第1 0章 合并财务报表：集团内部业务

2、企业集团内部企业将其自用的固定资产出售给集团内部的其 他企业作为固定资产处理 ——售价小于账面价值时 交易当期期末的抵消处理： 借：固定资产——原价 贷：营业外支出 借：管理费用 贷：固定资产——累计折旧 连续编制合并财务报表时的抵消处理 借：固定资产——原价 贷：未分配利润——年初 借：未分配利润——年初 贷：固定资产——累计折旧 借：管理费用 贷：固定资产——累计折旧
（1）将内部应收账款与应付账款相互抵消 借：应付账款 贷：应收账款 50 000 50 000
（2）将上期内部应收账款计提的坏账准备抵消（期初未分配 利润的调整：个别报表的期初合计数调整为合并报表的期 初数！） 借：应收账款-坏账准备 2 500
贷：未分配利润-期初
2 500
2.内部应收账款本期余额大于上期余额时抵消处理 【例3】假设母公司上期内部应收账款、内部应收账 款计提的坏账准备抵消情况与例1情况相同。母公司 本期个别资产负债中对子公司内部应收账款为66 000元，坏账准备的数额为3300元。
【例1】母公司本期个别资产负债中应收账款 47500元全部为内部应收账款，其应收账款按余 额的5%计提坏账准备，本期坏账准备余额为 2500元。子公司个别资产负债表中应付账款 47500元全部为对母公司的应付账款。
抵消分录为： （l）借：应付账款 贷：应收账款 （2）借：应收账款-坏账准备 贷：资产减值损失
【例5】某母公司本期向子公司销售商 品10 000元， 其销售成本8000元；子公司购进的该商品当期全部 未实现对外销售而形成期末存货。 （1）借：营业收入 贷：营业成本 （2）借：营业成本 贷：存货
或者两笔合二为一： 借：营业收入 贷：营业成本 存货
10 000 10 000
2 000
2 000
47 500 47 500 2 500 2 500
2、连续编制合并财务报表时的抵销处理 内部应收账款和应付账款的抵消： 借：应付账款 （账面价值） 贷：应收账款 （账面余额） 期初内部应收账款计提坏账准备对本期期初未分配利润的影 响的抵消： 借：应收账款——坏账准备 贷：未分配利润——年初 本期计提或冲减坏账准备的抵消： 借：应收账款——坏账准备 贷：资产减值损失（坏账准备本期计提额） 借：资产减值损失（坏账准备本期冲减额） 贷：应收账款——坏账准备
第三节
内部固定资产交易的抵销
一、原理： 1.与内部存货交易原理相同之处在于固定资产原值 中存在内部未实现的销售利润。 2.不同之处在于这部分计入固定资产原值的未实现 销售利润会影响计提的折旧额。 3.由于交易后的用途不同，会计处理有所差异。
二、内部固定资产交易的抵销处理
1、企业集团内部企业将其自用的固定资产出售给集团内部的其 他企业作为固定资产处理 ——售价大于账面价值时 交易当期期末的抵消处理： 借：营业外收入 贷：固定资产——原价 借：固定资产——累计折旧 贷：管理费用 连续编制合并财务报表时的抵消处理 借：未分配利润——年初 贷：固定资产——原价 借：固定资产——累计折旧 贷：未分配利润——年初 借：固定资产——累计折旧 贷：管理费用
二、内部投资收益（利息收入）和利息费 用的抵销 企业集团内部母公司与子公司、子公司相 互之间可能发生持有对方债券等内部交易。 编制合并财务报表时，应当在抵销内部发 行的应付债券和持有至到期投资等内部债 权债务的同时，将内部应付债券和持有至 到期投资相关的利息费用与投资收益（利 息收入）相互抵销。 应编制的抵销分录为： 借：投资收益 贷：财务费用
例10：假设P公司将其账面价值为130万元某项固定资产以 120万元的价格出售给S公司仍作为管理用固定资产使用。P 公司因该内部固定资产交易发生处置损失10万元。假设S公 司以120万元作为该项固定资产的成本入账。S公司对该固 定资产按5年的使用寿命采用年限平均法计提折旧。预计净 残值为0。该固定资产交易时间为2007年6月29日，S公司该 内部交易固定资产2007年按6个月计提折旧。假定该固定资 产于2012年7月清理报废，报废时产生15000元的净收益。
10 000 8 000 2 000
2、连续编制合并财务报表时内部购进商品的抵销处 理
将上期抵销的存货价值中包含的未实现内部销售损益对本 期期初未分配利润的影响进行抵销： 借：未分配利润-年初 贷：营业成本 将本期发生内部购销活动的内部销售收入、内部销售成本 及内部购进存货中未实现内部销售损益予以抵销： 借：营业收入 贷：营业成本 将期末内部购进存货价值中包含的未实现内部销售损益予 以抵销： 借：营业成本 贷：存货
① 存货1000 ②收入1100 成本1000 毛利100 ① 子公司
② A公司
母公司 库存商品800
商品移库
母公司的会计处理 借：银行存款 1000 贷：主营业务收入1000 借：主营业务成本800 贷：库存商品 800 子公司的会计处理 借：库存商品1000 贷：银行存款 1000
合并
借：库存商品 200 主营业务成本 800 贷： 主营业务收入 1000
合并报表： 集团内部往来业务
集团内部经济业务事项
集团内部经济业务事项的类别及其对合并财务报表的影响 对于集团内部的企业来说，经济业务事项可以分为 三大类: 企业内部经济业务事项:如材料领用、工资发放、固定 资产折旧等。 集团内部经济业务事项：母公司对子公司的投资、子 公司购买母公司的债券、母公司购买子公司的产品等。 集团外部经济业务事项：集团内企业向集团外企业销 售商品、购买材料、借入资金等
因此抵销分录：借：营业收入（主营业务收入）1000 贷：营业成本（主营业务成本） 800 存货（库存商品） 200
一、不考虑存货跌价准备情况下内部商品销售业务 的抵销 1、当期内部购进商品并形成存货情况下的抵销处 理 抵消当期确认的内部销售收入和内部销售成本 借：营业收入 贷：营业成本
抵消内部购进形成存货价值中包含的未实现内部 销售损益 借：营业成本 贷：存货
【例9】乙公司为甲公司的子公司，2007年年末甲公司将自 身使用的一台机器设备卖给乙公司，乙公司继续作为固定 资产使用。该机器设备的原价为100000元，累计折旧为 50000元，甲公司取得销售价款60000元，取得未实现内部 销售利润10000元，乙公司增加的固定资产价值中则包含 了10000元的未实现内部销售利润。该固定资产使用年限 预计还有5年。 2007年年末 借：营业外收入 10 000 贷：固定资产——原价 10 000 2008年年末 借：未分配利润-年初 10 000 贷：固定资产——原价 10 000 借：固定资产-累计折旧 2 000 贷：管理费用 2 000
编制合并报表时应进行如下抵销处理； （1）调整期初未分配利润的数额 借：未分配利润-年初 2 000 贷：营业成本 2 000 （2）抵消本期内部销售收入 借：营业收入 15 000 贷：营业成本 15 000 （3）抵消期末存货中包含的未实现内部销售利润 借：营业成本 2 480 贷：存货 2 480
（1）将内部应收账款与应付账款相互抵消 借：应付账款 66 000 贷：应收账款 66 000
（2）将上期内部应收账款计提的坏账准备予以抵消，调整期 初未分配利润的数额（期初影响数） 借：应收账款-坏账准备 2 500 贷：未分配利润-期初 2 500
（3）抵消本期对子公司内部应收账款净增加额 16 提的坏账准备 800元（本期影响数） 借：应收账款-坏账准备 800 贷：资产减值损失 800 000元计

2007年末有关抵销处理如下： 借：固定资产——原价 贷：营业外支出 借：管理费用 贷：固定资产——累计折旧 2008年末的有关抵消分录为： 借：固定资产——原价 贷：未分配利润——年初 借：未分配利润——年初 贷：固定资产——累计折旧 借：管理费用 贷：固定资产——累计折旧
二、存货跌价准备的抵销 首先抵销存货跌价准备期初数，抵销分录为： 借：存货——存货跌价准备 贷：未分配利润——年初 然后抵销因本期销售存货结转的存货跌价准备，抵 销分录为： 借：营业成本 贷：存货——存货跌价准备 最后抵销存货跌价准备期末数与上述余额的差额， 但存货跌价准备的抵销以存货中未实现内部销售 利润为限。
三、内部应收账款计提坏账准备的抵销 在应收账款采用备抵法核算其坏账损 失的情况下，某一会计期间坏账准备的数 额是以当期应收账款为基础计提的。在编 制合并财务报表时，随着内部应收账款的 抵销，与此相联系也需将内部应收账款计 提的坏账准备抵销。
内部应收账款和坏账准备的抵消 具体处理程序
1、初次编制合并财务报表时的抵销处理 内部应收账款和应付账款的抵消： 借：应付账款 （账面价值） 贷：应收账款 （账面余额） 内部应收账款计提坏账准备的抵消 借：应收账款——坏账准备 贷：资产减值损失 （与该账款相关的坏账准备余额）
【提示】 存货中未实现内部销售利润可能应用毛利率计算 确定。 毛利率=（销售收入-销售成本）÷销售收入 存货中未实现内部销售利润=未实现销售收入-未实 现销售成本 存货中未实现内部销售利润=购货方内部存货结存 价值×销售方毛利率
【例6】上期母公司与子公司内部购销情况及编制合 并财务报表情况见上例。本期母公司向该子公司销 售产品15 000元，母公司本期销售毛利率与上期相 同，为20％，销售成本为12 000元。子公司本期实 现对外销售收入为18 000元，销售成本为12 600 元；期末存货为12 400元（期初存货10 000元+本期 购进存货15 000元-本期销售成本12 600元），存货 价值中包含的未实现内部销售利润为 2 480元。

内部债权与债务项目的抵销 内部商品销售业务的抵消 内部固定资产交易的抵销 合一、内部债权债务项目本身的抵销 在编制合并资产负债表时，需要进行抵销处理的内部债权 债务项目主要包括： （1）应收账款与应付账款； （2）应收票据与应付票据； （3）预付款项与预收款项； （4）持有至到期投资（假定该项债券投资，持有方划归 为持有至到期投资，也可能作为交易性金融资产等，原 理相同）与应付债券； （5）应收股利与应付股利； （6）其他应收款与其他应付款。 抵销分录为： 借：债务类项目 贷：债权类项目