我国上市公司会计政策选择问题研究

我国上市公司会计政策选择问题研究摘要：会计政策选择近年来一直是会计以及资本市场研究中极为重要的研究课题。

笔者选择本课题进行研究，目的就在于利用近年来我国上市公司年报中披露的有关会计政策选择的事项，对目前我国上市公司会计政策选择现状进行描述性统计分析，力图揭示目前现状所表现的规律性，并对存在的问题进行深层次原因剖析，进而针对存在的问题提出可行性建议，以期对优化我国上市公司会计政策选择有所裨益。

关键词：上市公司；会计政策；会计政策选择；年度报表一、引言会计政策选择是指企业根据特定主体的具体环境。

为达到一定的目标，在会计处理时依据既定规范(此规范一般由各国的会计准则、会计制度等组成)，对可供选用的具体会计原则、方法和程序进行定性、定量的比较分析后，拟定决策并加以执行的过程。

它是企业主体在会计准则等规范的约束下选择会计政策的行为，其本质是为目标服务。

随着我国市场经济的发展，企业业务也更加复杂多样，财务信息质量将更多的与会计政策选择相联系，会计的确认、计量无一不以会计政策选择为前提。

会计事项的初始确认与计量以及再次确认和计量都基于对会计原则、程序和方法的选择和运用，可以说，财务报表的生成是一系列会计政策选择的结果。

会计政策选择的恰当与否，直接关系着企业财务信息的质量和信息使用者据以进行决策的正确程度，进而影响经济资源的优化配置与资本市场的健康发展。

学者们对会计政策选择的研究做了不懈的努力，也取得了丰硕的成果，但是。

至今仍不能说对会计政策选择的认知已经做到一览无余，相反，会计政策选择需要进一步探讨的领域还很广。

有学者提出，在我国现实经济生活中，为减少会计政策选择中的机会主义行为，会计准则规范制订者在制订会计准则时应充分考虑会计政策的经济后果与会计政策选择的利弊，在兼顾统一性和灵活性的前提下，尽可能缩小同一会计政策的可选择范围。

但是，我国2000年以后颁布和修订的会计准则和会计制度却给予了企业更大的会计选择权，与一些学者理论研究的结果有差距。

目前，多数学者只是对会计政策选择的理论基础层面以及所采用的某一会计政策进行分析研究，对会计政策选择内容现状进行全面分析的文章还很少，因而，笔者选择本课题进行研究。

力图揭示我国上市公司会计政策选择行为现状，对反映的现象剖析深层次原因，并针对存在的问题从公司内部及外部方面提出改进措施和建议。

二、我国上市公司会计政策选择的现状为了保证样本的可比性，本文研究对象限定于2003年12月31日前在上海证券交易所上市的A股公司(剔除金融类企业)，同时选取其中2003－2005年年报数据较全的上市公司为样本进行研究，有效总体共计276个。

本文的研究数据来源于：中国证监会的官方网站，各上市公司2003－2005年度的年报。

由于本文数据收集在2006年度开始。

当时2006年报尚未披露，所以没有将2006年报数据包括在内。

采集的信息包括：股票代码、证券简称、资产计价基础、存货计价方法、固定资产折旧、无形资产、所得税、资产减值准备。

(一)资产计价基础的会计政策选择笔者在分析了2003－2005年年报后发现，上市公司披露的资产计价基础大部分以历史成本为主，占到了总样本的70％多，其次为实际成本。

将近28％。

企业并未用可变现净值或现值等词语进行反映。

在这点上我国的上市公司在披露中还需进一步改进。

另外需要说明的是，虽然从图表来看，公允价值运用的几乎没有，但并不能说明我国的上市公司实际上没有采用这一方法，只是公允价值的运用体现在个别项目比较多，与其他计价基础结合使用，所以在公司年报附注当中没有给予明确反映。

(二)存货计价方法的会计政策选择出于会计处理繁简的考虑，我国上市公司主要采用加权平均法、先进先出法、个别计价法、计划成本法四种方法。

在实际成本法中，加权平均法受到了上市公司的普遍青睐，这几年中。

加权平均计价法的使用比例最高，且呈稳定趋势；个别计价法的使用比例逐年上升；在运用的简化方法中，计划成本法被企业采用最多，且广泛应用于生产制造业企业。

使用个别计价法最多的是开发产品，其他产品类别也都是需要单独计算成本的存货，比如大型机械、汽车、船舶制造、珠宝首饰、特殊工具等。

软件、信息、通信产业这些“知识密集型”的产品知识含量很高，产品的结构特殊性又极强，这类产品的原料采购、产品生产、销售都需要单独核算成本，以便正确核算企业效益。

进出口贸易以及流通商品由于涉及出口退税和流通中的各种流转税的征收和核定，也应当单独核算。

(三)我国上市公司固定资产折旧政策选择分析从表3中不难看出，目前我国大部分上市公司采用的固定资产折旧方法为年限平均法，加速折旧的方法运用极少。

由于固定资产折旧方法的选用直接影响到企业成本、费用的计算。

也影响到企业的收入和纳税，因而会影响到国家的财政收入，我国对企业折旧的会计政策选择历来有比较严格的规定。

虽然我国也允许个别企业采用加速折旧以推动技术进步，但手续复杂、成本较高，这就使得我国绝大部分企业对外报告财务成果时，在固定资产折旧的说明项中，都声称其采用的是年限平均法。

工作量法是根据实际工作量来计提折旧额的一种方法，这种方法主要是弥补年限平均法只重视使用时间、不考虑使用强度的缺点而采用的，实际上是年限平均法的一种补充方法。

在2005年使用这种方法的企业增加到6家，分别属于4个行业(机械、设备、仪表、电力2家，煤气及水的生产和供应1家，交通运输、仓储业2家，社会服务1家)；从固定资产的类别来看，有3家是对高速公路及构筑物计提折旧，另外3家是对专用工装或模具计提折旧。

也就是说，工作量法应用的范围比较窄。

(四)无形资产的会计政策选择无形资产属于企业的长期资产，能在较长的时间里给企业带来效益。

但是无形资产通常也有一定的有效期限，它所具有的价值的权利或特权总会终结或消失，因此，企业应将入账的无形资产在一定年限内摊销。

如预计使用年限超过了相关合同规定的收益年限或法律规定的有效年限，应按照企业会计准则的规定进行确定。

在选择的样本中笔者发现，上市公司对于无形资产摊销政策的列示几乎千篇一律。

无非是预计使用年限内直线摊销、受益期或法律规定有效年限内摊销。

还有就是按照会计准则中的论述照抄照搬。

真正指出本公司无形资产确切摊销年限的在附注当中寥寥无几，而且比例呈现下降趋势。

这也表明了无形资产摊销政策在企业当中并没有受到太多重视，从另一个侧面反映了我国对于无形资产摊销政策的选择空间比较小。

(五)所得税会计政策选择从表5的统计资料来看，在我国上市公司中，大约97％的公司选择应付税款法进行所得税的核算，大约3％的公司选择采用纳税影响会计法。

其中采用递延法的公司只有两家。

应付税款法与纳税影响会计法作为所得税核算的两种不同方法，在理论上存在着比较明显的优劣之辨。

在应付税款法下，当期计入损益的所得税费用等于当期应缴的所得税。

该种方法比较简单实用。

但这种方法同时也存在着导致损益表中的收入与费用不配比、与权责发生制原则相冲突、导致财务报告中的实际税率与法定税率不一致等不足之处。

纳税影响会计法虽然操作复杂，但较合理，符合权责发生制原则和收入与费用配比原则，使损益表中的实际税率与法定税率相一致，进而使各年度的收益均衡化。

但是，在我国会计实务中，由于会计准则的逐步修订、完善和新的税收法规的不断颁布，会计与税法作为两种制度，其差异一直在扩大，而对于不断增加的差异，无论其性质、会计处理方法都无据可循，造成纳税影响会计法难以在实务中推广应用，纳税影响会计法的实施存在着一些不可忽视的障碍。

因此，绝大多数的上市公司选择应付税款法便情有可原。

(六)资产减值准备的会计政策选择1、坏账准备。

在上市公司大量的销售业务中，应收账款占据了相当大的比重。

我国企业会计制度明确规定，企业应采用备抵法处理坏账。

坏账发生时，冲销已提的坏账准备和相应的应收款项。

采用备抵法估计坏账损失。

通常有四种方法，即余额百分比法、账龄分析法、赊销百分比法和个别认定法。

会计制度对于企业采用何种计提方法、计提比例和计提范围都没有作出具体的限制性规定，由每个企业根据企业本身情况、以往经验、债务单位的实际财务状况和现金流量情况以及其他相关信息合理估计，由此也给了会计政策选择很大的空间。

四种计提坏账准备的方法不同，计提的结果对上市公司财务状况、经营成果的影响也不同。

由表6统计分析可以看出，我国大部分企业都采用了账龄分析的方法。

大约占到样本数的85％。

其次为余额百分比法，在这里需要说明的有两点：一是在表格当中虽未专门列出个别认定法，但很多公司在运用上述两种方法的时候对于特殊的应收款项都采用了个别认定法来计提坏账准备；二是在所选样本中发现没有公司使用赊销百分比法来计提坏账准备。

2、短期投资跌价准备。

按照《企业会计准则》和制度的规定，企业应当在期末对各项短期投资进行全面检查，按成本与市价孰低计量，市价低于成本的部分，应当计提短期投资跌价准备。

在运用短期投资成本与市价孰低时，可以根据其具体情况，分别采用按投资总体、投资类别或单项投资计提跌价准备。

如果某项短期投资比较重大，如占整个短期投资的10％及以上，应按单项投资为基础计算并确定计提的跌价准备。

从表6中可以看出，短期投资跌价准备计提方法中单项、总体、类别计提方法的运用均逐步增加，加上虽计提但未披露计提方法的2003年，总共达到将近90％。

且呈增长态势。

特别是使利润最低的单项计提方法增长很快，2003年占52.63％，且总体呈递增的趋势，有逐步采用稳健会计政策的趋势。

3、长期投资减值准备。

按照相关规定，企业应当定期或者至少于每年年度终了，对长期投资逐项进行检查，按可收回金额低于账面价值的差额计提长期投资减值准备。

从统计资料当中不难看出，对长期投资减值准备进行计提的比例在逐年升高，截至2005年已达到将近99％，其中按单项计提的达到了大约72％，几乎没有什么上市公司以类别或总体方法来计提，一方面说明我国上市公司在长期投资跌价准备的披露方面越来越透明、规范，同时也体现了上市公司对会计政策选择遵循了稳健性原则。

4、存货跌价准备。

从表6可以看出，从大类看，绝大部分公司都计提了存货跌价准备，在计提法之中。

大多数企业趋向于选5、固定资产跌价准备。

从表6所反映的数据来看，绝大部分的公司都计提了固定资产跌价准备，但是研究中从公司报表反映的情况来看，在计提固定资产跌价准备的公司中，几乎很少有企业严格按照准则和制度的规定来确定资产减值。

固定资产减值准备的计提基础是固定资产的价值，由于我国目前还缺乏公允的价格标准，对资产的估价已经超出了会计师的专业判断能力，上市公司也不大可能为了判断是否计提、计提多少而聘请资产评估机构来对相关资产进行评估，因此在计提过程中存在着较大的随意性。

有的企业采用拍卖价作为可收回金额。

有的企业采用评估价，也有的企业采用市场价等等。