关联方利息支出扣除计算实例

借款利息扣除案例
2007年1月1日甲企业向乙企业拆借资金1000万元，合同约定年利率为15.3％，借款期限1年，2007年1月1日甲企业当地金融企业一年期贷款实行的利率为10.404％，中国人民银行规定的1年期基准利率（年）为6.12％。

甲企业当地金融企业实行的利率10.404％构成为（基准利率6.12％＋浮动利率6.12％×70％），2007年末甲企业支付给乙企业的借款利息1000万元×15.3％＝153万元，年终汇算清缴无须作纳税调整，153万元的借款利息可全额在税前扣除。

同样，2008年1月1日甲企业向乙企业拆借资金1000万元，合同约定年利率15.3％，借款期限1年，2008年1月1日甲企业当地金融企业一年期贷款实行的利率为12.699％，（中国人民银行规定的1年期基准利率（年）为7.47％＋浮动利率为5.229％,仍为70%），2008年末甲企业支付给乙企业的利息为1000万元×15.3％＝153万元，年终甲企业应计算不允许税前列支的利息为1000×（15.3％－12.699％）＝26.01万元。

为什么？
原《企业所得税暂行条例》规定:纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按照实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。

《国家税务总局关于企业贷款支付利息税前扣除标准的批复.doc》（国税函…2003‟1114号）文件在暂行条例的基础上进一步明确并对计算口径进行了统一:按照中国人民银行规定，金融机构贷款利率包括基准利率和浮动利率。

因此，向非金融机构的准予扣除的同类同期贷款利率包括中国人民银行规定的基准利率和浮动利率。

但是中国人民银行决定从2004年10月29日起进一步放宽金融机构的贷款利率浮动区间，金融机构的贷款利率原则上不再设定上限。

那么甲企业支付给乙企业的15.3%(基准利率6.12％＋浮动利率6.12×150％)利率符合人民银行的规定，没有高于金融机构同类、同期贷款利率，根据国税函…2003‟1114号的解释，153万元的借款可全额在税前扣除。

新所得税法规定：企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：
（一）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；
（二）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。

这条规定将金融机构改变为金融企业，金融机构，是指专门从事货币信用活动的组织；而企业是以营利为目的的并从事经营活动的，向社会提供商品或服务的经济组织。

中国人民银行和商业银行虽然都为金融机构，但中国人民银行属于管理性金融机构，不以营利为目的，不从事经营活动，商业银行属于经营性金融机构，性质为金融企业。

所以，甲企业支付给乙企业的借款利率超过“金融企业同期同类贷款利率”的部分1000万元×（15.3％－12.699％）＝26.01万元，不得在2008年企业所得税前列支。

新法条例三十八条将向非金融机构借款的利率规定为：“不超过按照金融企业同期同类贷款利率”，排除了中国人民银行规定的基准利率和浮动利率，企业在实际业务中结算的借款利率应该是不超过金融企业执行的“基准利率＋浮动利率”
关联方利息支出扣除计算实例
A公司、B公司和C公司于2008年1月共投资1000万元设立D公司。

A公司权益性投资200万元，占20%股份；B公司权益性投资200万元，占20%股份；C公司权益性投资600万元，占60%的股份。

2008年1月，D公司以10%年利率从A 公司借款500万元，以9%年利率从B公司借款600万元，以7%年利率向C公司借款600万元。

假设A、B、C、D公司均为非金融企业；银行同期贷款利率为8%；D公司实际税负高于A公司，且D公司无法提供资料证明其借款活动符合独立交易原则；B公司可以提供税法规定的相关资料以证明其符合独立交易原则；D公司实际税负不高于C公司；
根据企业所得税法及其实施条例、121号文件的规定，现计算如下：
1.对A公司支付的利息
由于D公司实际税负高于A公司，且D公司无法提供资料证明其借款活动符合独立交易原则，D公司实际支付给A 公司的利息支出，不超过121号文件规定的债资比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。

D公司接受A公司的债权性投资和权益性投资分别为500万元和200万元，其比例为
2.5:1，高于规定的2:1，并且其约定利率10%高于金融机构同期贷款利率8%，故A公司借款利息不能全额税前扣除。

其可税前扣除的借款额为200×2=400万元，利息额为400×8%=32万元。

2008年共支付A公司利息500×10%=50万元，可税前扣除32万元，其余18万元应在2008年作纳税调整，且在以后年度也不可扣除。

2.对B公司支付的利息
D公司接受B公司的债权性投资可以提供税法规定的相关资料以证明其符合独立交易原则，可以不看债资比例的规定，但其约定利率9%高于金融机构同期贷款利率8%，故B 公司借款利息600×9%=54万元不能全额在税前扣除，其超过金融机构同期贷款利率的部分600×（9%-8%）=6万元要作纳税调整。

3.对C公司支付的利息
D公司实际税负不高于C公司，也可以不看债资比例的规定，其约定年利率7%低于金融机构同期贷款利率，故C公司借款利息600×7%=42万元可以全额在税前扣除。

4.A、B、C公司的利息收入
A公司自D公司取得的利息收入50万元、B公司自D公司取得的利息收入54万元、C公司自D公司取得的利息收入42万元，因企业所得税法和实施条例中没有相关税收优惠政策的规定，故均应并入应纳税所得额计算缴纳企业所得税。

关联方利息支出扣除计算实例
（案例来源于中税报2008.12.1）
安徽省宿州市鸿祥服装公司是安徽省宿州市北方煤电集团公司和上海天海服装集团公司各投资500万元，于2006年元月注册成立的一家独立核算的服装生产企业。

2008年初，鸿祥公司与国外一家企业签订了一笔较大的服装生产供应合同，急需20000万元的流动资金购买原材料。

于是，鸿祥公司向天海公司申请借款2000万元。

但由于天海公司只能提供1000万元的借款（借款期限为一年），故天海公司提供连带责任担保向上海华运公司借款1000万元（借款期限为一年），借款利息均按银行（金融企业）一年期贷款利率（6.93%）的1.5倍按季度支付。

2008年1-9月，鸿祥公司按合同分别向天海公司和华运公司支付1-3季度利息779625元。

由于鸿祥公司与天海公司是关联企业，因此该企业财务人员依照《企业所得税税前扣除办法》（国税发【2000】84号）第三十六条的规定，对从天海公司借入的资金1000万元超过鸿祥公司注册资本（1000万元）50%的部分（500万元）所支付的利息389812.50元进行了纳税调整，即调增应纳税所得额389821.50元，而对支付给华运公司的利息因为没有关联关系，就没有进行纳税调整。

你认为，鸿祥财务公司对这部分利息纳税调整是否正确？
宿州市国税局的税务人员在详细了解情况后，向该企业财务人员介绍了新企业所得税的政策。

首先，根据《企业所得税法》第四十六条、《企业所得税实施条例》第一百一十九条和《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税【2008】121号）第一条和第二条规定，无关联第三方提供的、有关联方担保且负有连带责任的债权性投资属于企业间接从关联方获得债权性投资。

金融企业以外的企业直接或者间接从关联方获得的债权性投资与权益性投资比例超过2：1的部分而发生达的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。

同时依据《企业所得税实施条例》第三十八条第（二）项的规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分准予税前扣除，超过部分不予税前扣除。

因此，对于鸿祥公司来说，其从上海华运公司借的10000万元借款，也应算作从天海公司间接获得的债权性投资。

所以鸿祥公司从天海公司获得的债权性投资（包括从上海华运公司借得的款项）在不超过天海公司对鸿祥公司的权益性投资（500万元）的2倍内的部分，并按照同期同类贷款利率计算的利息准予税前扣除，其余均不得税前扣除。

故鸿祥公司从天海公司和上海华运公司共借得的2000万元借款，在2008
年1-9月实际支付并可以在税前扣除的利息是5000000（权益性投资）×2×6.93%÷12×9=519750元
应调增应纳税所得额=779625+779625-519750=1039500元。