合并财务报表编制实务82页PPT
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3.已宣告破产的子公司 4.准备近期售出而短期持有其半数以上权益性资本的子公司
5.非持续经营的所有者权益为负数的子公司。
6.受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外 子公司。
第七页，共八十二页。
练习 ： (liànxí)
以下应列入母公司所编制的合并会计报表合并范围的有（ ）
■母公司拥有70%权益性资本的A公司，但A公司已宣布(xuānbù)清理整 顿;
第十一页，共八十二页。
第二节 与长期股权投资有关的抵销(dǐ 处理 xiāo)
• 母公司
子公司
•
股权投资
与
所有者权益 投资(tóu zī)
(quányì)
• 投资收益 与 利润分配
• 调整子公司的盈余公积
• 抵销母公司的长期投资减值准备
第十二页，共八十二页。
第二节 与长期股权(ɡǔ quán)投资有关的抵销处理
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
一、合并财务报表的含义 （一）会计主体：母、子公司组成的企业集团 （二）编制基础：母、子公司的个别会计报表 （三）编制主体：有控制权的母公司编制
（四）编制方法：编制抵销分录
（五）需要编制合并报表情况：控股合并 创立合并和吸收合并无需编制
自学:p115, 与个别报表、汇总(huìzǒng)报表的区别
第二十八页，共八十二页。
p167 练习(liànxí)7
（1）借：实收资本 300 000 资本公积 80 000 盈余公积 70 000 未分配利润 50 000 合并(hébìng)价差 18 000
（318 000-500 000*60%)
贷：长期股权投资 318 000（已知） 少数股东权益 200 000（50万*40%）
将母子公司看作一个整体，从企业集团角度考虑业务是否发生
1.真正的交易：企业集团成员和集团外部(wàibù)企业的交易
2.集团内部交易：母、子公司之间；子子公司之间
3.抵销事项：企业集团内部交易
4.抵销方法：编制抵销分录
第九页，共八十二页。
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
（二）以个别报表为基础编制(biānzhì)
借：投资收益 （母公司从子公司取得收益）
（=子公司的净利润*母公司的持股比例）
少数股东(gǔdōng)损益（必须在借方,合并损益表）
（子公司的净利润*少数股东持股比例）
年初未分配利润
贷：提取盈余公积 子公司的利润
应付利润
分配表
未分配利润
第十九页，共八十二页。
二、母公司内部(nèibù)“投资收益”与子公司利润分配的 抵销
一、母公司的“长期股权投资”与子公司所有者权益的抵销
（一）抵销分录：一体性原则
• 长期股权投资的数字来源：账簿的期末数
• 子公司所有者权益项目(xiàngmù)：
实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润
数字来源：子公司资产负债表的期末数
第十三页，共八十二页。
一、母公司的“长期股权投资(tóu zī)”与子公司所有者
（300 000-400 000×90%）
第十六页，共八十二页。
一、母公司的“长期(chángqī)股权投资”与子公司所 有者权益的抵销
注意：
1.抵销分录只调整合并(hébìng)报表，并不调整母、子公司的个
别报表。 2.少数股东权益、合并价差列入合并资产负债表
第十七页，共八十二页。
二、母公司内部(nèibù)“投资收益”与子公司利润分配的抵 销
借：坏账准备
400
贷：管理费用 400（80000×5‰）
（该分录：使本期合并报表的期末“未分配利润”增加400元， 下年(xià nián)要调增“年初未分配利润）
第三十三页，共八十二页。
与应付账款 一、内部应收账款(zhànɡ kuǎn)
的抵销 (zhànɡ kuǎn)
（二）连续编制合并报表的抵销
一、内部“应收账款”与“应付账款”的抵销
（一）初次编制合并报表
1.抵销本期内部债权债务
借：应付账款
80000（债务(zhàiwù)方）
贷：应收账款
80000（债权方）
2.抵销内部应收账款的坏账准备（5‰提取）
第三十二页，共八十二页。
内部 一、
应收账款 的抵销 与应付账款 (zhànɡ kuǎn)
(zhànɡ kuǎn)
例：母公司拥有甲子公司的80%股份(gǔfèn)。 甲公司本年实现净利润100000元。甲公司：
年初未分配利润20000元，本年提取盈余公积15000元，应付投 资者利润55000元，期末未分配利润50000元。
第二十页，共八十二页。
二、母公司内部(nèibù)“投资收益”与子公司利润分配的 抵销
并未调整抵销分录
调整了抵销分录
第二十六页，共八十二页。
练习：母拥有子的70%的股份，子公司本期提取的盈余(yíngyú)公 积为10万元，盈余(yíngyú)公积期末余额50万元。
（1）借：年初未分配利润 280 000
贷：盈余公积 280 000（400000×70%） （2）借：提取盈余公积 70 000
母公司
甲公司
乙公司
60%
直接(zhíjiē)控制
55%
间接控制
第四页，共八十二页。
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
3．母公司以直接(zhíjiē)和间接合计拥有半数以上
例：
A
80%
40%
B
C
• 结论：A拥有C3公0% 司70%（40%+30%）股份，将B、C公司同时
纳入合并(hébìng)范围。
第二页，共八十二页。
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
二、种类
（一）合并资产负债表 （二）合并损益表及合并利润分配表
（三）合并现金流量表 （四）合并股东权益增减(zēnɡ jiǎn)变动表（新准则）
第三页，共八十二页。
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
三、合并范围的确认：p120
原则(yuánzé):能够为母公司所控制的子公司属于合并范围 （一）定量控制 母公司拥有其半数以上（>50%）权益性资本 1.直接拥有半数以上 2.间接拥有半数以上
• 注意：A间接拥有和控制C的股份是以B是A的具有控制权的子公 司为前提，否则结论不成立。
第五页，共八十二页。
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
（二）定性控制：实质上拥有控制权，p121
1.通过与其他投资者之间的协议，持有该被投资企业半数以上的 表决权资本。
2.根据(gēnjù)章程或协议，有权控制企业财务和经营政策。
因此：将前面抵销(dǐ xiāo)的子公司盈余公积恢复 （二）本期提取盈余公积的调整
1.恢复金额：只恢复母公司拥有部分 =子公司本期计提盈余公积数*母公司持股比例
第二十二页，共八十二页。
三、调整(tiáozhěng)合并盈余公积的数额
2.例，母公司持有甲公司80%的股份，05年甲公司提取(tíqǔ)盈余公积 55000元。
•
=上年合并报表的期末“未分配利润”
第二十五页，共八十二页。
为何抵销(dǐ xiāo)“年初未分配利润”
本年合并(hé bìng)报表的
“年初未分配利润”
=
本年母、子个别报表“年初未分配利润” 数字加总（不是从上年合并报表抄入）
上年(shà ngniá n)合并报表的 期末“未分配利润”
工作底稿中计算求得
权益的抵销
借： 实收资本、资本公积、盈余(yíngyú)公积 未分配利润 （子公司报表） 贷：长期股权投资（母公司账上数） 少数股东权益 （必须在贷方）
（=子公司所有者权益总额*少数股东持股比例）
合并价差（也可在借方）
（=母对子长期股权投资
-子公司所有者权益总额*母公司持股比例）
第十四页，共八十二页。
（一）抵销原理 ：一体性原则 • 编制合并报表：
子公司净利润，应计算一次、分配一次。
• 母\子公司的个别报表中： 子公司：计算了净利润，参与(cānyù)了本公司分配 母公司：计入“投资收益”，参与母公司分配
第十八页，共八十二页。
二、母公司内部(nèibù)“投资收益”与子公司利润分配
的抵销
（二）会计分录
第二十九页，共八十二页。
p167 练习 7 (liànxí)
（2）借：投资收益
120 000
少数股东收益 80 000
年初(niánchū)未分配利润 30 000
贷：提取盈余公积
30 000
应付利润
150 000
未分配利润
50 000
投资收益=200000*60%=120 000元
第三十页，共八十二页。
借：投资收益
80 000（ 100000×80%）
少数(shǎoshù)股东收益 20 000（100000×20%）
年初未分配利润 20 000
贷：提取盈余公积
15 000
应付利润
55 00
未分配利润
50 000
第二十一页，共八十二页。
三、调整合并(hébìng)盈余公积的数额
（一）调整原因 公司法规定：母、子公司应分别计提盈余公积
贷：盈余公积 70 000（100000×70% )
第二十七页，共八十二页。
总结(zǒngjié)：与投资有关抵销分录
（1）母：长期股权(ɡǔ quán)投资与子：所有者权益
有：少数股东权益（贷方）、合并价差（借贷）
（2）母：投资收益与子：利润分配
有：少数股东损益（借方） （3）本期提取、期初盈余公积的调整
（三）重要性原则
对企业集团内部重要的交易抵销，p123
第十页，共八十二页。
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
五、合并报表编制前的准备工作：p118
1. 母公司对子公司的股权投资采用权益法 2. 统一母子公司的财务报表决算日及会计期间(qījiān)
3. 统一母子公司的会计政策 4. 对子公司的外币报表进行折算：现行汇率法
第十五页，共八十二页。
一、母公司的“长期股权投资”与子公司所有者权益
的抵销 (quányì)
借： 实收资本
200 000
资本公积
80 000
盈余公积
70 000
未分配利润
50 000
贷：长期股权投资 300 000
少数(shǎoshù)股东权益 40 000 （400000×10%）
合并价差
60 000
借：提取盈余公积 44000 （55000*80%）
贷：盈余公积 44000
（该分录的存在：使05年末合并报表中的“未分配利润”项 目减少44000元）
注意：个别报表中的“未分配利润”数字仍是调整前的数额
第二十三页，共八十二页。
三、调整(tiáozhěng)合并盈余公积的数额
(三）连续编制(biānzhì)合并报表中期初盈余公积的调整
■母公司直接拥有60%权益性资本的B公司; ■母公司直接拥有C公司40%权益性资本，拥有B公司45%的权益性资本
，B公司拥有C公司30%的权益性资本
■母公司持有半数以上表决权资本的被投资公司
第八页，共八十二页。
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
四、合并财务报表的编制原则：p122
（一）一体性原则
p167 练习 7 (liànxí)
（3）盈余(yíngyú)公积
借：年初未分配利润 24 000
贷：盈余公积 24 000（40 000×60%）
借：提取盈余公积 18 000
贷：盈余公积 18 000（30 000×60%）
第三十一页，共八十二页。
第三节 内部债权与债务(zhàiwù)的抵销
例：本期个别资产负债表中，母公司的内部应收账款为100 000元；母公司上期应收账款中，有内内部应收账款80000，
母公司坏账准备提取(tíqǔ)比例为5‰ （p136，5-3）
1.抵销内容
（1）按本期数抵销内部应收应付款 借：应付账款 100000 （本期数）
贷：应收账款 100000
3.有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员。
4.在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上的投票权。
第六页，共八十二页。
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
（三)不纳入合并范围的特殊情况：p121
指母公司有控制权，但控制权受限
1.已准备关停并转的子公司 2.按照(ànzhào)破产程序，已宣告被清理整顿的子公司
一、母公司的“长期股权投资(tóu zī)”与子公司所有者权
益的抵销
例：母公司拥有(yōngyǒu)甲公司90%的股份，母对甲长期股权投资的数额 为300 000元。子公司的所有者权益总额400000元。其中：
实收资本200 000；资本公积80 000 盈余公积70 000；未分配利润50 000
1.调整金额：母公司拥有部分 =子公司期初盈余公积数*母公司的持股比例
2.分录
假设编制编制06年合并报表，期初盈ห้องสมุดไป่ตู้公积55000元
第二十四页，共八十二页。
三、调整合并(hébìng)盈余公积的数额
借：年初未分配利润 44000（55000*80%）
贷：盈余公积 44000
• 目的(mùdì)：本年合并报表的“年初未分配利润
5.非持续经营的所有者权益为负数的子公司。
6.受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外 子公司。
第七页，共八十二页。
练习 ： (liànxí)
以下应列入母公司所编制的合并会计报表合并范围的有（ ）
■母公司拥有70%权益性资本的A公司，但A公司已宣布(xuānbù)清理整 顿;
第十一页，共八十二页。
第二节 与长期股权投资有关的抵销(dǐ 处理 xiāo)
• 母公司
子公司
•
股权投资
与
所有者权益 投资(tóu zī)
(quányì)
• 投资收益 与 利润分配
• 调整子公司的盈余公积
• 抵销母公司的长期投资减值准备
第十二页，共八十二页。
第二节 与长期股权(ɡǔ quán)投资有关的抵销处理
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
一、合并财务报表的含义 （一）会计主体：母、子公司组成的企业集团 （二）编制基础：母、子公司的个别会计报表 （三）编制主体：有控制权的母公司编制
（四）编制方法：编制抵销分录
（五）需要编制合并报表情况：控股合并 创立合并和吸收合并无需编制
自学:p115, 与个别报表、汇总(huìzǒng)报表的区别
第二十八页，共八十二页。
p167 练习(liànxí)7
（1）借：实收资本 300 000 资本公积 80 000 盈余公积 70 000 未分配利润 50 000 合并(hébìng)价差 18 000
（318 000-500 000*60%)
贷：长期股权投资 318 000（已知） 少数股东权益 200 000（50万*40%）
将母子公司看作一个整体，从企业集团角度考虑业务是否发生
1.真正的交易：企业集团成员和集团外部(wàibù)企业的交易
2.集团内部交易：母、子公司之间；子子公司之间
3.抵销事项：企业集团内部交易
4.抵销方法：编制抵销分录
第九页，共八十二页。
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
（二）以个别报表为基础编制(biānzhì)
借：投资收益 （母公司从子公司取得收益）
（=子公司的净利润*母公司的持股比例）
少数股东(gǔdōng)损益（必须在借方,合并损益表）
（子公司的净利润*少数股东持股比例）
年初未分配利润
贷：提取盈余公积 子公司的利润
应付利润
分配表
未分配利润
第十九页，共八十二页。
二、母公司内部(nèibù)“投资收益”与子公司利润分配的 抵销
一、母公司的“长期股权投资”与子公司所有者权益的抵销
（一）抵销分录：一体性原则
• 长期股权投资的数字来源：账簿的期末数
• 子公司所有者权益项目(xiàngmù)：
实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润
数字来源：子公司资产负债表的期末数
第十三页，共八十二页。
一、母公司的“长期股权投资(tóu zī)”与子公司所有者
（300 000-400 000×90%）
第十六页，共八十二页。
一、母公司的“长期(chángqī)股权投资”与子公司所 有者权益的抵销
注意：
1.抵销分录只调整合并(hébìng)报表，并不调整母、子公司的个
别报表。 2.少数股东权益、合并价差列入合并资产负债表
第十七页，共八十二页。
二、母公司内部(nèibù)“投资收益”与子公司利润分配的抵 销
借：坏账准备
400
贷：管理费用 400（80000×5‰）
（该分录：使本期合并报表的期末“未分配利润”增加400元， 下年(xià nián)要调增“年初未分配利润）
第三十三页，共八十二页。
与应付账款 一、内部应收账款(zhànɡ kuǎn)
的抵销 (zhànɡ kuǎn)
（二）连续编制合并报表的抵销
一、内部“应收账款”与“应付账款”的抵销
（一）初次编制合并报表
1.抵销本期内部债权债务
借：应付账款
80000（债务(zhàiwù)方）
贷：应收账款
80000（债权方）
2.抵销内部应收账款的坏账准备（5‰提取）
第三十二页，共八十二页。
内部 一、
应收账款 的抵销 与应付账款 (zhànɡ kuǎn)
(zhànɡ kuǎn)
例：母公司拥有甲子公司的80%股份(gǔfèn)。 甲公司本年实现净利润100000元。甲公司：
年初未分配利润20000元，本年提取盈余公积15000元，应付投 资者利润55000元，期末未分配利润50000元。
第二十页，共八十二页。
二、母公司内部(nèibù)“投资收益”与子公司利润分配的 抵销
并未调整抵销分录
调整了抵销分录
第二十六页，共八十二页。
练习：母拥有子的70%的股份，子公司本期提取的盈余(yíngyú)公 积为10万元，盈余(yíngyú)公积期末余额50万元。
（1）借：年初未分配利润 280 000
贷：盈余公积 280 000（400000×70%） （2）借：提取盈余公积 70 000
母公司
甲公司
乙公司
60%
直接(zhíjiē)控制
55%
间接控制
第四页，共八十二页。
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
3．母公司以直接(zhíjiē)和间接合计拥有半数以上
例：
A
80%
40%
B
C
• 结论：A拥有C3公0% 司70%（40%+30%）股份，将B、C公司同时
纳入合并(hébìng)范围。
第二页，共八十二页。
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
二、种类
（一）合并资产负债表 （二）合并损益表及合并利润分配表
（三）合并现金流量表 （四）合并股东权益增减(zēnɡ jiǎn)变动表（新准则）
第三页，共八十二页。
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
三、合并范围的确认：p120
原则(yuánzé):能够为母公司所控制的子公司属于合并范围 （一）定量控制 母公司拥有其半数以上（>50%）权益性资本 1.直接拥有半数以上 2.间接拥有半数以上
• 注意：A间接拥有和控制C的股份是以B是A的具有控制权的子公 司为前提，否则结论不成立。
第五页，共八十二页。
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
（二）定性控制：实质上拥有控制权，p121
1.通过与其他投资者之间的协议，持有该被投资企业半数以上的 表决权资本。
2.根据(gēnjù)章程或协议，有权控制企业财务和经营政策。
因此：将前面抵销(dǐ xiāo)的子公司盈余公积恢复 （二）本期提取盈余公积的调整
1.恢复金额：只恢复母公司拥有部分 =子公司本期计提盈余公积数*母公司持股比例
第二十二页，共八十二页。
三、调整(tiáozhěng)合并盈余公积的数额
2.例，母公司持有甲公司80%的股份，05年甲公司提取(tíqǔ)盈余公积 55000元。
•
=上年合并报表的期末“未分配利润”
第二十五页，共八十二页。
为何抵销(dǐ xiāo)“年初未分配利润”
本年合并(hé bìng)报表的
“年初未分配利润”
=
本年母、子个别报表“年初未分配利润” 数字加总（不是从上年合并报表抄入）
上年(shà ngniá n)合并报表的 期末“未分配利润”
工作底稿中计算求得
权益的抵销
借： 实收资本、资本公积、盈余(yíngyú)公积 未分配利润 （子公司报表） 贷：长期股权投资（母公司账上数） 少数股东权益 （必须在贷方）
（=子公司所有者权益总额*少数股东持股比例）
合并价差（也可在借方）
（=母对子长期股权投资
-子公司所有者权益总额*母公司持股比例）
第十四页，共八十二页。
（一）抵销原理 ：一体性原则 • 编制合并报表：
子公司净利润，应计算一次、分配一次。
• 母\子公司的个别报表中： 子公司：计算了净利润，参与(cānyù)了本公司分配 母公司：计入“投资收益”，参与母公司分配
第十八页，共八十二页。
二、母公司内部(nèibù)“投资收益”与子公司利润分配
的抵销
（二）会计分录
第二十九页，共八十二页。
p167 练习 7 (liànxí)
（2）借：投资收益
120 000
少数股东收益 80 000
年初(niánchū)未分配利润 30 000
贷：提取盈余公积
30 000
应付利润
150 000
未分配利润
50 000
投资收益=200000*60%=120 000元
第三十页，共八十二页。
借：投资收益
80 000（ 100000×80%）
少数(shǎoshù)股东收益 20 000（100000×20%）
年初未分配利润 20 000
贷：提取盈余公积
15 000
应付利润
55 00
未分配利润
50 000
第二十一页，共八十二页。
三、调整合并(hébìng)盈余公积的数额
（一）调整原因 公司法规定：母、子公司应分别计提盈余公积
贷：盈余公积 70 000（100000×70% )
第二十七页，共八十二页。
总结(zǒngjié)：与投资有关抵销分录
（1）母：长期股权(ɡǔ quán)投资与子：所有者权益
有：少数股东权益（贷方）、合并价差（借贷）
（2）母：投资收益与子：利润分配
有：少数股东损益（借方） （3）本期提取、期初盈余公积的调整
（三）重要性原则
对企业集团内部重要的交易抵销，p123
第十页，共八十二页。
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
五、合并报表编制前的准备工作：p118
1. 母公司对子公司的股权投资采用权益法 2. 统一母子公司的财务报表决算日及会计期间(qījiān)
3. 统一母子公司的会计政策 4. 对子公司的外币报表进行折算：现行汇率法
第十五页，共八十二页。
一、母公司的“长期股权投资”与子公司所有者权益
的抵销 (quányì)
借： 实收资本
200 000
资本公积
80 000
盈余公积
70 000
未分配利润
50 000
贷：长期股权投资 300 000
少数(shǎoshù)股东权益 40 000 （400000×10%）
合并价差
60 000
借：提取盈余公积 44000 （55000*80%）
贷：盈余公积 44000
（该分录的存在：使05年末合并报表中的“未分配利润”项 目减少44000元）
注意：个别报表中的“未分配利润”数字仍是调整前的数额
第二十三页，共八十二页。
三、调整(tiáozhěng)合并盈余公积的数额
(三）连续编制(biānzhì)合并报表中期初盈余公积的调整
■母公司直接拥有60%权益性资本的B公司; ■母公司直接拥有C公司40%权益性资本，拥有B公司45%的权益性资本
，B公司拥有C公司30%的权益性资本
■母公司持有半数以上表决权资本的被投资公司
第八页，共八十二页。
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
四、合并财务报表的编制原则：p122
（一）一体性原则
p167 练习 7 (liànxí)
（3）盈余(yíngyú)公积
借：年初未分配利润 24 000
贷：盈余公积 24 000（40 000×60%）
借：提取盈余公积 18 000
贷：盈余公积 18 000（30 000×60%）
第三十一页，共八十二页。
第三节 内部债权与债务(zhàiwù)的抵销
例：本期个别资产负债表中，母公司的内部应收账款为100 000元；母公司上期应收账款中，有内内部应收账款80000，
母公司坏账准备提取(tíqǔ)比例为5‰ （p136，5-3）
1.抵销内容
（1）按本期数抵销内部应收应付款 借：应付账款 100000 （本期数）
贷：应收账款 100000
3.有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员。
4.在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上的投票权。
第六页，共八十二页。
第一节 合并(hébìng)财务报表概述
（三)不纳入合并范围的特殊情况：p121
指母公司有控制权，但控制权受限
1.已准备关停并转的子公司 2.按照(ànzhào)破产程序，已宣告被清理整顿的子公司
一、母公司的“长期股权投资(tóu zī)”与子公司所有者权
益的抵销
例：母公司拥有(yōngyǒu)甲公司90%的股份，母对甲长期股权投资的数额 为300 000元。子公司的所有者权益总额400000元。其中：
实收资本200 000；资本公积80 000 盈余公积70 000；未分配利润50 000
1.调整金额：母公司拥有部分 =子公司期初盈余公积数*母公司的持股比例
2.分录
假设编制编制06年合并报表，期初盈ห้องสมุดไป่ตู้公积55000元
第二十四页，共八十二页。
三、调整合并(hébìng)盈余公积的数额
借：年初未分配利润 44000（55000*80%）
贷：盈余公积 44000
• 目的(mùdì)：本年合并报表的“年初未分配利润