企业合并财务报表编制的实务研究

会计研究ACCOUNTING RESEARCH
企业合并财务报表编制的实务研究
伊吉龙山东天元同泰会计师事务所有限公司临沂分所
摘要：在经济全球化深化发展的背景下，我国财务会计准则的制定和完善需要全面参考国际会计准则要求，其中，合并财务报表就是新会计准则的一个重要内容。

文章在阐述合并财务报表内涵的基础上，从控制判定标准、比例合并法、合并程序、合并报表的构成、内部抵销处理几个方面分析企业合并财务报表编制的实务内容，并结合当前企业合并财务报表编制存在的问题，就如何优化企业合并财务报表的编制进行策略分析。

关键词：现代企业；合并财务报表；编制；优化
引言
在经济全球化的深化发展下，国际之间的竞争变得更加激烈，企业合并、企业重组的现象时有发生，各个企业的战略合作发展体现出多元化的特点，且这种战略合作关系在企业实务中更加体现出复杂化、多元化的特点。

按照有关规定，企业合并需要编制合并财务报表，通过合并财务报表来将企业的经营情况真实的反映出来，并借助报表的内容来对企业的实际发展情况作出评估，为企业的长远、稳定和可持续发展提供重要支持。

文章现结合新会计准则背景下企业合并财务报表编制的实务内容，立足于当前企业合并财务报表编制存在的问题，就如何进一步优化企业合并财务报表进行策略分析。

一、企业合并财务报表概述
（一）内涵
合并财务报表主要是指反映母公司和全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的一种财务报表。

合并财务报表编订的主体力量是母公司，在具体编订的时候以属于合并范围内的企业个别财务报表作为基础力量，在整合各方资料的情况下，按照公司发展目标和权益法基本规定编制报表。

企业合并财务报表能够向财务报告的使用者提供更为全面地反映企业财务经营情况的信息，从而为企业的经营管理决策提供更有利的支持。

（二）编订程序
第一，强化对个别报表数据信息的审核。

在明确个别财务报表基本编订方式的基础上对这些财务报表的基本内容进行反复检查，在确定好财务报表的信息之后按照步骤将企业财务数据信息录
入到工作底稿中。

第二，编订调整分录。

在编制合并财务报表的时候需要对各个子
公司和母公司的会计信息进行统一管理，
由此来确定信息的真实有效。

对于不是同
一个控制下的子公司则是需要仔细查看公
司的备查簿，并根据权益法对子公司的股
权投资进行调整。

另外，在编订的时候还
需要根据权益法对子公司的长期股权投资
进行调整。

在对投资单位实施管理控制
的时候按照成本法对长期股权投资进行
核算。

成本法的处理方式如下所示：①
取得时按照付出对价的公允价值来确定
长期股权的账面价值。

②被投资单位发
放股利的时候按照实际收到的现金股利
来确认投资收益。

在长期投资的过程中，
账面价值会不断变化，但是被投资单位
由于盈亏的影响，它的所有者权益是会
发生变化的。

这样母公司账面上的长期
股权投资就无法真正反映出在被投资单
位所有者权益中的占据份额。

在权益法
下，被投资单位盈亏的计算不管是否发
放现金股利，都需要按照权益法的计算
公式进行分配。

第三，编制抵消分录。

编制抵消分录是合并财务报表编订的一
个重要内容，通过编制抵消分录将内部
交易对合并财务报表的影响消除。

第四，
计算合并金额。

在单体报表汇总金额基
础上，考虑抵消分录对报表的影响，计
算出合并金额。

二、企业合并财务报表编制的实务
（一）企业合并财务报表的范围
企业合并财务报表范围的纳入包含两
个标准，第一个标准是数量标准。

财务报
表的数量标准是由投资公司在被投资公司
所占据持股比例来决定的，一般情况下在
拥有被投资公司一半以上股权的情况下就
拥有控制权。

第二个标准是质量标准。

母
公司对子公司拥有绝对的控制权，能够决
定子公司的财务和经营政策，并能据此从
子公司的经营活动中获取利益。

在对企业
进行控制的时候表面上采取的是质量控制
标准，但是在具体操作上应用的却是数量
标准，由此使得财务报表统计管理出现了
模糊不清的问题。

企业合并财务报表的控制需要的是一
种实际意义上的控制而不是表面上的控
制，从实践操作上来看采用表决权的控制
标准要比合并注册控制标准更加具备实际
应用意义。

因为，投资企业被选定为投资
企业的时候拥有的权益资本只能够反映出
投资企业在被投资企业设立时投入成本的
大小，这种权益资本与最终的表决权占比
并不完全一致。

（二）企业合并财务报表会计政策统一
的问题
按照合并财务报表的规定要求，母公
司在发展的过程中需要统一母公司和子公
司的会计政策，确保母公司和子公司会计
政策的一致性。

在子公司会计政策和母公
司会计政策不一致的时候子公司需要对财
务报表的内容进行调整。

在实务上这一规
定的实施存在现实难度，因为母公司往往
具备多个子公司，在处理权责关系和财务
管理划分方面难度大。

（三）连续编订合并财务报表期初数的
问题
在连续编订合并财务报表的时候关于
资产负债表期初数的调整存在较大的难
度。

如某些子公司是通过多次投资达到控
制标准，其期初未分配利润中归属于母公
司利润的金额的确定存在难度，需要从合
并日开始核算，从而确定合并财务报表日
期初数额。

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三、企业合并财务报表编制存在的问题
（一）合并报表的范围不够明确
现代企业开始朝着多元化的方向发展，在这样的发展背景下企业的股权关系和组织机构变得更加复杂，企业的财务管理也变得更加困难，以往的管理方式会使得会计信息处理效果得不到保证，最终使得合并财务报表出现范围不明确的现象，降低财务数据信息的准确性。

合并报表范围的不明确具体表现在以下几个方面：第一，会计工作人员在工作中缺乏责任心，专业服务型较差。

第二，母公司和子公司的财务会计管理标准不统一，在合并财务报表数据信息的时候面临较大的难度。

第三，子公司财务报表的信息化建设程度较低，子公司的财务报表信息化水平和总公司相比存在较大的差异。

（二）会计政策不统一新会计准则对母公司和子公司的财务会计管理政策有着较高的要求，即要求母公司和子公司的会计政策要始终保持在一致的水平，在母公司和子公司的财务会计管理遇到问题之后需要由母公司来进行解决，但是从实际操作上来看，这种规定没有真正落实，合并财务报表的工作难度加大。

（三）抵消项目缺乏有效性
新会计准则的实施对企业合并财务报表的质量提出了更高的要求，母公司和子公司在合并的过程中需要将内部交易对合并报表产生的不利影响进行抵销处理。

但是在具体的合并过程中往往关注的是企业之间的合并，忽视了对报表抵消问题的重视。

比如在母公司合并财务报表的过程中仅仅是对公司应收账款和应付账款进行抵消，没有对母公司和子公司的资产减损以及计提坏账抵消问题进行全面的考虑。

（四）公允价值问题
母公司和子公司关系上不完全是控制
关系，在新会计准则的实施背景下对这类现象作出了新的规定，即需要通过公允价值来衡量企业财务会计发展实际情况，在使用公允价值衡量企业财会工作的时候会发现资产和成本的流动多多少少会出现一些差额，在实施财务核算管理的时候还需要充分考虑差额问题。

但是在实际操作上，公司经营财务账目和公允价值核算数据之间往往会出现较大的差异，无形中加大了报表计算的难度，也降低了核算精准度。

四、企业合并财务报表编制优化对策
（一）充分明确财务报表的编制范围
第一，企业合并财务报表管理人员需要对企业进行全面的了解，特别是要着重明确企业的资产和负债信息内容，在了解企业资产和负债情况的基础上对财务报表的基本走向进行精准的判断。

第二，会计人员在日常个工作中需要仔细审核企业原始财务信息资料，对财务报表中的内容进行全面的掌握。

第三，企业财务会计管理人员在日常工作中要全面了解和规划企业的战略发展目标，对企业发展各个指标进行明确，合理制定资金利用方案。

新会计准则对企业合并财务报表的范围作出了更细致的规定，为此要求母公司在发展的过程中捋顺各个子公司的发展关系，通过制定完善的制度和实施股权转让来降低合并财务报表的风险。

（二）强化会计政策制定的一致性
每个企业发展的基本情况不同，且在发展过程中受社会主义市场经济环境和税收管理情况的影响也不同，特别是在企业实施合并之后开始朝着更加多元的方向发展，在这个过程中企业财务管理工作将会面临更多的难点。

在这样的情况下为了能够提升企业财务管理效率需要实现企业财务管理的集约化发展。

而为了实现这一发展目标需要强化母公司和子公司的发展联系，在出现财务管理纠纷的时候由母公司的财务管理政策来决定子公司的财务管理发展，在统一、规范领导的作用下来实现母公司和子公司发展利益的共享化。

在发展过程中如果母公司和子公司的利益差异比较大，在进行会计政策选择的时候需要综合考虑两个公司的发展可比性和发展可靠性，采取必要的措施来强化母公司和子公司财会信息的准确性、有效性。

（三）强化对抵消项目的重视
企业在实际运行发展的过程中需要强化对内部交易抵消项目的重视程度，通过
科学有效的项目抵消操作来将企业资产应
用发挥出来，确保企业发展利润的实现。

在真正的财务管理工作中想要做好抵消分
录编制工作需要合理把握和权衡内部交易
对一些报表的影响，在编订抵消分录之前
将企业发展过程中的实际经济情况列举出
来，明确各个业务的发展关联。

（四）强化对公允价值的重视
企业在进行财务报表合并的时候母公
司还需要强化对备查目录的记录，在备查录中对公司的负债价值、资产价值等进行详细的记录，帮助企业财务人员更为全面的了解公允价值的确定方式，完善公允价值管理体系。

考虑到新会计准则没有对公允价值作出明确的定义和规定，为了能够减少母公司和子公司的纠纷问题，企业需要对公允价值的具体规定内容作出调整和约束，即通过收集整理公司的资料信息来对企业现有的公允价值体系进行完善。

结语
综上所述，合并财务报表编制是一项系统化、复杂化的工作，新会计准则的实施对合并财务报表的编订提出了更高的要求，文章结合企业合并财务报表编制实务的基本要求，立足于当前合并财务报表编制存在的问题，从明确财务报表编制范围、强化会计政策的统一性、强化对抵消项目的重视程度等方面着重分析了如何强化对财务报表的管理，旨在借助财务报表更加真实、准确地反映出企业经营发展情况，为企业的长远、稳定、可持续发展奠定良好基础。

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