追溯调整资本化研发费用的财务处理

追溯调整资本化研发费用的财务处理
财税学习|追溯调整资本化研发费用的财务处理
为鼓励企业研发无形资产，财政部不断的扩大研发费用加计扣除的范围，放宽研发费用资本化的条件，本文研究企业追溯加计扣除研发费用优惠政策时，将以前作为加计扣除的费用化研发支出追溯调整为计入无形资产成本的会计调整处理，所得税纳税调整及追溯调整当期的相关财务报表相关金额。

一、调整加计扣除的费用化研发支出变为无形资产成本的财税处理
（一）税务处理
调整加计扣除的费用化研发支出变为无形资产成本的处理，笔者认为属于会计政策变更，需要进行追溯调整，主题思想是将之前加计扣除的研发费用化支出调整为无形资产成本，具体做法是，对于加计扣除的研发费用额与无形资产截止调整年初的累计摊销额比较，调整年初应纳税所得额。

根据无形资产成本与无形资产截至调整年初的累计摊销额之差调整无形资产的计税基础。

（二）会计处理
追溯期内，对于符合资本化条件的研发支出在发生时企业已经按照原准则计入了可加计扣除的费用化研发支出，计入了当期损益。

因此，在追溯调整时，企业应该将符合资本化条件的研发支出追溯计入到无形资产的原价进行核算，调整无形资产的原值，并补提截止调整年初的无形资产的累计摊销费用，具体来说就是将原费用变成无形资
产原值，并补提累计摊销的过程。

将原费用变成无形资产原值的会计分录为：
借：无形资产
贷：利润分配—未分配利润
补提累计摊销的会计分录为：
借：利润分配—未分配利润
贷：累计摊销。

（三）财税差异处理
追溯调整时，应将发生当期加计50%在税前扣除的费用，调整为以该金额的为基础的无形资产，截至调整年初的计提摊销金额的150%，即一次性加计扣除费用与无形资产截至追溯加计扣除年初累计应计提摊销额的差额，需要追溯调整年初的应纳税所得额。

具体会计分录为：
借：应交税费—应交企业所得税
贷：利润分配—未分配利润
或相反分录。

然后调整盈余公积金：
借：利润分配—未分配利润
贷：盈余公积—法定盈余公积
或相反分录。

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然后根据会计分录调整资产负债表年初相关项目金额，无形资产减去累计摊销后的金额调增无形资产项目，再根据应交税费—应交企业所得税，利润分配—未分配利润，盈余公积—法定盈余公积各项合计金额分别填写应交税费，未分配利润，盈余公积金额，最后调整利润表的上年金额的净利润项目。

二、案例分析
甲公司属于国家认定的高新技术企业，公司有一项A无形资产的研发投资从2017年1月开始，于2017年7月研发完成。

假定公司在2018年3月进行所得税汇算清缴前，发现A无形资产中有160万元的研发支出发生时由于多种原因不符合资本化条件，作为了可加计50%扣除的费用化研发支出，而该笔160万元的支出属于财税[2015]119号《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》里的资本化研发支出，应该资本化，计入无形资产的成本。

假设该笔无形资产从2017年7月开始计提摊销费用，摊销期限为10年，净残值为0，会计和税法上的采用的方法一致。

该公司适用25%的企业所得税。

2018年3月，公司对该笔研发费用进行追溯调整的财税处理如下：（一）税务处理
追溯期内，该加计50%扣除了的费用化研发支出在税前一次性扣除了，使得2017年的应纳税所得额减少了240万（160+160*50%）,追溯调整时，应该将该240万元与累计摊销额加计50%的额度12万元（160/10*0.5*150%）之差调增2017年的应纳税所得额（0.5为无形资产摊销的期限，2017.07-2017.12半年）。

因此，需要调整增加追溯调整2017年度的应纳税所得额228万元（240-12），及调增相应的应纳企业所得税57万元（228*25%）。

（二）会计处理
追溯调整时，首先调整企业所得税：
借：利润分配—未分配利润 57
贷：应交税费—应交所得税57
然后将应该资本化的研发支出160万元调增年初的无形资产的账面原价，会计分录为：
借：无形资产160
贷：利润分配—未分配利润160
然后根据追溯调整的无形资产原值追溯调整累计摊销额8万元（160/10*0.5），会计分录为：
借：利润分配—未分配利润8
贷：累计折旧 8
最后根据利润分配的增加额95万元（-57+160-8）（贷方）补提盈余公积金9.5万元（95*10%），会计分录为：
借：利润分配—未分配利润9.5
贷：盈余公积—法定盈余公积9.5
（三）当期财务报表相关金额的调整
首先，调整资产负债表金额，根据会计分录中无形资产160万元，累计折旧8万元，调整无形资产项目152万元（160-8），根据会计分录中应交税费—应交所得税的增加额合计，调增应交税费项目57万元，根据盈余公积—法定盈余公积账户调整盈余公积项目9.5万元，根据利润分配—未分配利润合计，调增未分配利润项目85.5万元（95-9.5）；
其次，调整利润表相关项目的上年金额，根据利润表中净利润的含义税后净利润，追溯调整净利润项目上年金额129.8（-22.2+160-8）。