税收筹划概述

第01章————税收筹划概述
一、税收筹划的含义
税收筹划是指纳税人为实现税后利益最大化(目的），在法律许可的范围内（前提），通过财务、经营、投融资等涉税事项的安排和选择（手段），对纳税义务作出规划。

二、税收筹划的特征
（一）不违法性（二）筹划性（三）目的性
（四）普遍性（五）多变性
三、税收筹划的相关概念
（一）节税
1：含义：指在税法规定的范围内尽可能地减轻税负以实现财务目标的合理行为。

节税是符合法律精神、顺应法律意图的。

2：特征：合法性；合理性；符合政府政策导向性
（二）避税
1：含义：避税是指在不违反税法规定的前提下，利用税法的漏洞、特例和缺陷，规避或减轻其纳税义务的行为。

2：特征
（1）不违法性（2）不顺应法律意图性（3）受制约性
节税、避税与偷逃税的区别
纳税人行为与立法意图的
与法律的关系政府的态度
关系
偷税逃税违背立法意图违反法律规定制裁处罚
避税违背立法意图法律对此没有
反对
规定
节税顺应立法意图符合法律规定鼓励
四、税收筹划的意义
（一）有助于抑制偷税漏税的行为
（二）有助于增加税收总量
（三）有助于强化企业法律意识
（四）有助于促进税收法制化建设
（五）有助于优化产业结构与投资方向
（六）有助于提高企业的经营管理和会计管理水平
五、税收筹划的风险
风险构成图示：
六、税收筹划的成本
企业因进行税收筹划而增加的成本
七、税收筹划的动因
八、税收筹划的目标
（一）恰当履行纳税义务 （最基本） （二）纳税成本最低化 （三）税收负担最低化 （四）税后利润最大化 九、税收筹划的原则
（一）不违法原则 （二）全面筹划原则 （三）成本效益原则 （四）适时调整原则 （五）保护性原则
十、税收筹划的基本方法
1、变更纳税主体
2、改变业务流程
3、转让定价
4、税负转嫁
5、充分运用税收优惠政策
6、灵活选择会计政策 十一、税收筹划的基本技术
1、减免税技术
2、分割技术
3、扣除技术
4、税率差异技术
5、抵免技术
6、退税技术
7、延期纳税技术
8、会计政策选择技术
实际发生
的 相关费用 显性成本 税收筹
划 的成本 机会成本
隐性成本
政策风险
政策模糊风险 政策调整风险
政策选择风险
由对政策的依赖性引
经营风险 方案实施风险
经营变化风险 方案设计风险 由筹划的超前性引起 执法有偏差 执法风险 由筹划的被动性引起 税收筹划 的动因 主观动因 客观动因
税法条款不完善 税收待遇有差别 降低税收负担
增加税后收益
（1）减免税技术
1）含义：是指在不违法和合理的情况下，使纳税人成为免税人，或使纳税人从事免税活动，或使征税对象成为免税对象而免纳税收的税收筹划技术
（2）要点：
①尽量争取更多的减免税待遇②尽量使减免税期最长化
③必须有税收法律、法规的明确规定
2、分割技术
（1）含义：使所得在多个纳税人之间，或在适用不同税种、不同税率和减免税政策的多个部分之间进行分割的筹划技术
（2）要点：
①针对税基进行筹划②分割合理化③分割不违法
3、扣除技术
（1）含义：增加扣除额而直接节减税额或调整扣除额在各个应税期的分布而相对节减税额的筹划技术
（2）要点：
①扣除项目最多化②扣除金额最大化③扣除时间最早化
4、税率差异技术
（1）含义：利用税率的差异而直接节减税款的税收筹划技术。

税率越低，节减的税额越多（2）要点
①尽量寻求税率最低化②与企业的经营活动有机地结合起来
5、抵免技术
（1）含义：增加税收抵免额从而减少应纳税额的税收筹划技术。

包括避免双重征税的税收抵免和作为税收优惠或奖励的税收抵免
（2）要点
①抵免项目最多化②抵免金额最大化
6、退税技术
（1）含义：使税务机关退还纳税人已纳税款增加的税收筹划技术
（2）要点
①尽量争取退税项目最多化②尽量争取退税数额最大化
7、延期纳税技术
（1）含义：使纳税人延期缴纳税收而取得相对收益的税收筹划技术(因为货币存在时间价值) （2）要点
①延期纳税项目最多化②延期纳税期限最长化
8、会计政策选择技术
（1）含义:采用适当的会计政策以减轻税负或延缓纳税的税收筹划技术
（2）要点
①注意会计利润和应税利润的差异②注意税法对会计政策选择的限制
十二、税收筹划的基本步骤
（一）认真研究纳税人经营管理和理财的基本情况，明确税收筹划的重点
（二）学习、掌握税法和有关税收政策
（三）税收筹划方案的制定
（四）税收筹划方案的抉择和优化
（五）税收筹划方案的实施和控制
第02章————增值税税收筹划 一、增值税纳税人与税率的筹划
（一）一般纳税人与小规模纳税人身份的选择与适用税率的筹划
增值率＝（不含税销售收入－购进项目价款）÷不含税销售收入×100% 增值率＝（销项税额－进项税额）÷销项税额×100% 一般纳税人应纳增值税额
＝当期销项税额一当期进项税额
＝销售收入×17%一销售收入×17%×（1一增值率） ＝销售收入×17%×增值率 小规模纳税人应纳增值税额 ＝销售收入×3%
当两类纳税人应纳增值税相等时有： 销售收入×17%×增值率 ＝销售收入×3% 解之得：
增值率=17.65%
此增值率即为无差异平衡点增值率
两类纳税人税负无差异平衡点增值率
说明：
当实际增值率等于税负平衡点的增值率时，小规模纳税人与一般纳税人的税负相同 当实际增值率小于税负平衡点的增值率时，小规模纳税人税负重于一般纳税人 当实际增值率大于税负平衡点的增值率时，一般纳税人税负重于小规模纳税人 【案例2-1】
某科研机构为非企业性单位，其研制的产品科技含量较高，2012年度预计不含税销售额1800万元，购进不含增值税的原材料价款为1000万元，该科研机构如何进行增值税纳税人身份的税收筹划？ 分析：
该科研机构预计增值率为44.44%［（1800-1000）/1800*100%］，大于两类纳税人平衡点的增值率17.65%
注册企业并申请为一般纳税人后的增值税税负将重于小规模纳税人，因此，该科研机构应将注册的企业选择小规模纳税人身份更为有利 ①若为一般纳税人：
应纳增值税＝1800×17%－1000×17%＝136（万元） ②若为小规模纳税人：
应纳增值税＝1800×3%＝54（万元）
一般纳税人税率 小规模纳税人征收率 不含税平衡点增值率 含税平衡点增值率 17% 3% 17.65% 20.05%
13% 3% 23.08% 25.32%
选择小规模纳税人的增值税税负降低额＝136－54＝82（万元）
（二）增值税纳税人与营业税纳税人身份的选择与适用税率的筹划
假定增值率为R ，含税销售额为S ，含税购进额为P ，增值税税率为17%，营业税税率为5% 则增值率可表示为：R ＝（S －P ）/S ×100% 纳税人应缴纳的增值税和营业税可分别表示为: 应纳增值税＝S/（1＋17%）×17%×R 应纳营业税＝S ×5%
当增值税和营业税两税相等时，即： S/（1＋17%）×17%×R ＝S ×5% 解出纳税平衡点为：R ＝34.41%
增值税纳税人与营业税纳税人无差别平衡点增值率（含税）
结论：
如果增值率大于无差别平衡点增值率，则缴纳营业税有利于节税； 如果增值率小于无差别平衡点增值率，则缴纳增值税有利于节税；
如果增值率等于无差别平衡点增值率，则缴纳增值税和缴纳营业税税负相等 【案例2-2】
甲公司为一般纳税人，下设两个非独立核算的业务经营部门：供电器加工厂和工程安装施工队。

供电器加工厂主要生产销售货物，工程安装施工队主要对外承接输电设备的安装等工程。

2012年公司不含税销售收入为2800万元，安装收入为2200万元，购买生产用原材料2000万元，可抵扣的进项税额为340万元。

该混合销售应缴纳增值税：
增值税销项税额＝[2800＋2200÷（1＋17%）]×17%＝795.66（万元） 增值税进项税额＝340（万元）
增值税应纳税额＝795.66－340＝455.66（万元 ） 分析：
公司的实际增值率＝（2800－2000）÷2800×100%＝28.57%
增值税负担较高，公司的安装收入比例较高，但没有相应的进项可抵扣 筹划方法：可将工程安装施工队单独组建成一个公司即乙公司，独立核算 筹划后的纳税情况如下：
甲公司应缴纳增值税＝2800×17%－340＝136（万元） 乙公司应缴纳营业税＝2200×3%＝66（万元） 合计应纳税＝136＋66＝202（万元） 比较：税收负担降低了253.66万元
增值税一般纳税人税率 营业税适用税率 无差别平衡点
增值率
17% 3% 20.65% 17% 5% 34.41%
13% 3% 26.08% 13% 5% 43.46%
二、增值税计税依据的税收筹划
（一）销售方式的类型
1、折扣销售：如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，可按折扣后的余额作为销售额计算增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在会计上如何处理，均不得从销售额中抵减折扣额。

2、销售折扣：销售折扣不得从销售额中抵减
3、销售折让：可扣除折让，以其余额计缴增值税
4、还本销售：不得从销售额中扣除还本支出
5、以旧换新：以新货物的同期销售价格为计税销售额，不得扣减旧货物的收购价格（二）销售方式的税收筹划
1、折扣销售的税收筹划：
【案例2-3】某企业销售一批商品，共10 000件，每件100元（不含增值税），根据需要采取实物折扣的方式，即在100件商品的基础上赠送10件商品。

请提出筹划方法
分析：
筹划前：
企业收取价款为1 000 000元（10 000×100）
收取销项税额为170 000元（10 000×100×17%）
实物捐赠需要自己承担的销项税额为17 000元（1000×100×17%）
筹划方法：将实物折扣在开发票时变成价格折扣
即按照出售110件商品计算，商品价格总额为110 0000元，打折以后的价格为100 0000元。

该企业收取1000000元的价款，销项税170000元（1000000×17%），不用自己额外负担增值税了。

2、销售折扣的税收筹划
【案例2-4】
企业与客户签订购销合同金额为100000元。

约定的付款期为40天，如果对方可以在20天内付款，将给予对方3%的销售折扣
企业应按照100000元的销售额计算销项税额为17000元（100000×17%）
方案1：销售折扣变折扣销售
企业承诺给对方3%折扣的同时，将约定的付款期缩短为20天
将以上折扣额与销售额开在同一张增值税专用发票上
增值税销项税额=100000×（1－3%）×17%= 16490元
方案2：直接降低价款，事后收取违约金
将合同金额降低为97000元，相当于给予对方3%折扣之后的金额；同时约定超过20天付款加收3000元违约金。

若对方在20天之内付款，可按照97000元的价款给对方开具增值税专用发票，并计算16490元的销项税额，否则，可向对方收3000元违约金
3、促销行为的税收筹划
【案例2-5】
某商场为一般纳税人，决定在春节期间进行商品促销，以下是3种方案：
一是商品八折销售，二是购物满100元赠送价值30元的商品，三是购物满100元，返还20元的现金。

假定商品毛利率为30%，消费者同样购买100元的商品，请做出筹划。

方案1：商品八折销售。

价值100元的商品售价80元，成本70元
应纳增值税额＝80÷（1＋17%）×17% －70÷（1＋17%）×17%＝1.45（元）
方案2：赠送商品：赠送商品增值税视同销售，应另外计算其销项税额，同时赠送商品的进项税额也可抵扣
应纳增值税额＝100÷（1＋17%）×17% －70÷（1＋17%）×17% +30 ÷（1＋17%）×17% －21 ÷（1＋17%）×17% ＝5.67（元）
方案3：返还现金
应纳增值税额＝100÷（1＋17%）×17% －70÷（1＋17%）×17%＝4.36（元）
（三）结算方式的税收筹划
1、对一时难以回笼的货款，作为委托代销商品处理，待收到货款时出具发票纳税
2、避免采用托收承付和委托收款结算方式销售货物，防止垫付税款
3、尽可能采用支票、银行本票和汇兑结算方式销售货物
4、在不能及时收到货款的情况下，采用赊销或分期收款结算，避免垫付税款
【案例2-6】
A企业与B企业在3月6日签订了一份购销合同，A向B销售推土机，总价值2 000万元，合同规定采取委托银行收款方式结算。

A于当日向B发货，并到当地某银行办理了托收手续。

4月15日，B收到A的全部推土机，经检验认为不符合合同的要求，拒绝付款，并将全部推土机退回。

税法依据：采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，其销售额的确认时间为发出货物并办妥托收手续的当天。

A企业3月6日在未收到货款的情况下，应当确认并垫付销项税额:2 000×17%= 340万元虽然这笔税款可以在退货发生的当期销项税额中抵扣，但抵扣与垫付是有一定时间间隔的，相当于企业占用了一部分资金用于无回报的投资。

而且还要承担资金成本2.11万元（340×5.58% ÷360×40)
注：银行贷款利率为5.58%，在此主要考虑资金的时间价值。

（四）购进价格的税收筹划
假定一般纳税人：含税销售额为S，含税购进额为P，增值税税率为T1，小规模纳税人含税购进额与一般纳税人含税购进额的比率为R，小规模纳税人适用的征收率为T2
从一般纳税人索取专用发票后的收益为：
S－P－〔S÷（1＋T1）×T1－P÷（1＋T1）×T1〕＝（S－P）÷（1＋T1）
从小规模纳税人处索取专用发票后的收益为：
S－P×R－〔S÷（1＋T1）×T1－P×R÷（1＋T2）×T2〕＝S÷（1＋T1）－P×R÷（1＋T2）
当两者的收益相等时：
（S－P）÷（1＋T1）＝S÷（1＋T1）－P×R÷（1＋T2）
从而推出：R＝（1＋T2）÷（1＋T1）×100℅
若小规模纳税人不能委托税务局出具增值税专用发票时，R＝1÷（1＋T1）×100℅
价格优惠临界点
（未考虑城建税和教育费附加）
一般纳税人税率小规模纳税人征收
率索取专用发票后的
含税价格比率
未索取专用发票后
的含税价格比率
17%3%88.03%85.47% 13%3%91.1588.50%
价格优惠临界点
（考虑城建税和教育费附加）
一般纳税人税率小规模纳税人征收
率索取专用发票后的
含税价格比率
未索取专用发票后
的含税价格比率
17%3%86.80%84.02%
13%3%90.24%87.35%
结论：
1、若实际含税价格比小于R，应当选择小规模纳税人的货物
2、若实际含税价格比大于R，应当选择一般纳税人的货物
2、若实际含税价格比等于R，就税收上而言两者均可，这时应当从其他角度考虑选择
【案例2-7】
宏伟家具生产厂（一般纳税人）外购木材作为加工产品的原材料，现有两个供应商甲与乙，甲为一般纳税人，可以开具17%的专用发票，该批木材含税价50万元，乙为小规模纳税人，可出具税务局代开的征收率为3%的增值税专用发票，木材报价46.5万元。

分析：
由价格优惠临界点原理可知，增值税税率为17%，小规模纳税人征收率为3%时，价格优惠临界点为86.8%，或者说，价格优惠临界点的销售价格为434000元（500 000×86.8%），从题中乙的报价看，465 000元大于价格优惠临界点434000元，因此，应从甲（一般纳税人）处采购。

从企业利润核算的角度看：
①从甲处购进该批木材的净成本为：500000÷（1＋17%）－［500000÷（1＋17%）×17%×（7%＋3%）］＝420085.47（元）
②从乙处购进该批木材的净成本为：465000÷（1＋3%）－［465000÷（1＋3%）×3%×（7%＋3%）］＝451456.31－1354.37＝450101.94（元）
（五）抵扣时间的税收筹划
1、推迟索取用于进项税额抵扣的增值税专用发票（推迟支付货款，获得资金的时间价值）
2、提前索取用于进项税额抵扣的增值税专用发票（提前抵扣进项税，获得资金的时间价值）（六）组织运输的税收筹划
假定自营运输中的物耗费用占运费的比重为R，运费总额为A，则：
外购方式的抵扣税额＝A×7% 自营方式的抵扣税额＝A×R×17%
当两种方式的抵扣税额相等时，则：A×7%＝A×R×17% 得R＝41.18%
若外购对象为本企业独立出去的运输公司，则：
外购方式的抵扣税额＝A×7%-A×3%＝A×4%
自营方式的抵扣税额＝A×R×17%
当两种方式的抵扣税额相等时，则：
A×4%＝A×R×17% 得R＝23.53%
【案例2-9】
A企业为增值税一般纳税人，采购部门预计全年原材料的采购运输费用为200万元，其中物料消耗为40万元，有三种方案可供采购部门选择：一是自营运输，二是外购其他企业的运输劳务，三是将自己的运输部门设立为独立的运输公司。

分析：
R＝40÷200＝20%
方案1：自营方式的抵扣税额＝40×17％＝6.8（万元）
方案2：外购其他企业的抵扣税额＝200×7%＝14（万元）
方案3：外购自己独立运输公司的抵扣税额＝200×（7％－3%）＝8（万元）
（七）几种经营行为的税收筹划
1、兼营不同增值税税率和征收率项目
【案例2-10】
某企业属于增值税一般纳税人，2012年3月份的经营收入有机电产品销售额260万元，其中农机销售额80万元。

企业当月可抵扣的进项税额为40万元（销售额均为不含税销售额）分析：
①未分别核算应纳增值税额＝260×17%－40＝4.2（万元）
②分别核算应纳增值税额＝（260－80）×17%＋80×13%－40＝1（万元）
③分别核算可以为该企业降低增值税税负3.2万元（4.2万元－1万元）
2、兼营应税和免税项目
【案例2-11】
某工业企业为增值税一般纳税人，主要以聚氯乙烯为原材料加工生产塑料盆和农用塑料薄膜。

该企业当月的塑料盆含税销售额为100万元，塑料薄膜的含税销售额为60万元，当月购进聚氯乙烯的增值税专用发票注明价款50万元，税款8.5万元。

分析：
①未分别核算应纳税额＝（100＋60）/（1＋17%）×17%－8.5＝23.25－8.5＝14.75（万元）
②分别核算应纳增值税额＝100/（1＋17%）×17%－8.5/（100＋60）×100＝14.53－5.31＝
9.22（万元）
③分别核算可以为企业降低增值税税负5.53万元
三、增值税税收优惠政策的税收筹划
（一）充分利用减免税政策进行筹划
【案例2-12】
某果汁生产企业有一自属的柑桔种植园，柑桔是本企业果汁加工厂的原料。

果汁的税率是17％，只有企业的水电费和购入包装物等可以抵扣进项税。

全年允许抵扣的进项税额为10万元。

全年果汁销售收入500万元。

则该企业应纳增值税税额=500×17％－10 =75万元
筹划方法及效果：将柑桔种植园和果汁加工厂分立为两个独立核算的企业，种植园为农业生产者，销售其自产的柑桔免征增值税；加工厂从种植园购入的柑桔可以抵扣13％的进项税额。

若柑桔园销售给果汁加工厂的柑桔售价为300万元。

则：
（1）应纳增值税＝500×17％－10－300×13%＝36（万元）
（2）节税39万元
（二）巧用起征点进行税收筹划
【案例2-13】
王某经营一水果摊，预计2012年1至3月份每月的不含税销售额分别为5050元、5100元和5120元。

当地增值税起征点为5000元，请给出税收筹划方法。

分析：
（1）按照预计的销售额经营王某1至3月份纳税情况如下：
①应税销售额＝5050＋5100＋5120＝15270（元）
②应纳增值税及附加＝15270×3%×（1＋7%＋3%＋1%）＝508.49（元）
③增值税后收益＝15270－508.49＝14761.51（元）
（2）筹划方法：通过减价让利或歇业休息等方式将每月销售额控制在5000元以下，纳税情况如下：
①应纳增值税额＝0（元）
②增值税后收益＝5000×3＝15000元
③比方案1节税＝15000－14761.51＝238.49（元）
四、增值税出口退（免）税的税收筹划
货物出口方式选择的税收筹划
【案例2-14】
某中外合资企业A采购国内原材料生产工业品全部用于出口，3月自营出口产品价格1 053万元，本月可抵扣进项税额为100万元，增值税率为17%，出口退税率为13%，无上期留抵税金。

1、若A企业自营出口，实行“免、抵、退”税政策，则：
A企业本月实际增值税税负＝1 053×（17%－13%）－100＝－57.88万元
即A企业实际可从税务部门得到税收补贴收入57.88万元
2、若A企业通过关联外贸企业B出口
A企业把产品以同样价格1 053万元（即A企业开具增值税专用发票价税合计1 053
万元，此时不含税价为900万元）销售给B企业，B企业再以价格1 053万元出口到境外，则：
A、B两企业实际增值税税负＝900×（17%－13%）－100＝－64万元
即两企业实际可得到税收补贴64万元。

3、A企业通过关联外贸企业B出口
此时以更低价格819万元（不含税价为700万元）销售给B企业，B企业再以1 053万元的价格出口，则：
A、B本月实际增值税税负＝700×（17%－13%）－100＝－72万元
即A、B两企业可从税务部门得到税收补贴72万元
【案例2-15】
某公司是增值税一般纳税人，生产A产品，售价34元／件（不含税），成本构成大致为材料每件20元（其中主要原材料18元，辅助材料2元），工资等其他成本每件12元，当年预计生产200万件。

现有一国外来料加工的订单，外方提供主要原材料，由该公司提供辅助材料并加工成A产品，加工费15元／件，共计10万件
1、销售部门测算：
来料加工货物出口时免征增值税，其耗用的辅助材料的进项税不能抵扣，应增加材料的成本。

加工成本详细情况：
辅助材料2.34元／件；工资等其他成本12元／件；合计成本14.34元／件；
加工利润是（15－14.34）×10＝6.6万元
2、财务部门的计算：
不得抵扣的进项税额＝全部进项税额×免税项目销售额÷全部销售额合计
按照上面提供的数据：
全部进项税额＝20×17%×200＋2×17%×10＝683.4（万元）
免税项目销售额＝15×10＝150（万元）
全部销售额合计＝34×200＋15×10＝6 950（万元）
不得抵扣的进项税额＝683.4×150÷6 950＝14.75（万元）
该来料加工业务的成本总额＝2×10＋14.75＋12×10＝154.75 （万元）
来料加工业务利润＝150万元－154.75万元＝－4.75（万元）
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