企业所得税学习材料

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第一章企业所得税概述
第一节征税对象和纳税人
一、征税对象范围
（一）生产经营所得。

（二）其他所得（这是《企业所得税暂行条例》第一条和《实施细则》第2条规定）。

但由于04年以来全省启用新所得税申报表，所以对于各项收入分类应严格按照最新所得税申报表上列明分类进行划分。

主要有
1、销售（营业）收入
2、投资收益
3、补贴收入（如各种减免或返还流转税）
4、营业外收入
5、其他业务收入
其中销售（营业）收入含：基本业务收入、其他业务收入（材料销售、代购代销、无形资产出租、技术转让、固定资产出租、出租出借包装物含逾期押金、其他收入）自产委托加工产品视同销售收入
注意：几项特殊收入填列：
1、债务重组收益、非货币性资产对外投资收益、总机构管理费收入、各种价内外基金收费和附加、三年以上确实无法支付应付帐款、转让非现金资产收益、收回已在税前核销呆坏帐、接受捐
赠资产（仅指03年1月日后）一律填在主表第9行“其他业务收入”中。

2、关于无形资产收入：（1）无形资产出租收入和技术转让收入都属于主表“销售（营业）收入”中第2项其他业务收入（2）固定资产转让收入和无形资产转让收入属于营业外收入应在主表第8行填写。

损失应在“营业外支出”中核算。

（3）无形资产技术转让收入通过“营业外支出”核算，而与此相关技术转让培训收入必须通过主表“其他业务收入”核算。

二、纳税人
（一）企业所得税纳税人确定原则
《企业所得税暂行条例》第二条和《实施细则》第四条规定，实行独立经济核算企业或者组织，为企业所得税纳税义务人。

“独立经济核算”是指同时具备三个条件
①在银行开设结算账户；
②独立建立账簿，编制财务会计报表；
③独立计算盈亏。

应当注意企业所得税纳税人同法人既有联系又有区别。

国税函发[1998]676号文规定，对经有国家关部门批准成立，独立开展生产经营活动企业或组织，按有关法律、法规规定应该实行独立经济核算，但未进行独立经济核算，虽不同时具备税法规定独立经济核算三个条件，也应当认定为企业所得税纳税义务
人。

（二）企业所得税纳税人范围
根据《企业所得税暂行条例》第二条及其《实施细则》第三条规定，企业所得税纳税人范围包括：国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业、有生产经营所得和其他所得其他组织。

应注意两点：
1、国税发[2000]16号文件规定，自2000年1月1日起，对个人独资企业和合伙企业停止征收企业所得税，其投资者生产经营所得，比照个体工商户生产、经营所得征收个人所得税。

2、国税函[2003]422号《国家税务总局关于外国投资者出资比例低于25%外商投资企业税务处理问题通知》规定，外资低于25%企业适用税制一律按照内资企业处理，不得享受外商投资企业税收待遇。

但国务院另有特别规定除外。

3、简单介绍下关于所得税分税制发展趋势。

（三）企业所得税纳税人具体规定
1、企业依法合并、兼并后纳税人规定
被吸收或兼并企业和存续企业依照《条例》及其实施细则规定，符合企业所得税纳税人条件，分别以被吸收或兼并企业和存续企业为纳税人；被吸收或兼并企业已不符合企业所得税纳税人条件，应以存续企业为纳税人，被吸收或兼并企业未了税务事宜，应由存续企业承继。

2、企业分立后纳税人规定
分立后各企业符合企业所得税纳税人条件，以各企业为纳税人。

分立前企业未了税务事宜，由分立后企业承继。

3、企业全部或部分被承租经营后纳税人规定
国税发[1997]8号规定：企业全部或部分被个人、其他企业、单位承租经营，但未改变被承租企业名称，未变更工商登记，并仍以被承租企业名义对外从事生产经营活动，不论被承租企业与承租方如何分配经营成果，均以被承租企业为企业所得税纳税义务人，就全部收入所得缴纳企业所得税。

4、企业集团纳税人规定
企业集团原则应当以独立核算核心企业和紧密层、半紧密层成员企业分别为纳税人，但经国务院批准设立企业集团，其核心企业对紧密层企业资产控股为100%，须经国家税务总局批准，可由控股成员企业现在由核心企业统一合并纳税。

第二节企业所得税税率、纳税地点、纳税期限一、企业所得税税率
（一）法定税率
企业所得税法定税率为33%比例税率
（二）照顾税率
年应纳税所得额在3万元(含3万元)以下，减按18％税率计算缴纳；年应纳税所得额在10万元(含10万元)以下至3万元，减按27％税率计算缴纳。

应注意：
1、国税发[1994]第132号文规定，企业上一年度发生亏损，可用当年所得予以弥补，按弥补亏损后所得额来确定适用税率。

（注意：按季度申报时候可以直接在申报表中弥补）
2、两档照顾性税率不能理解为同一年度应纳税所得额分别适用不同税率分段计算。

（指是全年）
（三）优惠税率
1、对国家规划布局内重点软件企业，如当年未享受免税优惠，减按10%税率征收所得税。

（苏国税发[2003]第101号）
2、国务院批准高新技术开发区内高新技术企业，经省级以上（含）科技行政主管部门确定为高新技术企业，可减按15%征收企业所得税。

（苏国税发[2003]第101号）
3、对设在西部地区，以国家规定鼓励类产业项目为主营业务，且其当年主营业务收入超过企业总收入70%企业，实行企业自行申请，税务机关审核管理办法。

经税务机关审核确认后，企业方可减按15%税率缴纳企业所得税。

（国税发［2002］47号）二、企业所得税纳税地点
除法律另有规定，企业所得税由纳税人向其生产经营、财务核算、注册登记所在地主管税务机关缴纳。

法律另有规定是指：
1、经国税总局批准实行汇总（合并）纳税企业；（第2分局请示部分外地企业说自己是汇总缴纳，拒不申报，我们要求你必须出具有权机关作出批复，否则必须就地纳税）
2、建筑安装企业
国税发［1995］227号规定：建筑安装企业离开工商登记注册地或经营管理所在地(以下简称所在地)到本县(区)以外地区施工，应向其所在地主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明(以下简称外出经营证)，其经营所得，由所在地主管税务机关一并计征所得税。

否则，其经营所得由企业项目施工地(以下简称施工地)主管税务机关就地征收所得税。

（目前由于我市招商引资力度，很多外地建筑商来本地施工，都没有出具外经证）3、连锁经营企业
对内资连锁企业省内跨区域设立直营门店，凡在总部领导下统一经营、与总部微机联网、并由总部实行统一采购配送、统一核算、统一规范化管理，并且不设银行结算帐户、不编制财务报表和账簿，由总部向其所在地主管税务机关统一缴纳企业所得税。

依照《中华人民共和国外商投资和外国企业所得税法》和《中华人民共和国外商外资和外国企业所得税法实施细则》有关规定，对从事跨区域连锁经营外商投资企业，由总机构向其所在地主管税务机关统一缴纳企业所得税。

（财税[2003]1号）
三、企业所得税缴纳
企业所得税按年计征，按月或季预缴，年终汇算清缴。

（我们市实行按季）
纳税申报期限有例外：
1、纳税人在纳税年度中间破产或终止经营——自停止生产经营
活动之日起30日内向主管税务机关办理所得税申报，60日内办理企业所得税汇算清缴。

2、纳税人在纳税年度中间发生合并、分立——应在办理变更税务登记前办理所得税申报。

（一）企业所得税预缴
《实施细则》第四十五条规定：企业所得税分月或者分季预缴，由主管税务机关根据纳税人应纳税额大小，具体核定。

国税发[2004]82号文规定：取消该核定项目后，由省级税务机关制定确定企业所得税预缴期限具体标准，主管税务机关和纳税人按此确定按月还是按季预缴。

实行核定征收纳税人，预缴期限应一致。

第四十六条规定：按纳税期限实际数预缴。

按实际数预缴有困难，可以按上一年度应纳税所得额1/12或1/4，或者经当地税务机关认可其他方法分期预缴所得税。

预缴方法一经确定，不得随意改变。

重点：纳税人按实际数预缴时，应按税务部门核定按季或按月预缴时间预缴企业所得税时，应将其季（月）累计实现所得额换算成全年计税所得额，然后按换算全年计税所得额适用所得税率去乘季度（月份）累计实现所得额，再减去累计已经缴纳企业所得税，即是当季度（月份）应预缴所得税额。

（但是目前我们征管软件不是如此计算程序，见后面，考试必须考虑到。

）
例1：某企业2002年度第一季度预缴企业所得税申报其季度应
纳税所得额为20000元，其应纳所得税额是多少？如果该企业第二季度申报所得为55000元，如何确定其应纳所得税额？
①将季度所得换算成年度所得
20000×（12÷3）=80000（元）
②以80000元作为全年应纳税所得额确定其适用税率为，第一季度应预缴企业所得税额为：
20000×27%=5400（元）
③二季度应预缴企业所得税额：
55000×（12÷6）=110000（元），其适用所得税税率为33% 55000×33%=18150（元）
18150—5400=12750（元）
应当注意是：
1、国税函[1996]第008号文规定，企业在预缴中少缴税款不应作为偷税处理。

(仅指查帐征收企业，核定征收企业属于偷税。

)
2、国税函[1995]第593号文规定，对纳税人未按规定缴库期限预缴所得税，应视同滞纳行为处理，除责令其限期缴纳税款外，同时按规定加收滞纳金。

3、苏国税函[2004]第023号文规定：企业以前年度按规定未弥补完亏损，可在下一年度预缴申报时先弥补，汇缴申报时统一计算当年弥补亏损额。

国税发[2004]82号文规定纳税人在纳税申报时(包括预缴申报和年度申报)可自行计算并弥补以前年度符合条件亏损。

4、江苏国税信息系统（6.0版）中，所得税预缴时，不需换算成年度应纳税所得额，直接按月（季）度所得额预缴。

（二）企业所得税纳税申报
1、纳税申报时限
除国家另有规定外，纳税人应于月份或季度终了15天内进行所得税预缴申报，年度终了二个月内进行年度纳税申报，汇算清缴企业所得税。

2、纳税申报地点
纳税人应按属地管理原则向其所在地主管税务机关进行纳税申报。

3、纳税申报法律责任界定
纳税人自行计算出年度应纳税所得额和应缴所得税额后，必须如实、正确地填写企业所得税申报表及其附表，并对企业所得税申报表及所附送资料真实性、准确性负法律责任。

4、纳税申报要求
纳税人纳税年度内无论盈利、亏损、或处于减免税期，均应办理年度企业所得税申报。

应向主管税务机关报送年度企业所得税申报表及其附表、会计决算报表和税务机关要求报送其他资料。

4、纳税申报审核及处理
（1）符合性审查。

审核主要内容有：申2系、是否进行纳税调整等。

如发现纳税人申报有计算错误或有漏项，应及时通知纳税人进行调整、补充、修改或限期重新申报。

在申报期不能重新
申报，按《征管法》规定进行处罚。

（2）微机录入管理。

税务机关完成纳税人纳税申报资料符合性审核后要录入微机进行应用管理。

包括汇总、分析应用，稽查筛选应用，资料查询应用等应用管理。

（3）审核结果反馈
主管税务机关应将审核后《企业所得税纳税申报表》及时反馈给纳税人，税务机关对纳税人纳税申报结果保留稽查权。

纳税人不按规定期限申报、拒不申报或不按规定期限结清税款，主管税务机关应严格依照《征管法》有关规定处理。

(三)企业所得税汇算清缴（国税发［1998］182号）
国税发[1996]197号文件规定，自1998年度汇算清缴开始，企业所得税年度纳税申报期限，为年度终了后四个月内。

（外资为5个月）
在税法规定申报期内，由纳税人自行计算年度应纳税所得额和应缴所得税额，根据预缴税款情况，计算全年应缴应退税额，并填写《年度所得税纳税申报表》及其附表，向税务机关进行年度纳税申报。

经税务机关审核后，纳税人根据主管税务机关对纳税申报审核意见办理其所得税汇算清缴未尽事宜。

纳税人已预缴税款少于全年应缴税款，应在年度终了后4个月内结清应补缴税款。

预缴税款超过应缴税款，主管税务机关应及时办理退税，或者抵缴下一年度应缴纳税款。

注意：纳税人已按规定预缴税款，因特殊原因不能在规定期限办理年度企业所得税申报，应在申报期限内提出书面申请，经主管税务机关核准，在核准期限内办理。

（征管法赋予纳税人权利）
第三节核定征收企业所得税规定
一、核定征收范围
税务总局规定（也就是核定征收表中要填写几项内容）：
1、依照税收法律法规规定可以不设账簿或按照税收法律法规规定应设置但未设置账簿；
2、只能准确核算收入总额或收入总额能够查实，但其成本费用支出不能准确核算；
3、只能准确核算成本费用支出或成本费用支出能够查实，但其收入总额不能准确核算；
4、收入总额及成本费用支出均不能正确核算，不能向主管税务机关提供真实、准确、完整纳税资料，难以查实；
5、账目设置和核算虽然符合规定，但并未按规定保存有关账簿、凭证及有关纳税资料；
6、发生纳税义务,未按照税收法律法规规定期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报。

省局规定：按照苏国税发〔2002〕182号《江苏省国家税务局核定征收
企业所得税实施办法》第三条规定，纳税人财务核算健全，能准确计算收入、成本、费用，正确计算应纳税所得额，及时填报有关会计报表和纳税资料，应实行企业自行申报，国税机关查帐征收企业所得税征收方式。

对不符合前款规定条件下列纳税人原则上采用核定征收方式征收企业所得税。

（一）从事饮食服务业、娱乐业、装潢业、交通运输业纳税人。

（二）除前项规定以外其他行业纳税人年销售（营业）额在规定标准以下：徐州、淮安、盐城、连云港、宿迁市200万元；南京、镇江、扬州、南通、泰州市300万元；苏州、无锡、常州市400万元。

上述年销售（营业）额标准以上年度销售(营业)
收入实绩为准。

（三）注册资本在50万元以下当年新设立（注册）企业。

二、核定征收方式
（一）定额征收（国税暂不执行）
主管税务机关要对纳税人有关情况进行调查研究，分类排队，认真测算，并在此基础上，按年从高直接核定纳税人应纳所得税额。

（二）核定应税所得率征收
应纳所得税额＝应纳税所得额×适用税率
应纳税所得额＝收入总额×应税所得率
或＝成本费用支出额/(1-应税所得率) ×应税所得率
按照徐国税发[2002]210号规定，对实行核定应税所得率征收方式，应按照《江苏省国家税务局核定征收企业所得税实施办法（试行）》第八条、第十条规定办理。

徐州市应税所得率标准
工业、商业、交通运输业7%
建筑、房地产业10%
饮食服务业10%
娱乐业20% 其他行业10% 企业经营多业，无论其经营项目是否单独核算，均以其主营项目核定其适用某一行业应税所得率。

主营项目确定，应以在经
营多业中各项业务销售（营业）收入或成本费用占全部业务销售（营业）收入或成本费用比例中最高一项作为主营项目；若有比例最高两项业务所占比例相等时，应按照就高不就低原则确定其应税所得率。

纳税人年度应纳所得税额或应税所得率一经核定，除发生（1）实行改组改制；（2）生产经营范围、主营业务发生重大变化；（3）因遭受风、火、水、震等人力不可抗拒灾害情况外，一个纳税年度内一般不得调整。

根据《江苏省国家税务局核定征收企业所得税实施办法（试行）》第十七条规定，对纳税人实行核定征收方式，不得享受企业所得税各项优惠政策（注意：两档优惠税率不受限制！！！）；对暂实行核定征收新办企业，在次年因符合查账征收条件而改为查账征收，可在企业所得税各项优惠政策剩余期限内享受税收优惠。

三、申报缴纳
（一）定额征收办法下申报缴纳。

主管税务机关应将核定应纳税额分解到月或季，由纳税人根据各月或季核定应纳税额，填制《企业所得税纳税申报表》，在规定期限内进行纳税申报。

（二）核定应税所得率办法下申报纳税。

实行核定应税所得率征收办法,纳税人可按下列规定进行纳税申报：
1、实行按月或者季预缴，年终汇算清缴办法申报纳税。

2、纳税人预缴所得税时，应依照确定应税所得率计算所属期实际应缴纳税额进行预缴。

3、纳税人预缴所得税或年终进行所得税汇算清缴时，应按规定填制《企业所得税纳税申报表》，并在规定时限内报送主管税务机关。

说明：由于我们是一直在所得税核定征收中实行“税收合作信赖主义”，因而2年来对核定征收企业基本没有实行汇缴。

但是从今年以来日常检查和所得税评估来看，部分企业在申报上自作聪明，在增值税申报和核定征收所得税申报依据不一样，在调查中发现有一户核定征收房地产企业存在核定征收故意少缴税款，而在4月底前一次性补缴剩余税款，其实核定征收不存在汇缴期问题，应在次年1月15日前全部缴清。

但还有部分企业直接申报不一直少缴了税款。

江苏国税信息系统（6.0版）中，核定征收时，需换算成年度应纳税所得额。

如，一季度销售收入10.5万元，正确计算方法：
10.5万元*7%*4/1==3.22万元，应使用27%税率，而不是
11.5*7%，使用18%税率。

应申报：11.5*7%*27%==0.217万元。

2季度：*4/2；3季度：*4/3；4季度：*4/1。

四、关于核定征收企业所得税税收优惠问题
苏国税发[2004]97号文规定：根据《核定征收企业所得税暂行办法》第十六条规定，纳税人实行核定征收方式，不得享受企业所得税各项税收优惠政策。

但采取核定应税所得率办法计算应纳税款企业，可按规定适用两档照顾税率。

第二章收入总额确定
一、商品销售收入确定
（一）商品销售收入确认条件
1、会计中商品销售收入确认
《企业会计制度》第85条和《具体会计准则——收入》规定企业销售商品时，如同时符合以下4个条件，即确认收入：（1）企业已将商品所有权上主要风险和报酬转移给买方；（2）企业既没有保留通常与所有权相联系继续管理权，也没有对已售出商品实施控制；
（3）与交易相关经济利益能够流入企业；
（4）相关收入和成本能够可靠地计量。

2、税法中商品销售收入确认
企业所得税暂行条例及其实施细则未对商品销售收入确认作出规定，仅仅在第54条对可以分期确定经营业务收入进行规定，但在增值税、消费税暂行条例中对收入确认都进行了具体规定。

总之税法中收入确认基本上是建立在原行业会计制度收入确认原则基础之上，企业销售实现标志，一是产品（商品）已经发出或劳务已经提供；二是价款已经收到或取得索取价款凭据。

例3：某工业企业于2002年4月20日以托收承付方式向B企业销售一批商品，成本为60000元，增值税发票上注明：售价100000元，增值税17000元。

该批商品已经发出，并已向银行办妥托收手续。

此时得知B企业在另一项交易中发生巨额损失，资金周转十分困难。

经与购货方交涉，确定此项收入目前收回可能性不大。

借：发出商品60000
贷：库存商品60000
同时将增值税发票上注明增值税额作如下处理：（到12月31日，会计上不能作为收入，但是税法规定增值税和所得税收入确认成立。

）
借：应收账款--应收销项税额17000
贷：应交税金--应交增值税（销项税额）17000
企业2002年度所得税汇算清缴时纳税调整应纳税所得额4万元。

假定2003年5月5日该企业得知B企业经营情况逐渐好转，B 企业承诺近期付款，该企业可以确认收入：
借：银行存款117000
贷：主营业务收入10万元
应收帐款--B 17000
同时，借：主营业务成本6万元
贷：发出商品6万元
但注意：如果以后确实收不回来，可以向税务机关申请坏帐核销，但此时帐面应收帐款金额仅为1.7万元，应同时连同发出商品10万元一起申请核销，而不能仅仅按照“应收帐款”数字来申请核销！！
（二）折扣销售、销售折扣、销售折让和销货退回涉税处理1、折扣销售(商业折扣)
折扣销售特点是：折扣销售是在商品销售时发生。

税务处理——国税函[1997]472号
（1）纳税人销售货物给购货方销售折扣，如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明，可按折扣后销售额计算征收所得税；如果将折扣额另开发票，则不得从销售额中减除折扣额。

（2）纳税人销售货物给购货方回扣，其支出不得在所得税前列
支。

2、现金折扣
特点是：销售折扣在商品销售后发生。

税法和会计规定：现金折扣不得冲减销售收入
3、销售折让
税法规定：若纳税人取得税务机关开具“进货退出及索取折让证明单”可以开具红字发票冲减销售收入及销项税额，否则不行。

4、销货退回
会计制度及相关准则规定，企业销售商品发生销售退回、其相关收入、成本等一般应直接冲减退回当期销售收入和销售成本等。

属于资产负债表日后事项涉及报告年度所属期间销售退回，应当作为资产负债表日后调整事项，调整报告年度相关收入、成本等。

国税发[2003]第045号规定，企业发生销售退回，只要购货方提供退货适当证明，可冲销退货当期销售收入。

苏国税发[2003]第147号规定：“适当证明”是指购买方退回原购货发票或购买方取得当地主管税务机关开具进货退出或索取折让证明单。

（1）销货退回正常业务
按照税法规定，企业发生销售退回，只要购货方提供退货适当证明，可冲减退货当期销售收入。

（2）属于资产负债表日后事项涉及报告年度所属期间销售退
回
国税发[2003]第045号规定：企业年终申报纳税前发生资产负债表日后事项，所涉及应纳所得税调整，应作为会计报告年度纳税调整；企业年终申报纳税汇算清缴后发生资产负债表日后事项，所涉及应纳所得税调整，应作为本年度纳税调整。

苏国税发[2003]第147号文规定：
资产负债表日后事项指调整事项，不包括非调整事项。

“年终纳税申报前”（简称“年度申报”）是指次年４月３０日前。

例5：上海宝钢股份有限公司2003年度财务报告于2003年4月20日经董事会批准对外报出，2003年度所得税汇算清缴于2004年3月15日完成。

2004年4月5日发生2003年度销售商品退回，因该公司2004年度所得税汇算清缴已经结束，按照税法规定该部分销售退回应减少应纳税所得额在2004年度所得税汇算清缴时与2004年度其他应纳税所得额一并计算，但在对外提供2003年度财务报告时，按会计制度及相关准则规定，该部分销售退回应当调整2003年度会计报表相关收入、成本、利润等。

折扣销售、销售折让和销货退回在主表第2行和第3行“销售退回”、“折扣与折让”项目中反映，如已在销售(营业)收入中减除，第2行、3行不再重复填列。

5、价外费用。