自然人税收管理体系的国际经验借鉴

自然人税收管理体系的国际经验借鉴
周浒城
【摘要】伴随着增值税、资源税、环境保护税等改革的落地实施，我国的税制改革逐步实施综合与分类相结合的个人所得税制，推进房地税改革和提高直接税比重的改革时机日趋成熟，但对当前税收征管能力的担忧一直被认为是直接税改革尚未取得实质性进展的重要原因。

【期刊名称】《中国商论》
【年(卷),期】2017(000)033
【总页数】2页(P27-28)
【关键词】自然人;税收管理;国际经验
【作者】周浒城
【作者单位】[1]泰州市靖江地方税务局
【正文语种】中文
【中图分类】F812.42
与以法人为征管重点的间接税不同，直接税征收的对象主要是对自然人，尤其是高收入、多财产的自然人，税收改革方向是以高收入者为重点。

在这种背景下，2015年的《深化国税、地税征管体制改革方案》明确提出，在直接税和自然人纳税比重逐步提高的背景下，要从“法律框架、制度设计、征管方式、技术支撑、资源配置”等层面，积极完善针对自然人的税收管理体系。

所谓“自然人税收管理体系”，是指针对自然人纳税人的税收征管体系。

这里的
“自然人”可定义为负有法定纳税义务的个人和相当于个人的经济组织，具体包括其他个人、个人独资企业、个人合伙企业和个人工商户。

可能涉及的税种主要包括个人所得税、房地产税、遗产与赠与税等直接税。

与现行以法人为重点的税收管理体系相比，自然人税收管理体系具有以下三个特点。

一是纳税人数量庞大、征管难度大。

2015年我国法人单位为1573万家。

其中，
企业法人约1260万家，而重点税源企业仅103134家(数据来源：《中国统计年
鉴(2016年)》)。

而仅个人所得税纳税人粗略估计全国就近1亿人，是全国法人单位的6倍多。

如此庞大的纳税人群数量单从基本信息的获取来看就是个巨大的工
作量，精细化管理难度很大。

二是收入多元化、财产多样化、全面监控难度大。

以个人所得税为例，涉及工资薪金所得、劳务报酬、股权收益等11个税目。

随着经济的发展，自然人的收入类型更加多元化，财产性收入比重逐渐上升，如何全面监控和区分各种收入类型和财产类别，在目前征管条件下难度很大。

三是交易额相对较小、便于现金交易，纳税遵从度较低、征管基础较为薄弱。

根据调查青岛市2010年6月全身零申报人数127万，当月个人所得税税款在100元
以下的47万人，两项合计占全市当月申报总人数的87.43%。

客观上讲，应税所
得偏低、金融体制不完善是拉低纳税遵从度的重要因素(数据来源：李华、朱洁：《建立综合和分类相结合的个人所得税征管制度研究》，《国际税收》，2011年
2期)。

近年来，在“简税制、宽税基、低税率、严征管”的背景下，OECD成员国推出
了包括个人所得税在内的一系列税收征管改革措施，这对于构建我国自然人税收管理体系具有一定的借鉴意义。

根据个人所得税的征税模式、税款计算主体、涉税信息申报等方面的制度安排，可以将OECD成员国的个人所得税征管制度划分为三种模式。

2.1.1 累计源泉扣缴模式
在累计源泉扣缴模式下，雇主根据雇员提供的可用于税前扣除项目信息，就雇员年度内累计实现的收入和可扣除费用，计算出累计应税所得和应纳税款，确定本期应扣缴的税款。

我国通行的税法通常不严格要求纳税人一定进行税务登记和自行申报。

但有两处以上的所得收入时，一般就要求雇员忠实进行纳税相关信息的申报。

可见，在这一模式下，实际上是雇主承担了雇员个人所得税的主要计算工作。

目前，世界上采取这种个人所得税征管模式的典型代表国家包括英国、德国、日本、韩国等国家。

2.1.2 非累计源泉扣缴模式
在非累计源泉扣缴模式下，首先，雇员向其雇主提供可税前扣除项目的相关信息；其次，雇主根据雇员提供的信息，根据税法规定就某一期间计算该期间应扣缴的税款；最后，年度结束时，雇主向税务机关和雇员各提供一份年度内累计支付的各种薪金和已扣税款的清单。

在这一模式下，雇员需要办理税务登记，并在年度结束后向税务机关办理自行申报。

典型代表国家包括美国、加拿大、澳大利亚、瑞典、挪威、丹麦和芬兰等国家。

2.1.3 完全自行申报模式
在完全自行申报模式下，纳税人取得各种所得税时，支付方不进行代扣代缴，完全由纳税人自行申报。

纳税年度结束后，纳税人自行计算应税所得和应纳税款，在规定期限内进行申报纳税。

在这一模式下，纳税人自己承担税款计算的工作。

2.2.1 源泉扣缴是主要征收方式
出于降低税收征管成本的考虑，除采用完全自行申报模式的法国和瑞士外，采用OECD国家普遍采用了源泉扣缴模式，在收入项目上，涵盖了工资薪金所得、股息、利息所得等，但对于个人独立劳务所得和特许权转让所得实行源泉扣款的国家相对较少。

对于不适用源泉扣缴的各类所得，所有OECD成员国都规定纳税人在
取得收入的同时应向税务局自行申报、预缴税款。

2.2.2 自行申报是法定基本制度
自行申报制度包括日常自行申报和年终综合申报两类。

前者主要是针对不适用源泉扣缴的所得规定的申报制度，所有OECD国家均采用了该制度。

年终综合申报是根据纳税人年度综合收入计算纳税，在OECD成员国中差异较大。

其中，美国、加拿大、澳大利亚等成员国规定必须进行年度综合申报；英国、奥地利、意大利等国则规定满足一定条件可以不进行年度综合申报。

2.2.3 申报时法定义务
详细的收入和纳税信息是加强个人所得征管，进行税务稽查信息交叉比对的重要资料。

从整体上看，多数OECD国家的纳税人的主要收入、固定收入都被规定了支付方信息申报义务，特别是实行源泉扣缴的各项所得。

2015年公布的《税收征收管理法修订草案( 征求意见稿)》引入了纳税人识别号制度、自行申报制度、税收优先受偿权等多项制度创新与增补调整，初步构建对自然人征税的基本制度框架。

未来应以《税收征管法》为核心，健全自然人涉税法律框架，加强不同法律之间的协调，强化自然人纳税人权利义务的规定。

自然人税收管理体系的制度设计与个人所得税的改革进程息息相关。

以现行个人所得税征管政策为基础，以工资薪金所得与劳务报酬所得合并的“小综合”模式为前提，征管制度设计如图1所示。

一是实行统一的纳税人识别号制度。

具体是指通过纳税人的身份证号、手机号、指定银行账户的相互验证来确保实现自然人(身份)纳税登记的唯一性。

随着居民身份证改革的不断深入，可以考虑将居民身份证号作为单一纳税识别号。

二是实行源泉扣缴与自行申报相结合。

对于支付方为法人单位得收入全部按照“源泉扣缴”的模式扣缴税款，对来自于自然人的偶然性收入实行日常自行申报。

类似于现行自行申报制度，年度自行申报设定一个数量界限和收入多元化特征标准。

三是建立扣缴义务人、纳税人和税务机关之间的双向申报制度，扣缴义务人有责任将纳税人相关完税情况及时送达纳税人和税务机关。

建立全国统一、互联的自然人大数据平台，实现对自然人的第三方信息收集系统。

建立统一、互通互联的大数据平台，将自然人全国范围内的“消费信息、资产变动信息、家庭成员信息、个人相关信息”全部归集到纳税识别号下，以1号作为总
入口，管理自然人相关纳税数据体系。

同时，税收部门应加强与纳税识别号相关联的全国范围内的金融机构、工商行政管理、投资、社会保障、户籍管理、房产管理、民政、卫生、教育等系统信息实时交换。

建议中央政府针对自然人税收征管体系，规划建立独立于税收部门的信息管理机构，实现自然人纳税人税收信息的全面监控，实现由信息专管机构统一管理的所有信息的全面联网。

成立这样的信息专管机构，需要打通税收信息所涉及的所有机构信息，在全面信息监控的基础上，提高国家在自然人税收管理方面的治理能力的现代化。

【相关文献】
[1] 个人所得税改革方案及征管条件研究课题组．个人所得税改革方案及征管条件研究[J]．税务研究，2017(2)．
[2] 高培勇，张斌．个人所得税：迈出走向“综合与分类相结合”的脚步[M]．中国财政经济出版社，2011．
[3] 夏宏伟，王京华．OECD成员国征管制度比较研究[J]．涉外税务，2009(10)．
[4] 佘倩影．自然人税收征管的制度创新与改革路径[J]．国际税收，2017(2)．
[5] 马珺．面向自然人课税的思考[J]．国际税收，2017(2)．
[6] 崔志坤，李菁菁，丁文．自然人税收征管制度设计及流程再造[J]．税务研究，2016(3)．。