合并财务报表准则中“控制”定义的评述及改进建议

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合并会计报表的局限性及其改进建议

合并会计报表的局限性及其改进建议合并财务报表最早出现于美国。

随着我国企业制度改革的深入，股份制将是组建企业集团的一种主要企业经济体制，进而促使上市公司的进一步发展，为了满足海内外证券市场和有关各方对会计信息的需要，编制企业合并财务报表日益受到世界各国的重视。

合并财务报表的积极作用是不言而喻的，它能提供有关母公司直接或间接控制的经济资源，以及整个企业集团的经营成果等方面的综合信息，同时也全面地反映了母公司的股东在企业集团中的权益。

然而，合并财务报表仍存在一些不足之处。

本文拟就合并财务报表局限性的有关问题进行探讨。

合并财务报表局限性的辨析（一）合并会计报表的信息质量首先，合并会计报表提供反映集团公司整体的会计信息，但不能反映企业集团内各法律主体的经营状况和财务状况。

因为合并财务报表拓展了会计主体的观念，从经济主体的角度，合并财务报表强调的是经济实体，而并非是法律主体。

企业集团内各子公司的个别经营状况和经济绩效，在合并财务报表上得不到揭示。

合并会计报表的数据实际上是母公司和各个子公司的合并数，并不能反映每个法律实体的长期和短期偿债能力。

而母公司和子公司的债权人对企业的债权清偿权通常是针对独立的法律主体，而不是针对经济实体。

例如，母公司债权人的债权要求也仅仅局限于子公司的资产，而不能追溯到合并报表中列示的总资产。

可见，合并报表所反映的资产不能满足母、子公司债权人的信息要求。

在一些跨国公司的合并财务报表上，其金额是按选定的某一汇率对不同国家的货币折合的结果。

但在不同的国家，货币购买力水平是不同的，特别在外汇市场剧烈变动的今天，这种折合还受外汇汇率、利率、各国经济政策等多种因素的影响。

外币报表的换算方法又有流动与非流动法、货币与非货币法、时态法、现行汇率换算法等多种方法。

所在国的会计理论和惯例也不同，这样一来，合并财务报表的编制相当复杂，即使是集团的各子公司采用相同的折算方法，各国货币购买力水平不同也制约着合并报表信息的真实性。

企业合并准则存在的问题及改进建议

一
后，要求企业对商誉进行减值测试，Ｄｎｐａｅ公ＪＳＵｉｈｓ司因此确认了３８美元的减值损失，而美国在线时９亿
代华纳公司（ＯｉｅＷｒｅ）更是一次性冲销了ＡＬＴｍａｎｒ５０美元的商誉。因为商誉经常构成一个公司最大４亿的单项资产。因此，商誉的冲销能够从本质上改变企业
大。以美国为例，该国在执行ＳＡ１１《ＦＳ４号企业合并》
纵利润的手段。如为了提高利润选用权益结合法，而构
造同一控制下的企业合并；为了避税选择购买法，将企业合并判断为非同一控制下的企业合并。其次，规定限制条件，应限制权益结合法的使用。
方面，对于实质为同一控制下的企业合并，我们应允
许使用权益结合法，但另一方面，我们也要借鉴国际惯
的资本结构，别是对于一些小型的高科技创业企业，特先股契约通常都规定了资产负债率或其他财务指标，
采用商誉减值测试后，减值注销可能将企业置于技术性不履约的境地。商誉减值测试不仅影响收益，其执行成本也可能相当大。考虑到报告单元的定义，一些大企业可能被要
定，合并利润表不仅包括参与合并各方合并后的利润，而且还包括被合并企业合并前所实现的利润。这可能导致企业在年底为了考核或者美化业绩的需要，进行
突击式的合并，将当年度经营较好的企业利润拉进上
并后调节利润创造空间。同时，高估和低估后产生的巨额价差，作为商誉入
账，按合并会计准则，商誉不需要摊销，只要求定期进行减值测试，这样，并中产生的虚增资产又不会给企合

新准则解读——合并财务报表

新准则解读——合并财务报表《企业会计准则第33号——合并财务报表》原准则三十一条，修订后的准则五十四条，企业财务报表的合并范围和合并程序都有较大变化。

一、新修订的合并财务报表准则，丰富了“母公司”、“子公司”的定义，提出“主体”概念，并采取列举式对“主体”进行定义。

主体包括企业、被投资单位中可分割的部分，以及企业所控制的结构化主体等提出了“投资性主体”、“结构化主体”概念，并列举了投资性主体一般特征：1、重新规定了母公司的合并范围：如果母公司是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关服务的子公司，则不应当编制合并财务报表，该母公司以公允价值计量其对所有子公司的投资，且公允价值变动计入当期损益。

2、母公司应当统一子公司所采用的会计政策，使子公司采用的会计政策与母公司保持一致。

子公司所采用的会计政策与母公司不一致的，应当按照母公司的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整；或者要求子公司按照母公司的会计政策另行编报财务报表。

二、对“控制”概念进行了重述（合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定，并对“控制”概念重新加以界定，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额），使用“投资方”和“被投资方”取代了原“企业”的说法，并对控制的判断进行了详细的说明：1、改进控制的定义，强调控制构成的三要素为对被投资者的权力、可变回报以及能够行使权力影响可变回报。

2、引入实质性控制概念，即投资方虽持有小于50%的表决权，但综合考虑投资方拥有的表决权相对于其他各方拥有的表决权份额的大小、其他各方表决权的分散程度、潜在表决权、其他合约性安排、被投资方以往的表决权行使情况等所有因素和条件后仍可具有控制。

3、引入关于拥有决策制定权利的投资者是委托人还是代理人的判断指引；其中，代理人作为代表其他方行使权力的第三方，并不控制被投资方。

4、引入对被投资方可分割部分的控制。

新会计准则下合并报表存在的问题及改进

新会计准则下合并报表存在的问题及改进作者：华晨彦来源：《财经界·学术版》2016年第22期摘要：针对新会计准则下财务合并报表进行简单论述，基于实践分析明确当前新会计准则下合并报表存在的问题，主要表现在注重形式而忽略实质，缺乏明确的合并范围以及合并的规则存在矛盾等方面，并提出明确合并报表的范围，注重实质控制的效果；补充合并报表的方式，确保工作的有序开展以及制定相应的管理对策，更好的实施会计准则等相关改进建议。

关键词：新会计准则合并报表财务管理财务合并报表能够展现出企业一段时间以来的整体财务管理情况，对企业的发展与企业各类决策的制定能够带来重要的影响。

随着市场发展环境的不断变化，新会计准则的提出对当前企业的实际财务合并报表管理方式提出了更好的要求。

文章将结合新会计准则的实际内容进行分析，提出一些相关观点与建议，希望能够对企业财务管理活动的深入开展奠定良好的基础。

一、新会计准则下财务合并报表的基础概述企业合并财务报表，需要在保证各类财务数据准确性、有效性的基础上，降低各类不良问题的发生几率，保证企业的稳定、长远发展。

合并报表中合并范围的确定，可以视为是企业财务管理的重要组成部分，对计划经济体制的改革能够产生重要的影响。

新会计准则下，财务合并报表的转变主要表现在两个方面，其一为财务合并报表的范围，其二则为财务合并报表的方法。

（一）财务合并报表的范围新会计准则中指出，财务合并报表制作的过程中，母公司可以直接或者通过间接的方式，将各投资单位中所认定的子公司纳入到整体的合并财务报表核算范围中。

这种财务合并报表的管理方式与传统的财务报表管理方式存在着较差差异，故而也对公司中财务管理工作带来了一定的难度。

新会计准则下财务合并报表中明确规定不包含按照破产程序处理的各类子公司、收益为负数的子公司以及母公司所不能控制的子公司等等，规定的具体的财务合并报表管理范围。

但是因为我国企业自身具有一定的复杂性特点，国有企业与民营企业等并存的发展状态下，为财务合并报表管理方式的有序实现带来了一定的难度，需要基于实际的企业发展情况进行深入分析，找出适当的改善方式。

新会计准则下合并报表存在的问题及改进建议

资产和负债采用双重标准的缺陷，凡是合并实体控制的资源
均按相同的计价方法，充分体现了对 “ 控制 ” 的尊重。从会计
要素定义来看，实体理论下，合并后的股东权益中既包括多
数股权，括少数股权。少数股权不是一表时， “ 应当将合营企业合并
重于形式原则，编制的合并财务报表应反映的是在特定的统
一
合并类型，将企业合并划分为同一控制和非同一控制下的企业合并两类，并规定了不同的会计处理方法。１同一控制下的企业合并．
的经济实体——企业集团下的财务状况和经营成果，以满从计价基础来看，实体理论克服了母公司理论对子公司
足所有报表使用者对企业集团的财务信息的需要。
新会计准则将同一控制下的企业合并定义为“ 与合并的
企业在合并前后均受同一方或者相同的多方最终控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并目前， ” 我国的企业合并大多是同一控制下的合并。按《企业会计制度》１８条第５
报袁的编制应３规范化、理化。－＂合
关键词：新会计准则；合并会计报表；合并范围
一
、
新会计准则对合并财务报表的处理
（合并范围的确定二）新会计准则以实质性控制为基础，明确规定母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围，就消除了这在《于合并会计报表合并范围请示的复函》财会二字关（
会计与审计
新会计准则下合并
报表存在的问题及改进建议

从合并财务报表范围角度探讨“控制”概念

全国中文核心期刊·财会月刊□.上·73·□从合并财务报表范围角度探讨“控制”概念———一股权转让案的启示陈小芝(中交二公局第六工程有限公司西安710075)在合并财务报表业务中，对于控制概念的把握是确定合并财务报表合并范围的关键所在。

下面是笔者遇到的一个股权转让案例，根据现有规定，对于是否失去控制及是否纳入合并范围就很难把握。

一、案例基本情况A 公司为某上市公司，S 为A 公司全资子公司，B 公司为一市场主体。

2003年8月，A 公司与B 公司共同为S 公司的一笔贷款提供连带责任担保。

2006年11月，法院判决由B 公司履行担保责任，代S 公司归还银行贷款本息及执行费用2300万元。

2009年10月，A 公司、B 公司、S 公司签署“股权转让协议”，约定将S 公司全部股权500万股以账面净值1132万元抵偿对B 公司的欠款1132万元，其余欠款以现金方式偿还。

股权转让协议附或有条件：A 公司若在2年内还清欠款本金2300万元及利息，A 公司可以收回已转让股权。

2009年11月25日，S 公司完成工商过户手续。

S 公司自成立以来，均纳入A 上市公司合并财务报表范围。

S 公司未设董事会，外聘总经理一名，兼任执行董事。

在2009年11月S 公司完成股权转让后，其经营层成员及执行董事未发生变化。

2009年至2011年11月A 公司处于资金链断裂状态，在进行债务重组。

2011年11月A 公司完成债务重组，并完成对B 公司债务的清偿，S 公司股权又转回A 公司。

二、主要争议对于S 公司在2009年11月至2011年11月股权转让期间财务数据是否纳入A 公司合并财务报表存在争议。

一种观点认为不应该继续合并，理由是S 公司在2009年11月已完成股权转让的工商变更，自完成之日起，A 公司已失去对S 公司的控制权，因而不应再纳入A 公司合并财务报表；另一种观点认为应该继续合并，理由是尽管S 公司于2009年11月完成股权转让的工商变更，但其董事会及经营层没有变化，实际控制权没有转移，因而应继续纳入A 公司合并财务报表。

解析合并财务报表合并范围“控制”概念

财经管理解析合并财务报表合并范围“控制”概念吴明菁(武汉商学院，湖北武汉430000)摘要：企业会计准则，编制合并财务报表合并范围的先决条件，而合并范围则必须是以投资方对被投资方的控制为基础9为此，针对“控制”的概念以及包含的三个要素加以剖析，指出在判断投资方是否能够控制被投资方时，只有在投资方同时具备所讲述的三要素时，才能表明投资方能够控制被投资方，在编制合并财务报表时，才能将其纳入合并范围。

关键词：控制；合并报表；合并范围中图分类号：F 23文献标识码：Adoi ：10. 19311/j . cnki . 1672-3198. 2016. 08. 061合并财务报表的合并范丨韦丨是指应纳入企业集团合并报表编制的子公司的范围，明确合并范围是编制合并财务报表的前提。

对于企业集团的利益相关者以及投资者而言，要保证合并报表的完整性、准确性，防止母公司通过利用控制关系人来操纵利润，扭曲会计信息，荇要就是确定合并报表的范围，这是提高合并会计报表的可靠性和相关性，为报表性使用者提供高质纛信息的一个重要的基石。

《企业会计准则第33号——合并财务报表》准则第七条中规定:“合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。

”该新准则借鉴国际会计准则，规定了“控制，这意味着投资者已经成为投资者的力纛，通过参与相关的投资者享有可变回报的活动，并有使用其权力的能力受到投资者的回报金额的影响。

”也即控制包含如图1所示的M 个要素。

图1三个要素以下针对“控制”的E 个要素分别进行解析。

1投资方拥有对被投资方的权力判断投资方是否控制被投资方的第一个条件就是：投资者纷纷投入力量党，权力模式。

投资者投资的评估是，它是否有力量，首先要识别对被投资方的回报产斗:重大影响的活动有哪些，如何对此活动进行决策并从中获得回报。

1.1识别与评估被投资方的设立目的在判断投资方对被投资方是否拥有权力时通常要结合被投资方的设立目的，这是为了识别被投资方的相关活动及相关活动的决策机制，同时谁具有主导这些活动的现时能力以及获得这些活动的回报。

新会计准则下合并报表存在的问题及改进建议

新会计准则下合并报表存在的问题
及改进建议
一、新会计准则下合并报表存在的问题
1、关联方会计处理问题。

在新会计准则下，关联方会计处理方式发生了重大改变，从原有的独立会计处理方式变成了统一会计处理方式。

因此，新会计准则下的合并报表，由于关联方会计处理的改变，使得对资产负债表和利润表的披露产生了明显的变化，从而影响了合并报表的真实性和客观性。

2、内部交易会计处理问题。

新会计准则要求企业在报表中全部确认内部交易，即将内部交易进行披露。

然而，内部交易的披露可能会影响到企业的真实性和客观性，这也是合并报表存在的问题之一。

3、合并报表的费用分摊问题。

新会计准则要求企业在合并报表中全部确认费用，但费用在不同子公司之间的分摊可能会影响到合并报表的真实性和客观性。

4、投资者保护问题。

新会计准则要求企业向投资者披露更多的信息，但披露的信息可能会带来投资者保护问题，如投资者之间的竞争等。

二、改进建议
1、加强关联方会计处理。

要想解决关联方会计处理问题，应该尽可能加强对关联方会计处理的规范，以解决关联方会计处理可能带来的真实性和客观性的问题。

2、严格执行内部交易会计处理规范。

要想解决内部交易会计处理问题，应该对内部交易会计处理进行严格的规范，以确保内部交易会计处理的真实性和客观性。

3、加强费用分摊管理。

合并报表中的费用分摊，必须采取更严格的管理，以确保费用分摊的真实性和客观性。

4、加强投资者保护。

合并报表中披露的信息，应该加强对投资者保护的管理，以确保投资者的合法权益得到有效的保护。

《合并财务报表》准则的最新修订及启示

《合并财务报表》准则的最新修订及启示2012年11月28日财政部颁布了征求《企业会计准则第33号——合并财务报表》（CAS33）修订征求意见稿的意见函向我国会计实务界广泛征求意见，2014年2月发布了CAS33。

此次新会计准则是财政部会计司借鉴了IFRS10的大方向并且结合了我国实际情况。

本文重点分析了新旧会计准则的主要差异以及准则修订带来的启示。

标签：合并财务报表准则;新准则;旧准则一、本次新合并准则主要修订内容1.修改了母公司和控制的定义旧准则母公司是指有一个或者一个以上的子公司的企业，新准则不强调母公司是否为企业而是控制了一个或者一个以上主体的主体，被控制的主体不仅包含了企业，还有被投资单位中可分割的部分，以及企业所控制的结构化主题等。

旧准则没有将企业可分割的一部分视为一个主体，只是从整体上看能否控制进行判断。

旧准则中控制的定义为“一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取的权利”，新准则是“通过参与被投资方的相关活动而享有的可变回报并且有能力运用自身的权利而去影响可变回报”。

现今IFRS10中对控制的定义为“只有当投资方拥有对被投资方的权利，已暴露于所参与被投资方的可变动报酬，而且有能力对被投资方的权利影响这些报酬时，才存在控制并要求合并”。

新准则与国际会计准则同时强调了控制的三个要素：对被投资方的权利，可变回报以及影响可变回报的能力。

2.增加了实质性权利的概念现行的准则中没有实质性权利的概念，权利的概念是能够决定另一个企业的经营财务政策。

新准则中权利是指投资方目前能否主导被投资方的相关活动，拥有了目前主导被投资方的相关活动权利，才能视为投资方对被投资方拥有的权利。

新准则中投资方在判断是否拥有对被投资方的权利时要考虑包括自身享有的实质性权利以及其他方所享有的实质性权利。

实质性权利是有人在对相关的活动进行决策时拥有的实际行驶的可执行权利。

同时，新準则中还提出了保护性权利，实质性权利要区别于保护性权利，保护性权利的目的是为了保护一部分权利持有者的利益，只有在被投资方发生例外情况（例如破产清算）时行使，但是这种权利并不能阻止其他持有者对被投资子方的权利。

对合并财务报表中控制概念的解析

对合并财务报表中控制概念的解析作者：田鹤来源：《企业导报》2016年第19期摘要：2014年修订的《企业会计准则第33号——合并财务报表》将“控制”作为合并财务报表的单一基础，并引入了实质性权利和可变回报等概念。

本文试图对这些概念进行解析，供会计同仁们参考。

关键词：合并财务报表；控制；可变回报；实质性权利合并财务报表的内容是否完整和可靠，受到合并范围的直接影响，合并财务报表的范围一直是会计理论的难题之一。

2014年修订的《企业会计准则第33号——合并财务报表》（CAS33）借鉴了《国际财务报告准则第10号——合并财务报表》（IFRS10），将“控制”作为合并财务报表的单一基础。

CAS33改进了控制的定义，强调控制构成的三要素为对被投资者的权力、可变回报以及能够行使权力影响可变回报。

对如何应用权利的概念，CAS33引入了实质性权利、潜在表决权的考虑等。

对如何应用控制原则，引入了实质性控制、代理人控制的概念等。

一、对“控制”三要素的理解（一）对被投资方的权力的理解。

权力是控制的基础。

“权力”指对被投资公司活动进行指挥的现时能力，“权力”来自于权利，而权利来自表决权（多数或非多数）、潜在表决权和其他合约安排。

“可变报酬的暴露程度”只是控制的目的，而非控制本身，换言之，控制者一定暴露于某些风险和报酬，但是暴露于风险和报酬也不一定导致控制。

权力才代表控制。

但是有权力，不一定承担权力的后果。

（1）对权利的定义。

根据CAS33，“权力”是当投资者拥有的权利使其目前（现实性）有主导被投资者相关活动的权力时，投资者拥有对被投资者的权力。

这一概念强调的是权力的主导性。

权利不同与权力。

所以，权利有潜在性和现实性，才体现为一种权力，权力强调的是能力，权利强调的是其性质。

有权利才有权力。

所以，准则重点探讨了权利会不会成为一种能力，即权力。

权利的主导性是指“共享权利”中的“主导性”。

即两个或两个以上投资方分别享有能够单方面主导被投资方不同相关活动的现时权利，能够主导对被投资方回报产生最重大影响的活动的一方拥有对被投资方的权力。

合并报表的改进措施分析

摘要：合并财务报表理论的完善不仅需要在理论上不断探索，而且更需要到实践中去总结和归纳。

这不仅仅是克服合并财务报表局限性的问题，而是解决在新的经济形势下，合并企业、跨国公司等应向外界如何披露其财务状况、经营成果。

尤其在企业购并、兼并、跨国公司日趋昌盛之际，不应局限丁•公司会计报表这一传统形式。

关键词：合并会计报表改进措施分析1我国合并会计报表存在的问题1.1未实现的内部交易损益的处理缺乏合理的理论基础我国实施的《合并会计报表暂行规定》少数股东权益及少数股东收益的处理所依据的合并理论是母公司理论。

但对未实现的内部交易损益的处理则采用了主体理论，《暂行规定》明确指出“由丁•内部交易所产生的未实现销售利润应全部予以抵销”。

该种处理方法必然引起合并净利润的虚减，从而影响到会计信息的真实性。

1.2换股合并的会计处理无规范可循相对其他收购方式而言，换股合并不需耍现金支出，是一种成本较低的扩张方式，更加受到企业的青睐。

目前我国企业合并的会计处理主要参照《企业兼并有关会计处理问题暂行规定》、《合并会计报表暂行规定》，但这些规定都没有考虑换股合并。

目前我国治理会计信息失真的一项重要手段就是从制度上防止企业利润操纵，而此时在缺乏相关规范的情况下，权益结合法的蔓延势必成为会计信息失真的增长点。

1.3合并价差未体现出其特定的经济含义《暂行规定》与《企业会计准则——投资》分别提到了“合并价差”、“股权投资差额”两个概念。

合并价差由两部分组成：一是权益性资本投资抵销时所形成的合并价差；二是集团内部债券投资形成的差额。

第一种合并价差即为股权投资差额，它一般包括以下两部分：子公司净资产账面价值与公允价值之间的差额；母公司投资成本与所取得子公司净资产公允价值之间的差额，即合并商誉。

股权投资差额、合并价差是为简化合并会计报表编制而提出的特殊项目，并未体现出其特定的经济含义，使会计报表使用者难以理解，从而影响到会计信息的相关性和明晰性。

合并财务报表准则中控制问题探讨

合并财务报表准则中控制问题探讨为进一步规范我国会计准则中相关会计处理，保持与国际财务报告准则的持续趋同，财政部今年集中修订和制定了包括《企业会计准则第33号——合并财务报表》在内的若干会计准则，自2014年7月1日起施行。

新的合并财务报表准则修订内容较多，其中“控制”概念的修订是主要变化之一，也是此次集中修订会计准则的重要内容，本文对此进行分析。

一、控制的定义和条件合并财务报表的合并范围应当以控制基础予以确定。

按照修订后的准则规定，控制是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。

根据控制的定义，是否构成控制应同时满足三个条件或三个要素，缺一不可：（１）投资方拥有对被投资方的权力；（２）投资方通过参与被投资方的相关活动而享有或有权获得可变回报；（３）投资方通过对被投资方行使权力而有能力影响其所得到回报的金额。

二、实务中对控制的确认实务中，投资方在确认被投资方的投资是否构成控制时，应当在综合考虑和评估所有与投资相关的事实和情况的基础上进行判断。

如果与投资相关的事实和情况发生了变化，从而使得对控制所要求的上述三个条件中一个或多个条件发生了变化，投资方应当进行重新评估相关的事实和情况，并确认是否对被投资方还具有控制。

上述相关事实和情况主要包括以下六个方面：（一）被投资方的设立目的（二）被投资方的相关活动以及如何对相关活动作出决策（三）投资方享有的权利是否使其目前有能力主导被投资方的相关活动（四）投资方是否通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报（五）投资方是否有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额（六）投资方与其他方关系的性质财务与会计2014 ＮＯ.11。

我国合并财务报表新准则的分析及其实施建议

２０１５第１０年０月１目期１
商品与质分析及其实施建议
口于兰
（东北财经大学国际商学院辽宁大连１６２）１０３
摘要：随着近年来我国企业并购业务的发展，合并会计问题引起了会计理论界与实务界的极大关注．２０年２１０６月５日，财政部颁布了《企业会计准则第２号－０企业合并》、企业会计准则第３３号．合并财务报表》等一系列准则，对我国企业合并会计进行了新的规范．本文对我国新合并财务报表准则进行了评述，并提出实施建议．关键词：新准则企业合并合并财务报表对我国新合并报表准则的评价１．则的在各方面的积极意义新准（）定以实体理论为基础的依据１确 ① 从理论上看，济实体理论经济实体理论是三种合并理论经中最符合企业集团编制合并会计报表的目的，可以使合并财务它报表的编制目的更为合理，提供的会计信息质量更高。外，另实体理论也更符合现代企业制度的产权关系。 ② 从当前国际经济形势看，实体理论成为合并财务报表主流理论已是大势所趋，美国财务会计准则委员会近年来在这方面的立场尤其明显。这是因为，阶段股份公司的股权已经越来越分现散，一家公司持股比例超过５％的情况正在不断减少，Ｏ过去意义上的少数股东可能在持股总份额上超过其母公司持有的份额，这很可能会使过去意义上的母公司” 落 ” 过去意义上的少数股东。沦为 ③ 从国内经济形式出发，着股份制经济的发展，随国有企业持股比例应该不断降低。今后股份制经济在我国的地位肯定会像其现在发达国家的地位一样重要，这就决定了将来我国股份制公司股东的多样化和股权结构上的复杂化。 ④ 从企业合并财务报表的编制来看，体理论相比较于母公实司理论应有一下几点优势：于少数股东权益和少数股东损益的对处理更为合理，在实体理论下，少数股东权益是合并股东权益的一个组成部分，与我国会计要素的定义相吻合；这从集团内公司问交易未实现损益的抵消看。实体理论要求全部抵消，不是按母公而司的持股比例抵消，有助于抑制企业利用集团内的关联交易操纵利润的现缘。（）２明确购买法与权益结合法的区别在如何确定合并成本以及如何进行分配等问题上一直处于相对混乱的状态。合并会计准则强调了同一控制与非同一控制下新的企业合并的区别，别是在国际上趋向于取消权益结合法时，特对我国同一控制下的企业合并保留了权益结合法，这是针对我国目前的经济环境特征的切合实际的选择，不仅消除了会计准则的局限，且比国际会计准则相应的规定更科学合理。而 ① 同一控制下企业合并采用权益结合法的现实意义。首先，同一控制下企业合并发生在同一所有者控制的企业之间，并购本身没有市场竞争的环境作支撑，其合并行为更多地代表了管理层的意愿，能将其看作真正的公允价值。因此，不以被合并方资产、负债的账面价值作为会汁处理的基础计量更为可靠。其次，我国的企业合并大部分是同一控制下的上市公司之间的换股合并，目前我国上市公司股权分置改革尚未根本完成，上市公司的大部分股权还没有明确的市价，即使部分股权已上市流通，其价格往往受市场投机因素的作用而不能反映其真正价值。因此，在股权的公允价确认存在困难的情况下，用权益结合法更易于操作。采最后，同一控制下的企业合并采用权益结合法有利于我国经济的发展。目前我国国有企业及国有控股企业之间正处于兼并重组的

新合并财务报表准则的主要变化及相关问题分析

新合并财务报表准则的主要变化及相关问题分析摘要：随着2017年颁布新的会计准则后，我国的财务信息的安全性与可靠性得到了保障，资产的转移与交易也变得合法、安全，让企业在进行投资时可以更好地看清形势，保障了企业投资的低风险。

在本文中着重介绍了新合并财务报表准则的主要变化以及在新的变化中出现的相关的问题。

通过对新、旧的会计准则的对比，让读者可以更好的理解新财务报表中的标准，让企业的金融投资风险降低。

关键词：财务报表；变化；相关问题一、新会计准则对控制的含义的变更通过对新合并财务报表准则与旧合并财务报表准则的内容进行对比后可以发现，在新合并财务报表准则中母公司的含义的覆盖范围得到了增加，增加的具体内容为企业可以直接进行控制的结构化主体与进行投资的企业中的非主体的部分。

在与旧合并财务报表准则的对比分析后可以得出，新合并财务报表准则的母公司定义的范围在向外扩张。

在新合并财务报表准则中不仅对母公司的定义进行了扩大，也增加了子公司的含义的范围。

在进行新合并财务报表准则与旧合并财务报表准则的对比下，可以直接的发现，新合并财务报表准则的子公司的含义从企业变为了主体，不仅仅包括了原先的企业，也将与企业相关的主体进行了定义。

二、新合并财务报表准则范的内容修订和调整的范围2.1修订了“控制”的概念及其判断原则新准则借鉴 IFRS 10 的做法，指出“控制是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。

”同时，继续保留了“以控制为基础来确定合并财务报表的合并范围”的规定，但扩大了原来对“控制”进行判断的标准和行使控制行为的方式，详细列举了判断投资方是否控制被投资方的相关事实和情况，从投资方享有主导被投资方相关活动的现时权利、实质性权利、持有被投资方半数或以下表决权、具有以单方面主导被投资方相关活动的实际能力、行使决策权的身份、是否控制被投资方整体等方面规定了判断投资方是否控制被投资方的原则，并就各种情况下如何应用控制原则提供了详细的指引。

企业合并准则中存在的问题与改进建议-2019年精选文档

企业合并准则中存在的问题与改进建议同一控制下企业合并与非同一控制下企业合并在我国仍将长期并存，在分析了企业合并准则存在缺陷的基础上，提出了我国现行的企业合并准则的改进建议。

、企业利用企业合并粉饰报表的分析一）同一控制下企业合并粉饰报表分析1、可以改善新主体合并当期损益情况。

由于同一控制下企业合并，视同合并后形成的新主体自最终控制方开始实施控制时一直是一体化存续下来的，新主体编制的合并利润表需要并入被合并方合并当期期初至合并日的损益，即如果企业合并越靠近期末，且被合并方正的损益越大，对新主体当期合并损益的影响越大。

2、可以优化新主体合并当期资产负债情况。

由于同一控制下企业合并所取得的被合并方的各项资产、负债按照其在最终控制方的原账面价值入账，且合并中不产生新的资产和负债，续通货膨胀在持的情况下，按照资产基础法评估的被合并方净资产于合并日的公允价值一般会大于其账面价值，按照账面价值入账后将产生一块潜赢。

且合并对价如高于合并日被合并方账面净资产份额，差额不确认商誉，而是冲减资本公积和留存收益，造成新主体净资产相对较小，从而提升新主体净资产收益率等盈利指标，优化新主体合并当期的资产负债情况。

3、可以改善合并后新主体的财务指标。

相比于非同一控制下企业合并，由于同一控制下企业合并所取得的被合并方资产、负债按照账面值入账，如合并日被合并方净资产公允价值大于其账面价值，合并后计提的折旧摊销将相对较低，且由于不确认商誉也不需要确认商誉减值，将改善合并后新主体的盈利能力，同时相应的资产的运营能力也相对较高。

另外，如合并后处置取得的被合并方资产，可能会于处置当期产生大额盈利，大幅改善合并后新主体经营业绩。

）非同一控制下企业合并粉饰报表分析1、可以改善新主体合并当期损益情况。

由于非同一控制下企业合并，支付合并对价按照公允价值计量，其与账面价值差额计入当期损益，购买方可通过对合并对价支付方式的选择，如采用固定资产作为支付对价，来改善购买方当期损益。

合并财务报表准则中对控制的判定-精品文档

合并财务报表准则中对控制的判定随着经济一体化进程的加快，企业投资并购活动日益频繁，面对实务界越来越复杂的投资行为，我们在进行会计政策的选择时，必须经常性地引入专业判断。

其中合并范围的判定，成为实务中难点之一。

因为会计制度和准则不可能给出具体的判断标准或实例，对于合并范围确定的相关规范都属于原则性的。

也就是说，在实际判断时不得不导人专业判断的主观因素，我们不仅要考虑反映的经济实质和会计学科体系的逻辑要求，又要考虑企业具体情况，客观、公正地判断企业合并范围，正确反映企业并购过程和结果。

本文根据准则规范，对是否可以判定为“控制”纳入企业合并范围的情况进行了具体分析。

一、会计准则对合并范围的规定企业会计准则第33 号—合并财务报表，第六条规定，“合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。

控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力”。

新准则的规定体现了实质重于形式的原则，规定合并财务报表的合并范围以控制为基础确定。

那么是否纳入合并报表的范围，关键点就是判定是否对其具有控制权。

由于纳入合并范围，会大幅提高公司合并报表收入总额，扩大资产规模，导致不同的会计后果。

于是，是否纳入合并范围，也就成为决策者关注的问题。

二、实务中对合并范围的判定一般来说，判断是否具有控制的实质以纳入合并范围，主要的依据是持股情况，再辅以专业判断。

下面笔者对不同的股权情况分别进行分析。

（一）股权比例达到一半以上准则规定，“一般情况，母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权，表明母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并报表的合并范围，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外”。

通常，母公司拥有半数以上表决权即认定为具有控制的实质，纳入合并范围。

但在实务中，也存在一些特殊情况。

比如，会计师事务所在出具审计报表时，对所审计单位所属单位持股比例在50%以上者，如果在公司章程中约定有关财务经营等决策须经董事会2/3 以上表决权通过的事项，即可能推定不具有控制权，提出不纳入合并范围的意见。