商事账簿的制度价值与其制度保证

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#经济师∃2005 年第 12 期
财会经济
对我国小企业会计制度的思考与探索
摘 要: 文章 对小 企业 会计 制度 的适 用 范围、对企 业不经 常遇 到的 会计 处理 方法 进 行了探索 和研究; 并根 据制 度中 经济 业务 会 计处理和披露的出发点和原则, 进行了论述。
关键词: 小企业会计制度 思考 探索 中图分类号: F275. 2 文献标识码: A 文章编号: 1004 - 4914( 2005 ) 12- 20502
李晓钟
是由执行合 伙事 务的 合伙人 提供 的, 执 行合 伙 企业事务的合伙人可能会作假, 因而, 在 客观上
摘 要: 商事账簿的制度价值在于准确核 算企业损 益, 保障企业 资 产的独立性, 保证财务会计信息的准确可靠, 而 独立审计则 验证了簿 记 会计财务信息的可靠性, 保证了财务信息的可 信性, 使投资 与监管得 以 建立在理性的预期基础上, 此为商事账簿制度价值的制度保障措施。
展难以逾越的障碍, 因此 有必要 探讨会 计信息 的制度 价值与 其制度 保 证。笔者认为独立审计的 制度价 值在 于验证 财务信 息的可 靠性, 使 投 资决策建立在理性的预期之上, 所有这些为证券市场健康发展的基础。
一、商事账簿的产生与其制度价值
在 14 世纪手工业与商业行会已经形成, 其 制定的规则 只要不违 背 土地法与公共政策, 对外均具有约束力, 人们便 要求行会保 持良好的 簿 记状态并在某些情况下要 受到成 员的 审阅, 有 人将此 簿记称 为最早 的 财务信息披露。马克思∀韦伯 在# 西方文 明的独 特性∃ 中明确 指出: 资 本主义的近代合理组织, 如果在其发展中不具 备另两个 重要因素, 将 是 不可能的: 一是商业同家庭的分离, 这在近代经 济生活中占 完全统治 地 位; 二是与此密切相关的合理的簿记。 % % % 人 们会发现 在远东、近东 和 古代也有着拥有他们自己记账方法的资本 主义合伙组 织的发展。但 是
此时, 财务信息的使用主体是不参与经营 的合伙人, 使用主体 在数 量上是极其有限的。
三、独立审计的制度价值: 财务信息可信性的保障措施 1600 年的东印度公司是最早的两权分离 % % % 所有权与经营 权分离 的永久性股份有限公司, 与传统的合伙企业 相比, 特许经 营公司向 社会 公众发行股票筹集资金, 公司 股东投 资于公 司, 却不 直接经 营公司, 由 于公司股东仅以其注入 公司的 资本对 公司债 务负有 限责任, 并且 此类 公司是女王特许 经营, 享有 某些 事业 的专营 权, 极大 的刺 激了 投资 热 情。商人们效仿特许公 司发行 股票筹 资, 理论 界将此 种公 司称为 合股 公司。为吸引社会投资, 公司管理层经常夸 大业绩, 向社 会发布虚 假利 好信息, 刺激投资, 致使 股价畸 高于其 价值, 由 于缺乏 相应 的监督 与制 约机制, 经营者为所欲为严重损害所有者 ( 投资者) 利益, 破坏了整 个社 会经济的稳定。1719 年南海股价为 114 英镑/ 股, 1720 年 3 月为 300 英 镑, 1720 年 7 月, 南海公司 股价由于 管理层发 布的虚假 信息涨 至 1050 英镑/ 股, 1720 年 12 月跌至 124 英镑/ 股。1720 年 12 月底南海 公司破 产。 南海泡 沫! 事 件使 许多 商人地 主失 去了 资产。 此后 较长 一段 时 间, 民众对参股新兴股 份公司 闻之色 变, 对股 票交易 心存疑 虑, 对 社会 经济秩序以极大的破坏。 股份公司与传统的合伙与独资相比, 其股 东具有社 会化、股权 具有 自由流动性等特点, 财务信息具有公共性并 决定性的影 响股价, 应 该说 是公司股份社会化与股份的流动性以及虚 假财务信息对 股价的影 响致 使南海泡沫发生, 因为在不参与公司经营的 前提下, 投资 人对公司 的认 识仅限于其披露的公司 财务信 息, 财务 信息事 实上是 公众 投资决 策的 几乎惟一依据。南海破产案致使 1720 年颁布#泡沫公 司取缔法∃ , 该法 禁止设立舞弊性质的股 份公司、禁止非 特许公 司采用 股份 公司形 态公 开发行股票和禁止股份公司从事特许证 规定范围以 外的经营 活动。限 制合股公司设立发展的举动表明当时的英 国并没有充分 认识到以 所有 权与管理权分离为特征的 股份公 司的经 济作用 ( 尤其 在集 中资金 方面 的制度优势) , 更没有找 到虚假 财务信 息这个 病因, 只 是简 单的禁 止设 立合股公司来保持资金 市场的 稳定, 保 护股东 和债权 人的 利益不 受侵 害。 美国 19 世纪末的资本市场不是全国性的, 而是地区性的, 企业资金 的筹集主要依靠银行 贷款, 而非发 行股票。为 了充分 了解 借款人 的偿 债能力, 银行逐渐要求借款人提供经注册会 计师审核过 的资产负 债表, 因为这种报表不仅是了解企业偿债能力的线索, 在企业不履行债务时
一、引言 小企业作为我国 国民经济 的重要组 成部 分, 在繁 荣市场、充分就 业、发展高新技 术、推 动专业化 分工方 面发 挥着 不可 替代 的 作用。 但由于小 企业自 身业 务特 点和 实际 情况, 主 要以大中 型企业 为实 施对 象的#企业 会计 准 则∃ 和#企业会 计制 度∃ 显然 不适 合在 小企 业 实行。为了 简化 和规 范小 企业 的会 计 核算, 保证 会计信息的真 实、完整, 切实满 足会计信 息 使用者的需要, 促进中小企业的 健康发展, 日前, 我国财政部发布 了#小 企业会计 制度∃ , 并 将于 2006 年元月 1 日实施。出于对我国小 企业会计 问题的 关注, 笔者 对小 企业 会计 制 度问题进行了以下思考和探索。 二、关于#小企业 会计制度∃ ( 以下 简称制 度) 的适用范围 根 据制 度的规 定, 其 适用 范围 为是 在中 华人民共 和国境 内设 立的 不对 外筹 集 资金、 经营规模 较小的 企业; 并特 别指 出不 对外 筹 集资金是 指不公 开发 行股 票或 债券 ( 不包 括 股权投资) , 但不包 括向银行 或其它金 融机构 借款; 经营 规模较 小的 企业 是按 照原 国家 经 济贸 易委员会、原国 家发展计划委员 会、财政 部、国家统计局发布的#关于 印发中小 企业标 准暂行 规 定的 通 知∃ ( 国 经 贸 中小 企 [ 2003 ] 143 号) 中的标准及国家有关部门制 定的标准 界定。笔者 认为, 制度 在适 用范 围上 还存 在 以下问题: 1. 制度对不公开 发行股票 或债券的 中型 企业能否适用小 会计制度 没有明确。 不公开 发行股票或债券的 中型企业 与不公开 发行股 票或债券 的小企 业类 似, 其 会计 信息 的使 用 者主要 是政府 部门 ( 税 务机 关) 、债权 人。在 这类 企业中, 投资者 与经营者常常合 一, 其所
注册会计师对财务信息的可靠性所出具的 审计意见依 照各国法 律 均具有法定证明效力, 如中国注册会计师法 第 14 条明确 规定: 注册 会 计师依法执行审计业务 出具的 报告, 具有证 明效力。! 由于财 务信息 是 投资决策的基础, 当注册 会计师 审计失 败出具 虚假财 务信息 证明文 件 时, 不得不信赖其的投资者就会遭受程度不同 的损失, 有时 甚至会导 致 世界性的经济动荡。中国证券市场上 活力 28! 在上市申报时和上 市后 三年间共虚增利润 22792 万元, 还编造了 2320 万元的银行虚假进账单; 幸福实业几乎全部净资产 2. 5 亿元已于 3 年前全部抵押出去, 公司实质 上变成一个空壳。上述公 司由湖 南立 华会计 公司审 计, 并由 此导致 证 券市场上的湖南板块全线崩溃。财务信息的虚 假成为中国 证券市场 发
可验证性。 会计信息基于复式借贷记账法的可验证 性与社会对 会计信息 可靠
性验证的需要相 结合, 16 世纪意 大利的商业城市 便出现了一批具 有良 好会计知识、专门从事这种查账和公证工作的专业人员, 并在 1581 年在 威尼斯成立了威尼斯会计协会, 成为世界上 第一个会计 职业团体, 现在 学界公认此为注册会计师制度的起源。注册 会计师制度 的起源表 明独 立审计的制度价值在于增加执行业务的合 伙人所披露的 合伙企业 的经 营状况( 财务信息) 的可靠性, 从而保障投 资人利益( 不执 行合伙企 业事 务的合伙人) 与监督制约企业经营者( 合 伙企业事务执 行人) , 是合 伙人 不参与企业直接经营但仍对合伙债务负无限连带责任的制度保障。
财会经济
萌芽 与其 初始 制度 价
值
商事账 簿的 制度价 值与 其制度 保证 近代合伙企业中, 合伙人与合伙事务执行 的分离使商 业簿 记会 计得以 产生, 并使 之成 为 保障不执行合伙事务合 伙人利益 与监督执 行合
伙事务合伙人的一种 制度保障, 然而, 商事 账簿
同近代商业经营的独立性相比, 那些都是 微小的开端。 主要的原 因是, 这种独立性所不可缺少的 条件, 即合理 的商业 会计和 公司同 个人财 产 在法律上的分离, 在那时不是完 全不存在 便是仅仅 开始发展。! 这里 韦 伯指出了财产独立与商事账簿对资本主义经济发展的重要性。
财产独立是指经济组 织的财 产对 家庭或 个人独 立, 财产 独立使 成 本费用与利润核算成为可能, 而商业簿记是这 一制度的 制度保障, 有 效 的监督企业财产与投资人私人财产的分离, 便 于准确的 核算经营 绩效。 在 16 世纪的意大利, 随着商业规模的扩大, 单个业主难以满足投入巨额 资金的需求, 为了筹集事业资金, 一种叫康盟达 的海上贸易 合伙便应 运 产生。当时合伙人都是出资者, 但有的合伙人 参与企业 的经营管 理, 有 的合伙人则不参与企业的经营管理, 出现了所 有权与经 营权的分 离, 但 依当时的法律, 不参与合 伙经营 的合伙 人仍应 对合伙 经营的 债务负 无 限连带责任。这样合伙业务的执行人有责任向 不参与经营 管理的合 伙
关键词: 商事账簿 制度价值 独立审计 制度保障 中图分类号: F233 文献标识码: A 文章编号: 1004- 4914( 2005) 12- 204- 02
都需要一个与任何一方 均无利害 关系的第 三者 能对合伙企业检查、监 督, 以保 证所披 露的财 务信息 的可靠 性, 保 障不 参与经营的合伙人的 权益。簿 记会计 采用复 式借贷 记账法, 复式 借贷 记账法遵循有借必有贷, 借贷必相等的原则, 借贷须凭借 记载内容 真实 的经济事项的凭证入账, 这为会计信息的 验证提供了 可能, 其一, 资产、 负债、收入与成本费用的 发生可 凭借作 为入账 依据的 凭证 查验其 发生 与否的真实性与准确性; 其二, 复式借 贷记账 法须保 证账账 相符, 账实 相符, 这为资产、负债以 及收入 与成本 费用的 安全、真 实与 准确提 供了
人证明合伙契约得到了 认真执 行, 利 润的计 算和分 配是正 确、合理 的, 以保证合伙企业有足够的资金来源, 使企 业得以持续 经营下去。 同时, 不参与经营管理的合伙人 也希望 监督 企业经 营情况, 及时了 解掌握 企 业的财务状况, 因为其虽 然不 参与经 营, 但要 对经营 负无限 连带责 任。 商业簿记的制度价值就在 于有效 的将 合伙企 业与合 伙人相 分开, 将 合 伙企业财产与合伙人个人 财产分 离开, 准确的 独立核 算合伙 企业的 经 营成果, 保护了不执行业务的合伙人的利 益, 监督了经 营者。这种保 持 商业簿记并向投资人公开的民间制度按现在 的说法可称 之为: 财务 信 息披露! , 有效的将组织财 产独立 于组 织成员, 保障了 不参与 合伙经 营 的合伙人的利益, 应该说这是商业簿记的真正制度价值所在。
需信息大都可 从内 部直 接获 得, 对 会计 信息 的依赖程度 不高。 因此, 这类 中型 企业 不适 用于以上市公 司为 主要 对象 的#企 业会 计制 度∃ 。按照成本效益原则 和相关性 原则, 该类 企业也应适用简 化的和主 要针对税 务机关和 债权人的会计制度。笔者 认为扩大 小企业会 计制度的适用 范围, 将不 公开 发行 股票 或债 券的中型企业 纳入 其中, 不失 为一 个良 好的 选择。而且, 这 样做 可以 极大 增强 不公 开发 行股票或债券的 中型企业 和小企业 的会计信 息的可比性。