管理会计学成本差异计算与分析
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• 价格差异，是反映由于直接材料、直 接人工、变动性制造费用等要素实际 价格水平与标准价格不一致而产生的 成本差异。
成本差异=实际成本－标准成本 =实际数量×实际价格－标准数量×标准价格 =（实际价格－标准价格）×实际数量＋（实际数量 －标准数量）×标准价格
=价格差异＋数量差异
有关数据之间的关系：
• 材料数量差异是在材料耗用过程中形成 的，反映生产部门的成本控制业绩。材 料数量差异形成的具体原因有许多，如， 操作疏忽造成废品和废料增加、工人用 料不精心、操作技术改进而节省材料、 新工人上岗造成多用料、机器或工具不 适用造成用料增加等。
• 有时多用料并非生产部门的责任，如， 购入材料质量低劣、规格不符会使用 料超过标准；工艺变更、检验过严也 会使数量差异加大等。因此，要进行 具体的调查研究才能明确责任归属。
（二）成本差异的计算与分析
1、直接材料成本差异的计算与分析： (Direct materials price or quantity variance)
（1）直接材料成本差异的计算： • 材料单价差异=（实际单价－标准单价）
×实际产量的实际耗用量 • 材料耗用量差异=标准单价×（实际产量
的实际耗用量－实际产量的标准耗用量）
例：本月实际产量400件，使用工时890 小时，实际发生变动制造费用1958元； 变动制造费用标准成本为4元/件，即每件 产品标准工时为2小时，标准的变动制造 费用分配率为2元/小时。
解：
变动制造费用耗费差异=(1958/890-2)×890 =178（元）
变动制造费用效率差异=(890-400×2)× 2 =180（元）
=2500×0.55-400×6×0.5=175（元） 直接材料成本差异=价格差异+数量差异
=125+50=175（元）
（2 ）直接材料成本差异原因分析： • 材料价格差异是在采购过程中形成的，
不应由耗用材料的生产部门负责，而 应由采购部门对其作出说明。
采购部门未能按标准价格进货的原因 有许多，如，供应厂家价格变动、未按经 济采购批量进货、未能及时订货造成的紧 急订货、采购时舍近求远使运费和途耗增 加、不必要的快速运输方式、违反合同被 罚款、承接紧急订货造成额外采购等，需 要进行具体分析和调查，才能明确最终原 因和责任归属。
三、 成本差异的分析与处理
（一）成本差异及其类型
1、成本差异： 是指在标准成本制度下，企业在一定时 期生产一定数量的产品所发生的实际成 本与其标准成本之间的差额。
2、成本差异的类型： （1）按差异的特征不同分为： • 用量差异，是反映由于直接材料、直
接人工、变动性制造费用等要素的实 际用量消耗与标准用量消耗不一致而 产生的成本差异。
2、直接人工成本差异的计算与分析： （Direct labor rate or efficiency variance）
（1）直接人工成本差异的计算： • 工资率差异=（实际工资率－标准工资率）
×实际产量实际工时 • 人工效率差异=（实际产量实际工时－实际
产量标准工时）×标准工资率
例：本月生产产品400件，实际使用工时 890小时，支付工资4539元；直接人工的 标准成本为10元/件，即每件产品标准工 时为2小时，标准工资率为5元/小时。
① 实际数量×实际价格 ② 实际数量×标准价格 ③ 标准数量×标准价格
价格差异 ①－② 数量差异 ②－③
成本差异 ①－ ③
（2）按差异与其他因素的关系不同分为： • 纯差异，将其他因素固定在标准的基础上
算出的差异。 • 混合差异，又叫联合差异，是指总差异扣
除所有的纯差异后的剩余差异，9/890-5）×890 =89（元）
人工效率差异=（890-400×2）×5 =450（元）
人工成本差异=实际人工成本-标准人工成本 =4539-400×10=539（元）
人工成本差异=工资率差异+人工效率差异 =89+450=539（元）
（2）直接人工成本差异原因分析： • 工资率差异形成的原因，包括直接生产
工人升级或降级使用、奖励制度未产生 实效、工资率调整、加班或使用临时工、 出勤率变化等。原因复杂且难以控制， 一般，应归属于人事劳动部门管理，差 异的具体原因会涉及生产部门或其它部 门。
• 人工效率差异形成的原因，包括工作 环境不良、工人经验不足、劳动情绪 不佳、新工人上岗太多、机器或工具 选用不当、设备故障较多、作业计划 安排不当、产量太少无法发挥批量节 约优势等。主要是生产部门的责任， 但也不是绝对的，如材料质量不好也 会影响生产效率。
变动制造费用成本差异=实际变动制造费用-标准 变动制造费用=1958-400×4=358（元）
3、变动制造费用差异的计算与分析 （Variable overhead efficiency or spending variance） （1）变动制造费用差异的计算：
• 变动制造费用分配率差异=（变动制造费 用实际分配率－变动制造费用标准分配率） ×实际产量实际工时
• 变动制造费用效率差异=（实际产量实际 工时－实际产量标准工时）×变动制造费 用标准分配率
（3）按差异的性质不同分为： • 有利差异，因实际成本低于标准成本
而形成的节约差。 • 不利差异，实际成本高于标准成本而
形成的超支差。
（4）按差异与主观努力的关系不同分为： 可控差异、不可控差异
• 可控差异，是指与主观努力程度密切相关 的成本差异，也称主观差异，它是成本控 制的重点。
• 不可控差异，是指与主观努力程度关系不 大的成本差异，该差异形成或变动主要受 客观因素制约，因而也称为客观差异。
例：本月生产产品400件，使用材料2500千 克，材料单价为0.55元/千克；直接材料的 单位产品标准成本为3元，即每件产品耗用 6千克直接材料，每千克材料的标准价格为 0.5元。
解： 直接材料价格差异=（0.55-0.5）×2500
=125（元） 直接材料数量差异=（2500-400）
×6×0.5=50（元） 直接材料成本差异=实际成本-标准成本
成本差异=实际成本－标准成本 =实际数量×实际价格－标准数量×标准价格 =（实际价格－标准价格）×实际数量＋（实际数量 －标准数量）×标准价格
=价格差异＋数量差异
有关数据之间的关系：
• 材料数量差异是在材料耗用过程中形成 的，反映生产部门的成本控制业绩。材 料数量差异形成的具体原因有许多，如， 操作疏忽造成废品和废料增加、工人用 料不精心、操作技术改进而节省材料、 新工人上岗造成多用料、机器或工具不 适用造成用料增加等。
• 有时多用料并非生产部门的责任，如， 购入材料质量低劣、规格不符会使用 料超过标准；工艺变更、检验过严也 会使数量差异加大等。因此，要进行 具体的调查研究才能明确责任归属。
（二）成本差异的计算与分析
1、直接材料成本差异的计算与分析： (Direct materials price or quantity variance)
（1）直接材料成本差异的计算： • 材料单价差异=（实际单价－标准单价）
×实际产量的实际耗用量 • 材料耗用量差异=标准单价×（实际产量
的实际耗用量－实际产量的标准耗用量）
例：本月实际产量400件，使用工时890 小时，实际发生变动制造费用1958元； 变动制造费用标准成本为4元/件，即每件 产品标准工时为2小时，标准的变动制造 费用分配率为2元/小时。
解：
变动制造费用耗费差异=(1958/890-2)×890 =178（元）
变动制造费用效率差异=(890-400×2)× 2 =180（元）
=2500×0.55-400×6×0.5=175（元） 直接材料成本差异=价格差异+数量差异
=125+50=175（元）
（2 ）直接材料成本差异原因分析： • 材料价格差异是在采购过程中形成的，
不应由耗用材料的生产部门负责，而 应由采购部门对其作出说明。
采购部门未能按标准价格进货的原因 有许多，如，供应厂家价格变动、未按经 济采购批量进货、未能及时订货造成的紧 急订货、采购时舍近求远使运费和途耗增 加、不必要的快速运输方式、违反合同被 罚款、承接紧急订货造成额外采购等，需 要进行具体分析和调查，才能明确最终原 因和责任归属。
三、 成本差异的分析与处理
（一）成本差异及其类型
1、成本差异： 是指在标准成本制度下，企业在一定时 期生产一定数量的产品所发生的实际成 本与其标准成本之间的差额。
2、成本差异的类型： （1）按差异的特征不同分为： • 用量差异，是反映由于直接材料、直
接人工、变动性制造费用等要素的实 际用量消耗与标准用量消耗不一致而 产生的成本差异。
2、直接人工成本差异的计算与分析： （Direct labor rate or efficiency variance）
（1）直接人工成本差异的计算： • 工资率差异=（实际工资率－标准工资率）
×实际产量实际工时 • 人工效率差异=（实际产量实际工时－实际
产量标准工时）×标准工资率
例：本月生产产品400件，实际使用工时 890小时，支付工资4539元；直接人工的 标准成本为10元/件，即每件产品标准工 时为2小时，标准工资率为5元/小时。
① 实际数量×实际价格 ② 实际数量×标准价格 ③ 标准数量×标准价格
价格差异 ①－② 数量差异 ②－③
成本差异 ①－ ③
（2）按差异与其他因素的关系不同分为： • 纯差异，将其他因素固定在标准的基础上
算出的差异。 • 混合差异，又叫联合差异，是指总差异扣
除所有的纯差异后的剩余差异，9/890-5）×890 =89（元）
人工效率差异=（890-400×2）×5 =450（元）
人工成本差异=实际人工成本-标准人工成本 =4539-400×10=539（元）
人工成本差异=工资率差异+人工效率差异 =89+450=539（元）
（2）直接人工成本差异原因分析： • 工资率差异形成的原因，包括直接生产
工人升级或降级使用、奖励制度未产生 实效、工资率调整、加班或使用临时工、 出勤率变化等。原因复杂且难以控制， 一般，应归属于人事劳动部门管理，差 异的具体原因会涉及生产部门或其它部 门。
• 人工效率差异形成的原因，包括工作 环境不良、工人经验不足、劳动情绪 不佳、新工人上岗太多、机器或工具 选用不当、设备故障较多、作业计划 安排不当、产量太少无法发挥批量节 约优势等。主要是生产部门的责任， 但也不是绝对的，如材料质量不好也 会影响生产效率。
变动制造费用成本差异=实际变动制造费用-标准 变动制造费用=1958-400×4=358（元）
3、变动制造费用差异的计算与分析 （Variable overhead efficiency or spending variance） （1）变动制造费用差异的计算：
• 变动制造费用分配率差异=（变动制造费 用实际分配率－变动制造费用标准分配率） ×实际产量实际工时
• 变动制造费用效率差异=（实际产量实际 工时－实际产量标准工时）×变动制造费 用标准分配率
（3）按差异的性质不同分为： • 有利差异，因实际成本低于标准成本
而形成的节约差。 • 不利差异，实际成本高于标准成本而
形成的超支差。
（4）按差异与主观努力的关系不同分为： 可控差异、不可控差异
• 可控差异，是指与主观努力程度密切相关 的成本差异，也称主观差异，它是成本控 制的重点。
• 不可控差异，是指与主观努力程度关系不 大的成本差异，该差异形成或变动主要受 客观因素制约，因而也称为客观差异。
例：本月生产产品400件，使用材料2500千 克，材料单价为0.55元/千克；直接材料的 单位产品标准成本为3元，即每件产品耗用 6千克直接材料，每千克材料的标准价格为 0.5元。
解： 直接材料价格差异=（0.55-0.5）×2500
=125（元） 直接材料数量差异=（2500-400）
×6×0.5=50（元） 直接材料成本差异=实际成本-标准成本