事务所内部控制、媒体监督与审计质量的文献综述

事务所内部控制、媒体监督与审计质量的
文献综述
段倩
摘要：执业质量是事务所的生命线，会计师事务所内部控制的质量直接影响着审计质量的高低，但目前研究仅考虑上市公司内部控制对审计质量的影响，而忽略了审计主体的作用。

媒体对于上市公司和事务所的外部监督也对审计质量产生积极作用。

本文梳理了影响审计质量的内外两种监管渠道的相关文献，并对相关研究提供新思路。

关键词：事务所内部控制质量；媒体监督；审计质量一、引言
2009年10月，财政部发布《关于加快发展我国注册会计师行业若干意见》，一方面要求财政部和各省级财政部门加强对注册会计师行业的行政监管，另一方面则要求加强协会建设，严格自律约束，将内部自我约束与外部强制监管相结合。

2011年，中注协对行业执业质量检查制度进行了全面改革，引导事务所将工作重心转移到完善内部治理机制和健全质量控制体系上来，提升事务所系统风险防范能力。

5年来，中注协不断推进执业质量检查制度改革，扎实开展执业质量检查工作；尤其是不断推进年报审计监管约谈工作，约谈成了中注协年报审计监管“名片”，2010年到2014年期间，在上市公司财务报告
审计中，中注协共对会计师事务所约谈77家次，注册会计师的审计工作共调整利润总额5795亿元、资产总额37724亿元、应交税金1570亿元，有效地过滤了资本市场中的不实信息，提高了上市公司财务信息的可靠性，提升了资本市场的整体信息质量。

2016年年初，在2015年上市公司年报披露启动之际，中注协为强化上市公司年报审计监管，再次约谈会计师事务所不得失信放水。

2016年3月11日，中注协发布会计师事务所执业质量检查通告（第十三号），完善系统风险导向检查的程序和方法，加强检查队伍建设，促进事务所全面提升内部治理机制和能激发其主人翁精神，提升工作积极性。

（二）严肃内控工作奖惩制度内控，既然是内部工作，那么会计核算的内控工作一定也由内部的财务工作人员和财务审计人员进行具体实施。

无论是国企还是私企，和人相关的、以人作为实施主体的工作都免不了出现失职或渎职的情况。

以前文讲到的出纳只认审核签字而不关心票据真实性的做法和电算化审核人员的违规审核行为，实际上都是会计核算工作失职，甚至可以说是渎职。

国有企业虽然制定了很多内控工作相关的惩治制度，但真正实施的却并没有几家，完全达不到惩罚内控失职当事人和震慑其他会计核算人员的作用。

笔者认为，想切实将内控工作贯彻执行，必须在普及思想观念的基础之上，让内控工作关系到内控相关人员的切身利益。

最直接的方式就是为会计核算内控工作设立专门的奖惩机制，仅仅是惩治措施只会令相关人员惧怕，对举报会计核算失职行为的相关人员给予一定奖励，才会激励财务工作者投身内控工作的积极性。

（三）财务审计部门绝对独立
国有企业审计部门是为控制会计核算工作质量而设置的专业性较高的企业内控部门，是经营管理的协助者同时也是监督者，是会计核算工作真实合法的最后一层保障。

所以说，审计部门的审计工作不应该受到任何经营管理相关部门的领导和干涉，应直属于企业监事会，即使
是国有企业的董事会和厂长（经理）也不能干预审计工作的进行。

只有审计部门隶属监事会，其工作成绩才不会受生产经营活动利润高低的影响，同时也不会受到会计核算相关部门的控制，保证审计地位的真实独立。

这样，审计部门在审计工作不涉及个人利益和部门利益的情况下，才能真正做到对会计核算工作的公正审查，进而发现会计核算工作中的弊端和错误，校正会计工作流程，提升会计核算质量。

四、结论
国有企业的营利性主要体现在追求我国国有资产的保值和增值，每一项经营活动都直接关系到我国国有资产的安全，会计核算作为国有企业最主要的财务记录计量工作，其内控控制制度的建立只是会计核算内控工作的开始，只有财务部门全员树立内控观念、参与内控工作，才能将我国国有企业的内控管理要求真正落到实处。

参考文献：
[1]徐颖.论如何加强国有企业会计核算管理[J].当代经济,2013,(18).
[2]山雪.国有企业会计内部控制措施分析[J].企业改革与管理,2014,(23).
[3]侯立国.国有企业会计内部控制措施[J].现代经济信息，2014,(08).
（作者单位：温州经济技术开发区审计局）
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水平，保障了审计质量。

对一般上市公司而言，公司内部控制是保障财务信息真实可靠的内部监督机制，会计师事务所是社会监督机制；而对会计师事务所来说，事务所内部控制仍然是对审计质量重要的内部监督机制，但社会监督则需要媒体的参与。

新修订的《中华人民共和国国家审计准则》中国家也以准则的形式，提出了审计工作人员可以依据媒体新闻报道来对上市公司做出合理判断。

媒体及网络的快速发展为投资者提供了新型的监督渠道，引入媒体监督来考量事务所内部控制质量对审计费用的关系十分必要。

二、国内外研究现状（一）事务所内部控制质量及其与审计质量的关系关于上市公司内部控制质量的研究由来已久，但现有文献关于会计师事务所内部控制质量的研究并不多。

会计师事务所内部治理与内部控制有相似之处，但也存在一定差异。

由于数据的不易获得性，大多数学者是通过研究事务所内部治理来探讨事务所对审计质量的直接作用的。

国内外对于事务所内部控制质量的直接研究都不多。

国外研究也仅针对事务所内部治理的某些要素，如Trompeter （1994）研究了事务所的合伙人薪酬，Carcello （2000）也研究了合伙人薪酬和事务所的利润分享制度。

国内研究方面，陈建明（2004）根据国外注册会计师行业的经验提出有健全内部控制的事务所必定发展久远，并对注册会计师审计质量控制提供了独立控制的原则，即在事务所内部成立独立的控制部门执行专业规程和质量控制规程。

张龙平、鲁清仿（2012）构建了我国会计师事务所内部控制的理论基础，提出会计师事务所内部控制是提高事务所质量管理能力、风险管控能力与市场竞争能力的制度保证，如果事务所内部控制不健全，公信力仅靠职业道德和法治约束来保障，那么审计质量也就无从保证。

作为事务所从业人员的高瞻（2012）也表明我国的会计师事务所普遍存在对内部控制重视度不高，事务所内部控制制度不健全等问题。

齐飞（2013）提出事务所在通过规模扩张实现“做大”的同时，更要注重通过强化内部质量控制实现“做强”。

关于事务所内部治理水平指标，国外的Gompers （2003）率先构造了“公司治理指数”衡量股东权利大小，这种方法即选择一系列关键指标对公司治理状况进行打分，最终得到综合指标。

国内学者受益于此，通常采用的两种衡量方法分别是通过发放调查问卷，或者通过事务所可量化的内部治理要素指标综合反映。

如李晓慧、吴雅楠（2012）对会计师事务所对质量问题的把关、对风险的控制以及管理者的社会责任等问题设计调查问卷来衡量事务所内部治理水平。

国外较早地开始从事务所组织形式、规模等方面研究事务所内部治理对审计质量的影响，如DeAngelo (1981)认为大规模事务所独立性更强所以能够提供更高质量的审计，Dopuch N.和R.R.King （1992）和Dye （1993）都认为事务所采用合伙制的组织形式有助于提高审计质量，因为承担了更高的法律风险。

但近年来学者提出了新的观点，Chaney （2004）和Lawrence （2011）都发现大规模事务所的审计质量并未得到提高。

Francis （2011）较为全面地提出了审计实施过程、会计师事务所以及审计相关的制度都会影响审计质量。

国内开始研究事务所内部控制质量与审计质量较晚，主要是由于事务所相关数据的非公开性。

李晓慧、吴雅楠和李昭祎（2012）通过分析会计师事务所对审计质量的影响因素得出，我国会计师事务所缺乏有效的内部治理导致审计质量无法保障。

朱建弟（2013）以立信事务所的内部治理实践阐述了加强事务所内部治理机制建设对提高会计信息质量和注册会计师审计质量的正向关系。

（二）媒体监督及其与审计质量的关系
随着互联网的快速发展，媒体对于揭露上市公司财务造假、内幕信息等方面逐渐开始发挥作用，如银广夏、蓝田事件、紫鑫药业等重大财务舞弊事件均是通过媒体曝光得以发现。

Dyck 和Zingales （2002）最早提出新闻媒体作为独立于上市公司和会计师事务所的力量，可以通过声誉机制和监督机制来影响上市公司和会计师事务所的行为。

后来Miller （2006）研究也表明，媒体在揭示会计丑闻的过程中扮演了积极的角色。

现有文献对媒体监督也会通过“媒体报道”、“媒体负面报道”、“媒体关注”、“媒体意见”等相似的要素进行研究，这些要素均衡量了媒体对上市公司的监督与治理效果，因此本文将这些要素加以整合，选择“媒体监督”进行整合与研究。

媒体监督对审计的作用，主要在于对审计费用、审计意见和审计质量等方面。

关于媒体监督对审计费用的影响，Fan 和Wong （2005），Fang 和Peress （2009）均把媒体作为外部治理的一种信号效应，审计师根据此信号来决定审计过程和审计费用。

吕敏康、冉明东（2012）研究发现媒体报道影响了审计师在定价契约谈判过程中的信息占有和盈余管理风险权重的判断。

刘启亮、李祎、张建平（2013）研究了媒体负面报道只有在高诉讼风险的情况下，才会对审计师变更与审计费用产生显著的影响。

刘启亮、李蕙等（2014）和冉明东、贺跃（2014）均发现了媒体负面报道、媒体关注能直接引起审计师提高审计收费。

关于媒体监督对审计意见的影响，Frost (1991)和Mutchler(1997)很早就发现华尔街杂志报道公司亏损情况后，审计师会更容易签发非标准审计意见。

Joe （2003）认为媒体负面报道会使审计师对客户产生认知偏差，进而影响审计意见。

国内现有研究均发现媒体对上市公司负面报道越多，审计师发表费非标准审计意见的概率越大（杨德明，2011；余文苗等，2013；李弘知、樊耀骏，2015；吕敏康、刘拯，2015）。

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关于媒体监督对审计质量的影响，Shapiro （1983）认为当媒体独立性较差时，媒体监督作用受损，审计师也很难提供高质量的审计服务。

Cheney ，Pantzalis 和Park （2009）指出，媒体关注作为信息中介为广大受众提供了具有价值相关性的信息，降低了信息不对称程度。

张建平（2013）和周兰、耀友福（2015）证明了媒体负面报道对审计质量的正相关作用。

媒体监督对事务所而言是一种外部监督，媒体与审计的关系研究大约也是从2010年后开始的。

受信号传递理论的影响，大多数学者认为媒体监督或媒体报道有助于揭示上市公司的财务造假行为，为公众提供了有效解决信息不对称问题的渠道，媒体负面报道会对审计费用和审计质量的提高起到了直接作用（Bushee et al ，2010；刘启亮等，2013）。

对于审计师而言，Dyck （2002）最早提出媒体通过声誉机制起作用，如果审计客户被媒体报道负面新闻，审计师的声誉也会相应的受到损害，因此事务所在媒体监督下会自觉提高审计质量。

（三）会计师事务所内部控制、媒体监督与审计质量的关系
现有文献并没有直接对事务所内部控制质量、媒体监督与审计质量三者之间的关系研究，但存在更换其他相关的指标进行的研究，如研究事务所其他要素或研究上市公司内部控制与媒体监督、审计质量的关系等。

国外学者如Firth （2011）和Lennox 、Li （2012）均研究了会计师事务所转制对于审计质量的影响，普遍认为合伙制的会计师事务所审计质量更高。

国内学者如吴伟荣、刘亚伟（2015）研究了公共压力对审计质量的影响及会计师事务所规模对这一影响的调节作用，研究发现媒体监督与审计质量正相关，而事务所规模对二者起到了正向调节作用。

逯东、付鹏和杨丹（2015）通过实证分析得出媒体关注度对上市公司的内部控制质量有正相关的关系，因为当某公司收到较多的媒体关注时，更容易引起监管部门和公众的注意，这种压力促使公司的内部控制更为规范，这一理论也适合于事务所；同时，当上市公司内部控制质量和会计信息质量提高，也有利于审计质量的提升。

三、文献述评与启示
国内外虽然对于审计质量的影响因素进行了丰富的研究，但从审计主体考虑其对审计质量的关系并不多。

以上文献梳理了事务所内部控制和媒体作为内外部两种监督渠道对于审计质量的保障作用，明确了当前研究中存在的问题：
（1）关于会计师事务所内部控制质量与审计质量的关系，现有研究并不丰富，虽多有提及事务所内部控制的重要作用，以及我国事务所的内部控制质量需要引起重点关注等问题，但目前学者们对于会计师事务所内部控制质量研究并不充分，尤其是没有通过实证分析来研究事务所内部控制质量对审计质量的作用大小。

由于事务所
的数据大多具有非公开、非透明性，国内外学者研究事务所内部控制及内部治理水平都很难找到恰如其分的指标来衡量，因此实证研究并不多，但是现有研究结果对于后来的研究仍具有重要价值，为后来的研究者指明了方向。

（2）关于媒体监督与审计质量关系的研究，有关媒体监督对于完善上市公司内部治理的作用已有研究，但媒体作为会计师事务所和上市公司之外的第三方对于事务所内部控制质量的作用缺乏研究。

相对而言，现有媒体监督相关文献研究其对审计监督与审计质量的关系也少于对审计费用的研究，并且多通过对声誉机制的作用进行分析二者之间的关系。

从以上文献可以看出，媒体作为上市公司与会计师事务所之外的独立第三方，对降低信息不对称、揭露上市公司财务造假等发挥着积极的监督作用。

媒体负面报道会直接影响审计师发表非标准的审计意见，也由于审计师声誉机制的影响，媒体监督对审计质量的提高产生积极作用。

（3）关于事务所有关因素、媒体监督与审计质量的研究，现有研究仅就会计师事务所转制、会计师事务所规模等要素对媒体监督与审计质量关系进行了研究，尚未对事务所内部控制质量、媒体监督与审计质量三者之间的交互关系展开细致探讨。

未来可以在现有研究的基础上，量化事务所内部控制和媒体监督共同发挥的作用，研究其对审计质量的交互影响效果，构建审计质量新的交互影响机制来分析事务所内部控制质量和媒体监督对审计质量的影响，分析作为审计主体的内部监管机制和外部监督渠道是否能够显著提高审计质量，进而充分发挥会计师事务所对于我国上市公司会计信息质量的监督作用。

研究事务所内部控制质量和媒体监督对审计质量的影响，从微观方面来说，有利于促使会计师事务所加强内部控制，提高执业质量，促使审计师能够更加勤勉尽责，维护社会公众利益，并使得国家和财政部对规范注册会计师行业的行为有据可循；通过媒体监督与审计费用关系的研究，有利于降低信息不对称的程度，促使事务所更加合理地确定审计价格。

从宏观方面来看，该研究将为提高我国上市公司财务信息披露质量，以及发挥媒体对资本市场的监督作用提供参考和依据。

针对现有研究的现状分析，我们可以打破审计主体会计师事务所内部控制质量的研究缺口，并结合当前媒体活跃的热点问题，对影响审计质量的内外部监管问题进行更加深入的研究。

参考文献：
[1]逯东，付鹏，杨丹.媒体类型、媒体关注与上市公司内部控制质量.会计研究，2015年第4期：第78-85+96页。

[2]吕敏康,冉明东.媒体报道影响审计师专业判断吗?———基于盈余管理风险判断视角的实证分析.审计研究,2012,06.
[3]刘启亮,李祎,张建平.媒体负面报道、诉讼风险与审计契约稳定性———基于外部治理视角的研究.管理世界,2013,11.
（作者单位：中南财经政法大学会计学院）
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