关于企业财务报告粉饰行为的分析

关于企业财务报告粉饰行为的
分析
关于企业财务报告装饰行为的分析
李伟杰
【摘要】作为财务会计信息的重要载体，财务报告从更为全面的视角向信息使用者提供关于报表编制单位的财务会计信息和其他相关信息。

假如特定报表编制单位提供的财务报告含有虚假、不真实的财务会计信息和其他相关信息，不同的利益主体之间的经济利益格局必定发生变动。

【关键词】财务报告；装饰行为；关联交易
财务报告装饰是一个具有 300 多年历史，并一直令会计界头痛的问题。

财务报告装饰往往会导致会计信息的失真。

在会计界看来，按照公认会计原则对特定经济业务进行会计处理，其加工形成的信息确实是真实的会计信息，而违抗公认会计原则进行会计处理所得到的会计信息是虚假的或不真实的会计信息。

然而，不同研究者将会计信息的虚假或不真实归入到不同的概念中，或者说对会计信息的虚假与其他概念没有作积极有效的区分。

在我国会计界，有研究者认为上市公司为逃脱管制或争取达标（如为配股达标），为幸免 ST、PT 而做出的会计行为称之为盈余治理。

还有一种观点则提出会计信息失确实概念，从而将会计信息与实际经济交易或结果有出入的现象全部归纳
到会计信息失真这一大致念当中。

一、企业财务报告装饰行为的缘故
造成会计信息与真实交易及其结果存在差异的缘故是多样的。

总结起来，能够归结为以下四个方面的缘故：（1）财务会计信息的静态性和经济的动态性之间存在差异。

因为经济是进展的、是动态的。

相比之下，会计信息具有在特定时点（资产负债表）或特定时段（对应的损益表和现金流量表）的静态性和相对性。

因此，会计信息的相对静态性和经济进展的绝对动态性是造成该种差异的缘故之一。

（2）会计系统或会计体系自身的局限性。

不可否认，目前的会计体系，专门是众多的会计原则和复式记账、会计恒等式是会计史上的一大发明和进步，但其中的历史成本原则、权责发生制原则、稳健原则都会使会计信息无法完全刻画其所反映的对象。

另外，会计准则的不完全性也是会计系统存在局限性的重要表现。

（3）会计信息是一种人为的结果，在会计信息的加工过程中，人的主观判定不可忽视。

在会计系统的相对性和会计准则不完全的前提下，人的主观判定的作用更加突出，这必定阻碍加工过程中所输出的会计信息。

（4）财务报告的编制者和财务报告的使用者之间的信息不对称是一种常态。

假如会计信息的提供者想利用自身的信息优势，公司的会计信息系统是公司治理的重要组成部分，一个有效的公司治理系统必须在公司治理层面上建立起来产生并保证会计信息真实可靠会计操纵系统。

加强公司治理层面会计操纵，确实是要建立和强化企业会计操纵系统在公司治理系统中的这种
核心作用。

它是在以总经理为核心和主导下的会计操纵，会计操纵的主体包括总经理，会计负责人，内部审计责任人及会计人员等。

他们在内部会计操纵上的总体目标是保证企业会计信息生成过程及结果的合理和合法，以此促进企业提高经济效益和明确受托经营治理责任，即一是为企业内部治理者提供治理决策信息；二是关心企业内外操纵者对企业治理者进行监督﹑鼓舞和评判。

总经理在内部操纵中的目标要紧包括两方面：（1）建立和完善符合现代经营治理要求的内部治理组织机构，形成企业治理中科学的决策﹑执行和监督机制，确保企业治理目标的实现；建立行之有效的风险治理机制，强化风险治理，确保企业各项业务活动的健康运行；堵塞漏洞，排除隐患，防止并及时发觉和纠正各种诈骗﹑舞弊行为，爱护企业财产的安全。

（2）保证企业会计信息的真实完整，及时向企业的所有者提供为企业所有者所同意的财务报告及其他财务信息，以同意公司治理层对会计
操纵执行权力的检查。

财务负责人在内部会计操纵方面的目标要紧是具体负责会计秩序和会计工作的有序开展，确保会计政策﹑方法的合法性，协助总经理实现会计操纵目标，并同意董事会和监事会的监督和制约。

内部审计机构在内部会计操纵方面的目标，是监督和评判企业内部会计操纵系统的健全性与有效性，并为内部会计操纵系统的有效运行提供意见和建议，督促和监督企业治理层会计操纵权力的正确运用，借以发挥内部经济鉴证和改善经营治理的作用。

会计工作人员在内部会计操纵的对象，又是企业内部会计操纵的实施主体，他
们在内部操纵方面的目标是具体实施对企业经济业务的会计操纵，使之健康合法有效的进行，并在会计操纵制度的建立﹑执行和爱护等方面发挥作用。

要扭转会计信息失真、国有资产流失、内部人操纵的局面，应通过健全对会计的约束机制，强化外部力量对会计的监督，而不是要求会计来监督经营者。

因为经营者对出资人利益的侵害，要通过一定的财务活动来进行，在会计上必定有所反映。

假如对会计的监督到位，经营者的机会主义行为就会暴露无遗。

参考文献
[1]阎达五，宋建波．《双元操纵主体构架下现代企业会计操纵的新思路》．《会计研究》．2000（3）
[2]郭大伟，黄明．《企业内部双层会计操纵体系的建立》．上海立信会计学院学报．2004（9）
二、财务报告装饰的要紧手段
1．利用关联交易调剂利润。

我国许多上市公司是由国有企业改组而成的，在股票发行数额有限的情形下，上市公司往往通过对国有企业局部改制的方式设立。

股份制改组后，上市公司与改组前的母公司及母公司操纵的其他子公司之间普遍存在错综复杂的关联关系和关联交易。

利用关联交易装饰会计报表、调剂利润已成为上市公司乐此不疲的“游戏”。

利用关联交易调剂利润的要紧方式有：（1）虚构经营业务，并通过将其商品高价出售给其关联企业，人为地增加主营业务收入和利润；（2）采纳大大高于或低于市场价格的方式进行购销活动，由非上市的国有企业以优质资产置换上市公司的劣质资产和进行股权置换；（3）利用低息或高息发生资金往来调剂财务费用；（4）以收取或支付治理费用，或分摊共同费用调剂利润。

2．利用税收返还调剂利润。

许多地点政府相互比照，给上市公司以税收返还政策，多数上市公司所得税的实际税收负担为 15％，有的甚至更低。

尽管大多数上市公司的企业所得税是先征后返，其间有个清算的时刻差，一样的做法是经财政审核后认可的上年度所缴的企业所得税中可返还部分，实际到账后才能算作本年的补贴收入，计入本年利润，但有的上市公司当年所缴的所得税还未清算完毕，就先以“应收账款”或“其他应收款”的形式挂在账上，并据此先计入利润，从而达到其装饰报表，虚增利润的目的。

3．混淆收益性支出与资本性支出。

在会计核算中，凡支出的效益仅及于本会计期间（或一个营业周期）的，应作为收益性支出，在
损益表中列示；支出的效益及于各会计期间（或几个营业周期）的，应作为资本性支出，列示于资产负债表中，作为资产反映，以真实地反映企业的财务状况。

然而在实际工作中，企业缺乏承担能力而临时将差不多发生的费用或支出挂列于“长期待摊费用”“待处理财产损益”之中，甚至列示于“固定资产”“在建工程”科目，将虚拟资产科目作为蓄水池来装饰报表。

实务中，上市公司还有一些装饰报表的其他手段，各种手段都可归纳为以下四种模式：（1）大清洗。

有些企业为了保证盈利水平，采取一次巨额冲销的手法，即尽可能地把缺失和费用在本期予以确认，以求在后续年度实现较高的会计利润。

（2）利润最小化。

通常是盈利能力较高或规模较大的企业为减少政治上受关注程度而采取的一种装饰报表的方法。

（3）利润最大化。

治理当局采取收益最大化装饰报表方法的缘故比较多，如为了树立良好的企业形象，突出公司的经营业绩；存在红利打算的企业经理人员为获得最大的红利收入现值；为了取得银行或投资者信任，争取贷款和投资等。

（4）利润平滑。

它是经理人员为使收益介于盈利下限与盈利上限之间而采纳的一种装饰财务报表方式。

三、防范财务报告装饰的计策
1．完善上市公司独立董事制度。

目前在上市公司中普遍推行的独立董事制度能够在一定程度上对治理上市公司装饰财务报表提供关心，但由于独立董事制度尚不规范，独立董事不能看到真实的公司财务数据。

因此必须进一步完善有关上市公司独立董事制度，如能够由“独立董事协会”委派；给独立董事上责任保险；规定独立董事的
免资条款；给予独立董事适当的酬劳，使得独立董事的责权益对等；等等。

2．完善会计准则。

现有会计准则承诺过多的选择，有关规定不甚具体明确，缺乏可操作性，这就给治理当局装饰财务报表提供了机会。

完善会计准则体系对防止治理当局操纵利润具有重要意义。

会计准则的制定者应更清晰地设定不同会计处理方法和估量方法的运用条件，建立一套高质量的会计准则。

3．加强注册会计师审计监督。

上市公司装饰财务报表行为包括合法选择和非规范会计政策选择，而这些装饰行为是否合理，要紧依靠于注册会计师的专业判定。

若注册会计师起不到应有的监督作用，则上市公司的装饰报表行为在某种程度上会导致会计信息严峻失真，故注册会计师是证券市场的重要监督力量。

其中，会计师事务所的独立性和注册会计师职业判定能力的提高，有助于更好地发挥注册会计师的监督作用。

另外，有关监管部门应重视注册会计师的独立审计意见，也可要求上市公司披露依照审计报告调整后的有关会计数据。

4．强化单位负责人的法律责任。

作为高层治理者（经理），应既明白得财经纪律、会计法规，又要遵守法规，合法经营。

但实际上，有相当一部分厂长、经理利用手中职权指使、授意、强迫会计人员虚增利润造假账，干扰财会人员依法履行职责。

负责人违法是造成财务报表装饰的一个专门重要的缘故。

因此，加大厂长、经理的法律责任是有效遏制上市公司虚增经营业绩，防范财务报告装饰的重要手段。

解决财务报告装饰的问题是一个系统工程，需要各个方面共同努力来
完成。

不仅要靠会计工作者自身的努力，而且有赖于外部体制的完善和社会各方面的变革与和谐。

随着我国市场经济和会计工作制度的进一步完善，财务报告装饰的现象也会逐步减少和解决。

参考文献
[1]黄元煜．《上市公司财务报告装饰防范的相关问题探讨》．《中
国集体经济》．2018（4）
[2]王天琳．《上市公司财务报表装饰相关问题探讨》．《大众商务
·下半月》．2018（9）
[3] 张凤兰．《企业会计报表装饰的危害与计策》．《中国外资》．
2018（2）。