CPA会计2008版第十六章债务重组

坏账准备(原账面) 贷：应收账款(账面余额)
资产减值损失（差额）
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[例1] 06年10月10日，甲公司销售一批材料给 乙公司，不含税价格为100万元，增值税率为 17%。07年3月20日，乙公司发生财务困难， 经双方协商，甲公司减免乙公司20万元债务， 余款乙公司用现金立即还清，甲公司已对该 项应收债权计提坏帐准备15万元。
①债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的 面值总额确认为股本(或实收资本)，股份的公 允价值总额与股本(或实收资本)之间的差额作 为“资本公积”。重组债务的账面价值与股份 的公允价值总额之间的差额，计入“营业外收 入”。 P/370
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② 将债务转为资本的，债权人应当将享有股份 的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权 的账面余额与股份的公允价值之间的差额，先 冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分， 计入“营业外支出”；不足冲减的，作为当期 “资产减值损失”的抵减予以确认。
本章考情分析 本章试题重点是债务人、债权人在债务重组 中损益的计算，以及债权人受让非现金资产 的后续处理。
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学习本章应注重掌握：
1．债务重组的概念和方式； 2．债务人的会计处理以及资产转让损益 和债务重组利得的计算； 3．债权人的会计处理以及受让资产价值 和债务重组损失的计算。
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近年考点
年度 2004 2005 2006 2007
资产减值损失(当重组损失额小于已提减值准备时)
实例P/371[16-5]
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[例3] 05年4月3日，甲股份公司欠乙企业购料款 价税合计500万元，由于甲公司财务困难，05年 7月2日经双方协商，甲公司以120万股普通股偿 债(每股面值为1元，每股市价为2．5元)，无相 关税费。05年末办完增资手续，乙企业对应收 账款提取坏账准备10万元。假定债权股后,乙企 业长期股权投资按成本法核算。
要求：作出双方的会计分录
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1. 乙公司3月20日的会计处理:
借：应付账款—甲公司 117
贷：银行存款
97
营业外收入—债务重组利得 20
2. 甲公司3月20日会计处理：
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借：银行存款 97 坏账准备 15 营业外支出—债务重组损失 5 贷：应收账款 117
若甲公司已提坏账准备为25万元，则甲公司会 计处理如下：
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借：银行存款 97 坏账准备 25
贷：应收账款 117 资产减值损失 5
实例P/365[16-1] 二、以非现金资产清偿债务 P/366 (一)债务人：
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1.处理原则:债务人应将重组债务的账面价值与 转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入 “营业外收入－债务重组利得”。 具体分别按以下情况处理：
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(1)甲公司05年末账务处理：
借：应付账款—乙企业 500(原帐面) 贷：股本 120(120万股×1元/股) 资本公积—股本溢价 180(120 ×2．5—120) 营业外收入—债务重组利得 200(500－ 120 ×2.5)
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(2)乙企业的账务处理： 借：长期股权投资 300(120万股×2,5元/股)
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[例2] 07年1月1日，甲公司销售一批产品给丙 公司，含税价为150万元。07年7月l0日。丙公 司无法按合同规定偿还债务，经双方协议，甲 公司同意丙公司用产品抵债。该产品市价为100 万元，增值税17万元，产品成本为80万元。甲 公司为债权计提了坏账准备30万元。假定不考
虑其他税费。
1. 丙公司会计处理：
债权人应将原债权的账面余额与收到的现金之间 的差额，计入“营业外支出—债务重组损失”， 同时冲减已计提的减值准备。
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(1)收款额小于债权的账面价值时 借：银行存款（实际收款数）
坏账准备（原帐面） 营业外支出—债务重组损失（差额） 贷：应收账款（原帐面）
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(2)收款额大于债权的账面价值但小于债权的账 面余额时 借：银行存款(实收款额)
贷：应收账款 ③当或有收入未实现时：
无相关账务处理。
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四、以上三种方式的组合P/374 详见P/374
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涉及或有应收金额的，债权人不应当确认，更 不得将其计入重组后债权的账面价值。
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或有应收金额，是指需要根据未来某种事项出现 而发生的应收金额，具有不确定性。 2. 分录 (1)如果不存在或有条件时：
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借：应收账款 (新帐面) 营业外支出—债务重组损失(当重组损失额大于已提减 值准备时) 坏账准备(原帐面) 贷：应收账款(旧的) 资产减值损失(当重组损失额小于已提减值准备时)
2．债务人的会计处理
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借：应付账款(原帐面) 贷：股本(面值) 资本公积—股本溢价(股票公允价减去股本额) 营业外收入—债务重组利得(抵债额减去股票公允价值)
3．债权人的会计处理
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借：长期股权投资或交易性金融资产(公允价值) 坏账准备(原帐面) 营业外支出—债务重组损失(当重组损失额大于
已提减值准备时) 贷：应收账款(原帐面)
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借：应付账款 150
贷：主营业务收入
100
应交税费一应交增值税(销项税额) 17
营业外收入—债务重组利得
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借：主营业务成本 80
贷：库存商品
80
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2. 甲公司会计处理：
借：库存商品
100
应交税费－应交增值税(进项税额) 17
坏账准备
30
营业外支出—债务重组损失
3
贷：应收账款
150
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三、债务转为资本 1．会计处理原则P/370
坏账准备 10(原帐面) 营业外支出—债务重组损失 190 贷：应收账款—甲公司 500(原帐面) 四、修改其他债务条件P/183
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(一)债务人的会计处理 1. 原则: 债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允
价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的 账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额， 计入”营业外收入-债务重组利得”。
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如涉及或有应付金额，并且符合《或有事项准 则》的，应将其确认为预计负债。重组债务的 账面价值，与重组后债务的入账价值和预计负 债金额之和的差额，计入“营业外收入-债务 重组利得”。
或有应付金额，是指需要根据未来某种事项出 现而发生的应付金额，具有不确定性。P/373
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2. 分录 (1)不存在或有条件时：
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③以股票、债券等金融资产抵偿债务，抵债股权的公允价 值与账面价值的差额，计入“投资收益”；债务的帐面 价值与抵债股权的公允价值之差计入“营业外收入－债 务重组利得”P/369 2.分录 (1)以存货抵债：
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①借：应付账款(账面余额) 银行存款(收到的补价)
贷：主营业务收入(公允价值) 应交税费—应交增值税(销项税额)(计税价值×17％) 银行存款(支付的补价) 营业外收入—债务重组利得（差额）
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②当预计负债实现时： 借：预计负债
贷：应付账款 借：应付账款
贷：银行存款
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③当预计负债未实现时： 借：预计负债
贷：营业外收入—债务重组利得 (二)债权人的会计处理
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债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公 允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权 的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差 额，作为“营业外支出-债务重组利得”处理。
混合清偿债务
的会计处理
不存在或有条件的情况
远期清偿债务 的会计处理
存在或有条件的情况 5
第一节 债务重组的定义和重组方式 (一) 债务重组概念： P/364 是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按 照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让 步的事项。 （二）债务重组的界定P/364
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强调债权人必须作出“让步”才可定性为债务 重组。 以上“让步”指：债权人减免债务人债务本金或 者利息、降低债务人应付债务的利率等。 （三）债务重组的方式 ：P/364
1．以资产清偿债务；P/364
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2．债务转为资本；P/365 3．修改其他债务条件，如减少债务本金、减少 债务利息等，不包括上述(1)和(2)两种方式； P/365 4．以上三种方式的组合，即混合重组。 P/365
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（四）债务重组日的确认 即债务重组完成日，指债务人履行协议或法院裁 定，将相关资产转让给债权人、将债务转为资本 或修改后的偿债条件开始执行的日期。
考点 债务重组与投资 债务人会计处理原则
无
债务人、债权人的会计 处理以及损益计算
涉及题型 计算题 多选l题
计算l题
3
4
债务重组概念 以资产清偿债务
债务重组方式
将债务转为资本
债务重组日的
修改其他债务条件
债 确定 务
以上三种方式的组合
重 即期清偿债务 组 的会计处理
以现金或非现金资产抵债
以债转股方式抵债
实例P/367[16-2]
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⑵以固定资产抵偿债务P/368 实例P/368[16-3]
(3) 以长期股权投资抵债:
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借：应付账款(原帐面) 银行存款(收到的补价) 长期股权投资减值准备(原帐面)
投资收益[无形资产的(公允价值一账面价值)一税费] 贷：长期股权投资(原帐面) 投资收益[抵债股票的(公允价值一账面价值)一税费] 银行存款(支付的补价) 营业外收入—债务重组利得[债务额+收到的补价(或一支付的 补价)一抵债股票的公允价值]
将来按正常债权的收回处理即可。
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(2)如果存在或有条件：
①重组当时： 借：应收账款(新帐面) 营业外支出—债务重组损失(当重组损失额大于已提 减值准备时) 坏账准备(原帐面) 贷：应收账款(原帐面) 资产减值损失(当重组损失额小于已提减值准备时)
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②当或有收入实现时： 借：应收账款
贷：营业外支出—债务重组损失 借：银行存款
借：应付账款(原帐面) 贷：应付账款(新帐面，包括将来要偿还的本息) 营业外收入—债务重组利得(差额)
以后按正常的抵债处理即可。 实例P/372[16-6]
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(2)如果存在或有条件： ①重组当时： 借：应付账款 (原帐面)
贷：应付账款 (新帐面) 预计负债 (或有支出) 营业外收入—债务重组利得 (差额)
实例P/369[16-4)
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(4)以多项非货币性资产抵债： 只需将上述处理合并即可。 (二)债权人分录如下：
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借：换入的非货币资产(按公允价值入账) 应交税费—应交增值税(进项税额) 银行存款(收到的补价) 坏账准备(原帐面) 营业外支出—债务重组损失(当重组损失额大于已提减值准备时) 贷：应收账款(原帐面) 银行存款(支付的补价) 资产减值损失(当重组损失额小于已提减值准备时)
第二节 债务重组的会计处理
一、以资产清偿债务P/3ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ5
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（一）以现金清偿债务P/365 1．处理原则及分录 ： (1)债务人： 债务人应将原债务的账面价值与实际支付现金之 间的差额，计入当期损益，即“营业外收入—债 务重组利得”。 P/365
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借：应付账款（原帐面） 贷：银行存款（实际付款数） 营业外收入—债务重组利得（差额） (2)债权人 ：
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①以存货抵债的，应当视同销售处理，按存货的公允 价值确认“主营业务收入”，同时结转“主营业务成 本”P/367
②以固定资产、无形资产抵债的，其公允价值和账面 价值的差额，计入“营业外收入”或“营业外支出” （处置× ×资产利得）；债务的帐面价值与抵债资产 的公允价值之差计入“营业外收入－债务重组利 得”P/368