人力资本在财务体系下如何确认的探讨

2019.09上
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实务园地
人力资本在财务体系下如何确认的探讨
◎文/张启迪
摘 要：随着时代的发展，劳动和财务资本已经不再处于资本的核心位置，相对应的是“知识”取代资本要素成为最核心的生产要素。

人是知识的载体，人力资源在企业生产要素中的地位大大提高。

企业在进行生产经营活动的时候需要人力资源和财务资源，与此相对应，资本就可以分为人力资本和财务资本。

财务资源是死的、被动的，而人力资源则是活的、主动的，企业的经营目标只有充分依靠人力资源才能够最终实现。

由于财务会计体系还没有形成一套完整的关于人力资本的确认方法，也就是说人力资本目前还没有被完整纳入财务核算体系。

在此基础上，主要对人力资本在财务体系下如何确认等相关问题进行探究。

关键词：人力资本；人力资源；权益性工具；公允价值1 人力资本会计与人力资源会计的区别1.1 核算对象不同
首先，人力资源会计反映的是企业所拥有的人力资源的数量，而且它是将一般员工、技术层、管理层以及企业家看成是同一性质的人力资源，采用统一的模式核算
其成本并计算其价值［1］。

相反，人力资本会计会更加注重人力资本的质量，因为在知识经济时代，人力资本的技术含量要远远高于人力资本的数量。

根据不同层次人力资本的不同，可以反映人的能力差异，并通过人力资本会计的核算，科学合理地实现企业人力资源地配置和优化。

1.2 对于收益问题存在一定差别
人力资源会计相比于传统的会计有了较大进步，但是就收益问题上仍然没有摆脱物质资本产权的局限性。

人力资源不管是作为长期投资还是无形资产来入账，都是属于物质资本所有者，所以以人力资源会计进行核算，也只是增加了人力资源的成本和价值信息。

人力资本会计则认为人力资本所有者应该和物质资本所有者共同成为企业剩余价值的索取者。

当人力资本代替物质资本成为技术创新和价值增值的核心力量，成为稀缺资源的时候，“资本雇佣劳动”这一理念就不再符合时代要求，相反，人力资本就更能够体现企业的产权结构。

2 人力资本进入企业后确认与计量的方法
相对于人力资本确认，如何计量人力资本价值在人力资本会计的研究当中又是一个比较重要的方面。

我们讨论人力资本时采用的就是公允价值计量方法，同时通
过人力资本的个体价值来计量［2］。

2.1 人力资本进入企业时应该如何确认与计量（不同方式下应该如何确认）
笔者认为人力资本进入企业可以分为以下三种形式：第一种是以股份的形式进入，第二种是通过花费现金等资产从外部引入，第三种是通过内部提拔引入。

下面我
们就分别来探讨一下不同形式的人力资本进入企业以后
该对其如何确认以及计量［3］。

2.1.1 入股进入企业
当人力资本以股份的形式进入企业，企业一方面应该确认一项资产，另一方面确认相关的权益。

具体来说就是借方记“人力资产—**人员”，贷方记“人力资本—**人员”。

由于人力资产和人是密不可分的，同时它也受到服务年限的限制，所以是无权转让的。

企业在注册的时候只有财务资本可以注册，但是人力资本在企业内部可以被认可，与此同时需要修改公司章程以及记录合同的服务年限。

2.1.2 从外部引入企业（花费一定的资金引进企业）
从外部引入企业的意思就是首次就花费一定的资金将人力资本购入企业，但是在计量的时候采用的是公允价值计量方法。

企业一方面应该确认为一项资产，另一方面应该花费一定的资金，资产以其公允价值入账，资产的公允价值与实际花费的资金之间的差额计入人力资本账户［4］。

具体来说就是借方记“人力资产—**人员”，以人力资产的公允价值入账，贷方记“银行存款”等资金账户，差额计入“人力资本—**人员”账户。

在这里我们需要签订协议合同，做出关于人力资产公允价值界定的评估报告，给引进的人开具入股证明以及花费资金的一个证明。

2.1.3 从内部提拔相关人员并将人力资本引入企业
当人力资本是通过从内部提拔的方式进入企业时，企业一方面应该确认为一项资产，另一方面确认相关的权益。

具体来说就是借方记“人力资产—**人员”，贷方记“人力资本—**人员”。

在这里我们同样需要签订协议合同、做出关于人力资产公允价值界定的评估报告、给引进的人开具入股证明。

2.2 在企业生产经营期间发生变化时如何处理
当人力资本参与企业的生产经营活动后，随着时间的进一步推移，人力资本所拥有的知识以及技能也会逐渐地过时和老化，这就使得企业需要对这些即将或者已经过时的人力资本进行追加投资，我们将这一部分的投资视为人力资本的后续支出，与初始投资相同，一方面确认为一项资产，另一方面计入相关减少的资产账户。

企业给人力资本所发放的工资以及福利费等相关费用直接费
用化处理［5］。

在人力资产的持有期间还要对其进行摊销，这一点和固定资产比较类似，企业人力资本的减少可以和企业对固定资产计提的折旧相比较来看，固定资产价值的转移是以折旧的形式，在企业销售商品的收入当中进行补偿。

同样的企业人力资本的这部分支出可以从劳动者创造的价值当中得到补偿。

2.2.1 有关薪酬发放的问题
如果既发放薪酬又分红，那么发放的薪酬应该费用
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化，在这里与该业务有关的凭证包括工资表和银行发放工资的单据。

在计提薪酬的时候借方记到与之有关的费用账户，贷方记“应付职工薪酬”账户；当对薪酬进行发放的时候，借方记“应付职工薪酬”账户，贷方记“银行存款”账户。

在进行分红的时候，借方记“利润分配—未分配利润”账户，贷方记“应付股利”账户；等到分给股东的时候，借方记“应付股利”账户，贷方记“银行存款”账户。

2.2.2 有关培训支出的确认与计量问题
培训支出属于人力资本的后续支出，所以跟固定资产的后续支出可以对比着来看，固定么具体来说就是借方记“人力资产—**人员”，贷方记“银行存款”等资金账户［6］。

资产的后续支出计入固定资产账户当中，增加了固定资产的账面价值，那么同样的有关人力资本的后续支出也同样计入人力资产账户当中，增加它的账面价值。

2.2.3 人力资本价值摊销的确认以及计量
在对人力资产进行摊销时，一方面确认为企业当期的相关费用，另一方面减少人力资产的账面价值。

具体来说就是借方计入相关的费用账户，贷方记“人力资产摊销”账户，人力资产摊销账户是人力资产的备抵账户，在看人力资产的账面价值的时候是将“人力资产”和“人力资产摊销”合起来一起看的。

2.2.4 人力资产评估增值或者减值应该如何入账
评估增值：当人力资产评估增值时应该增加其账面价值，并且同时增加人力资本的价值。

评估减值：当人力资产评估减值时，应该计提人力资产减值准备。

借方记入相关的费用账户，贷方记“人力资产减值准备”账户。

2.3 人力资本退出企业时应该如何计量
2.3.1 到期退出企业
这种情况下对企业当期的生产经营活动以及形成利润的多少没有产生影响，因此这种情况下企业所做的账务处理直接对冲即可。

也就是说借方记“人力资本—**人员”账户，贷方记“人力资产—**人员”账户，同时要做的还有变更一些法律文件［7］。

2.3.2 提前退出企业
当人力资本提前退出企业时，可能会导致人力资产还没有完全摊销完，这就应该对当期费用产生一定影响。

同时提前退出属于违约行为，根据相关规定企业应该能够收到一笔违约金，这样又会冲减当期费用。

那么与该业务有关的包括人力资本的辞职申请、违约处理的文件以及法律文件的变更［8］。

具体所做的处理是借方首先记“银行存款”账户，这是收到的违约金；其次是与之相关的费用账户，这是没摊销完的人力资产和收到违约金之间的差额；贷方记“人力资产—**人员”账户。

3 人力资本会计在企业应用当中所存在的问题以及对传统会计带来的挑战
3.1 对会计要素带来的挑战
传统的会计计量模式基本上是比较适用于农业经济时代和工业经济时代。

但是由于科技的发展，现在企业
当中有很大一部分资产都是属于无形资产甚至是人力资产，而传统的财务报表并不能够恰当反映企业真实的资
产水平。

在当今这个知识经济时代的背景下，企业由人力
资本和物质资本共同构成，所以不但有债权人权益、所有
者权益还有劳动者权益；企业的成本也不仅仅是实物资
产的消耗还包括人力资产的耗费。

3.2 对收益分配带来的挑战
在知识经济时代，人力资本是作为一种资本进入企业，它同样享有对应的权益。

所以企业的剩余权益就不仅
仅归股东所有，还应该有一部分归人力资本所有者拥有［9］。

在新型会计模式下人力资本所有者享有一定的权益，但对
于风险的承担却没有很好地履行。

当企业资不抵债面临
破产时，财务资本所有者通过所持有的资本去承担相应
的债务责任；然而人力资本所有者没有相应的财务资本
特性，没有办法进行债务清偿。

虽然人力资本自身不具有
可抵押性，但是对于它背后的持有人来说，是可以通过跟
公司签订协议来进行偿还。

所以人力资本的持有人以人
力资本的公允价值和公司签订抵押协议，在公司破产时
就可以进行债务偿还。

3.3 对会计环境带来的挑战
由于人力资本具有产权特征，所以企业不再为公司
所独有，而是由各种利害关系的主体在一定的契约条件
下共同所有，组成利害关系的主体包括所有者、债权人、
政府、社会公众、供应商等等。

由于对人力资本的承认并
且将它归入到会计核算体系当中，企业的会计环境需要
进一步扩展，特别是在知识经济时代当中，企业的主体已
经转换为劳动者。

参考文献：
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作者单位：西安理工大学
Sept.2019
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