管理会计 第5章

当两个备选方案具有不同的预期收入和 预期成本时，根据这两个备选方案间的差 量收入、差量成本计算的差量损益进行最 优方案选择的方法，就叫差量分析法。
在运用差量分析法时，应明确几个 概念：
（1）差量，是指两个备选方案同类 指标之间的数量差异； （2）差量收入，是指两个备选方案 预期收入之间的数量差异。 （3）差量成本，是指两个备选方案 预期成本之间的数量差异。
例如专门生产某种产品的专用设备 折旧费、保险费等。
联合成本是指为多种产品的生产 或为多个部门的设置而发生的，应由 这些产品或这些部门共同负担的成本。 如在企业生产过程中，几种产品 共同的设备折旧费、辅助车间成本等， 都是联合成本。
在进行方案选择时，专属成本是与 决策有关的成本，必须予以考虑；而联 合成本则是与决策无关的成本，可以不 予以考虑。
例5-8
由于现有设备加工精度不足，在生产 丙产品时，需要增加专属设备5 000元。 在甲、乙、丙产品市场销售不受限制的情 况下，进行方案选择可以采用贡献毛益分 析法。 该企业现有剩余机器工时8 000小时。 根据已知数据编制分析表如表5-5。
例5-8
例5-8
差量分析法
企业进行不同方案的 比较、选择的过程，实质 是选择最大收益方案的过 程，最大收益是在各个备 选方案收入、成本比较中 产生的。
差量成本
(1)差量成本是指 企业在进行经营决策时， 根据不同备选方案计算 出来的成本差异。
例5-2
某公司全年需要1 200件甲零件,可以外购 也可以自制。如果外购, 单价为5元;如果自制, 则单位变动成本为3元, 固定成本500元。外购 或自制决策的成本计算 如表5-1:
例5-2
例5-2
(2)差量成本这一概念还经常 用于反映不同的生产能力利用率 在成本上发生的差别，也就是由 于在原来基础上因追加批量产品 的生产所增加的成本数额。
例5-3
例5-3
(3)差量成本与边际成本的既 有联系又有区别。
边际成本
从理论上讲，边际成本 是指产量（业务量）向无 限小变化时，成本的变动 数额。当然，这是从纯经 济学角度来讲的，事实上， 产量不可能向无限小变化， 至少应为1个单位的产量。
因此，边际成本也就是产 量每增加或减少一个单位所引 起的成本变动数额。
那些为进行企业经营而必须负担 的，不能改变的最低限度的固定成本， 如厂房、设备等固定资产所提的折旧， 不动产的税金、保险费以及管理人员 薪金等，称为约束性成本。
有些固定成本，是依决策者的主观 判断将其划分为可选择成本或约束性成 本的。一般说来，可选择成本是相关成 本，约束性成本是无关成本。
相关成本 与 无关成本
（2）应用的概念及方法不尽相同。经 营决策釆用固定成本、变动成本、边际贡 献等概念及本量利分析法，而投资决策则 釆用资金时间价值、风险价值、资本成本 等概念及净现值法、现值指数法等决策方 法。当然，经营决策和投资决策也釆用某 些相同的概念和方法，如机会成本、相关 成本、差量成本、差量分析法、概率分析 法等。



决策的过程就是对不同备选方案择 优选择的过程,而对不同备选方案的择 优选择的基本形式有两种：
一是将备选方案的所得(如收入) 与所费(如成本)比较，只要所得大于所 费，该备选方案就具有可取性； 二是将不同备选方案的所费进行比 较，凡是所费最少的就越可取。可见， 无论采取哪种形式，成本的高低都是决 定备选方案取舍的重要因素。
第5章
经营决策常用 的成本概念和方法

5.1经营决策需要考虑的成本概念 5.2经营决策的基本方法
学习目标


从总体上掌握不同成本概念在经营决策中 策方法的原理、应用条件及其 应用程序,了解各种决策方法之间的区别与 联系.以利于学习中正确运用适当方法进行 正确决策。
例5-1
在决策中,如果选择用于生产A产品则 必然放弃出租方案,其本来可能获得的租金 收入12 000元应作为生产A产品的机会成本, 由生产的A产品负担。这时,我们可以得出 正确的判断结论:生产A产品将比出租多获 净利5 000元。
例5-1
(2)机会成本产生于某项资产的用途 选择。具体讲，如果一项资产只能用来 实现某一职能而不能用于实现其他职能 时，不会产生机会成本。如公司购买的 一次还本付息债券，只能在到期时获得 约定的收益，因而不会产生机会成本。
A方案
B方案
差量
预期收入 预期成本 预期收益
预期收入 预期成本 预期收益
差量收入 差量成本 差量收益
（3）在企业的某项资源（如原材 料、人工工时、机器工时等）受到限 制的情况下，应通过计算、比较各备 选方案的单位资源边际贡献额，来正 确进行择优决策；
（4）由于边际贡献总额的大小，既 取决于单位产品边际贡献额的大小，也 取决于该产品的产销量，因此，单位边 际贡献额大的产品，未必提供的边际贡 献总额也大。也就是说，决策中我们不 能只根据单位边际贡献额的大小来择优 决策，而应该选择边际贡献总额最大的 方案作为最优的方案。
如果一项资产可以同时用来实现 若干职能时，则可能会产生机会成本。 如公司购买的可转让债券，既可以到 期获得约定收益，又可以在未到期前 中途转让以获得转让收益，从而可能 产生机会成本。
(3)机会成本仅仅只是被放弃方 案的潜在利益，而非实际支出，因而 不能据以登记入帐。但由于公司资源 的有限性，而必须充分利用资源效益， 所以，机会成本在经营决策中应作为 一个现实的重要因素予以考虑。
例5-5
某企业每增加1个单 位产量的生产引起总成本 的变化及追加成本的变化 如表5-3。
例5-5
例5-5
由此看来，边际成本和变动成本是 有区别的，变动成本反映的是增加单位 产量所追加成本的平均变动，而边际成 本是反映每增加一个单位产量所追加的 成本的实际数额。所以，只有在相关范 围内，增加一个单位产量的单位变动成 本才能和边际成本相一致。
1.2
经营决策需要考虑的决策方法

边际贡献分析法
差量分析法
成本无差别点分析法
概率分析法
经常采用的决策方法有：边际贡献 分析法、差量分析法、成本无差别点分 析法、概率分析法等。
边际贡献 分析法
边际贡献分析法是 在成本性态分类的基础 上，通过比较各备选方 案边际贡献的大小来确 定最优方案的分析方法。
(1)企业进行经营决策 时，必须从多个备选方案 中选择一个最优方案，而 放弃其他的方案。
机会成本
此时，被放弃的次优 方案所可能获得的潜在利 益就称为已选中最优方案 的机会成本。
选择方案时，将机会成本的 影响考虑进去，有利于对所选方 案的最终效益进行全面评价。
例5-1
某公司现有一空置的 车间既可以用于A产品的 生产,也可以用于出租。 如果用来生产A产品,其收 入 为 35 000 元 , 成 本费用 为 18 000 元 , 可 获 净 利 17 000元;用于出租则可获租 金收入12 000元。
当然，如果把不同产量作为不同方 案来理解的话，边际成本实际就是不同 方案形成的差量成本。
沉没成本 与 付现成本
沉没成本是指过去 已经发生了并无法由现 在或将来的任何决策所 改变的成本。 沉 没 成本是对现在 或将来的任何决策都无 影响的成本。
可见，沉没成本是企业在以前经 营活动中已经支付现金，而在现在或 将来经营期间摊入成本费用的支出。 因此，固定资产、无形资产、递延资 产等均属于企业的沉没成本。
边际贡献分析法适用于收入成 本型（收益型）方案的择优决策， 尤其适用于多个方案的择优决策。
例5-8
某企业现有设备的 生产能力为40 000个机 器工时，现有生产能力 的 利 用 程 度 为 80% 。现 准备用剩余生产能力开 发新产品甲、乙或丙。 新产品甲、乙、丙的有 关资料如表5-4。
例5-8
例5-3
某企业生产A产品,最 大生产能力为年产10 000件, 正常利用率为最大生产能力 的80%。A产品单位变动成本 为3元，年固定成本为6 000 元。按生产能力正常利用率 可达到的产量8000件分摊， 每件单位固定成本为0.75元。 则以年产量8 000件为基础， 每增加1 000件产品的生产 量而追加的差异成本计算如 表5-2。
例：P136
付现成本是指由现在或将来的任 何决策所能够改变其支出数额的成本。 可见，付现成本是决策必须考虑的重 要影响因素。 例：P137
专属成本 和 联合成本
固定成本还可以按 其所涉及范围的大小， 划分为专属成本和联合 成本。
专属成本是指可以明确归属于企业 生产的某种产品，或为企业设置的某个 部门而发生的固定成本。没有这些产品 或部门，就不会发生这些成本，所以专 属成本是与特定的产品或部门相联系的 特定的成本。
在运用边际贡献法进行备选方案的 择优决策时，应注意以下几点： （1）在不存在专属成本的情况下， 通过比较不同备选方案的边际贡献总额， 能够正确地进行择优决策；
（2）在存在专属成本的情况下， 首先应计算备选方案的剩余边际贡献 （边际贡献总额减专属成本后的余 额），然后比较不同备选方案的剩余 边际贡献（或边际贡献）总额，能够 正确地进行择优决策；
经营决策与投资决策
凡是决策行为的影响期间在一年（或 一个营业年度）之内，仅对日常生产经营 活动产生影响的决策称经营决策；凡是决 策行为的影响期间在一年（或一个营业年 度）以上，对企业长远发展有重大影响(如 企业经营方向的改变、重大的投资活动等) 的决策称投资决策。
两者有着明显的区别：
（1）目的不同。经营决策旨在解決 经营资金的有效使用问题，而投资决策 则在于解决企业长远目标的实现及投资 使用效益的问题。
“贡献”是指企业的产品或劳务对 企业利润目标的实现所作的贡献。传统 会计认为只有当收入大于完全成本时， 才形成贡献；而管理会计则认为只要收 入大于变动成本，就会形成贡献。
因为，固定成本总额在相关范围内并 不随业务量（产销量）的增减变动而变 动，因此，收入减变动成本后的差额 （即边际贡献）越大，则减去不变的固 定成本后的余额（即利润）也就越大。 也就是说，边际贡献的大小，反映了备 选方案对企业利润目标所作贡献的大小。