高级财务会计(第四章)

最低租赁收款额是指最低租赁付款额加上 独立于承租人和出租人的第三方担保的资 产余值。
5.租赁资产的性质特殊，如果不作较大改造， 只有承租人才能使用。
（二）融资租赁业务的会计核算规定 1.承租人融资租赁业务核算的规定 （1）在租赁期开始日，承租人应当将租赁开
始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值 两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最
定义
出租人实质上将与租赁资产所有权有关的 风险与报酬转移给了承租人的租赁形式。
判断标准
任 一 标 准
♣ 租赁期届满时租赁资产的所有权转移给承租人
♣ 承租人有购买租赁资产的选择权 ，且预计购买 价格远低于行使选择权时租赁资产的公允价值。
♣ 租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分 ♣ 关于承租人最低租赁付款额的现值的规定、出租人最 低租赁收款额的规定
（4）承租人应当对租入固定资产计提折旧。 （5）或有租金在实际发生时计入当期损益。
2.出租人融资租赁业务核算的规定
（1）在租赁期开始日，出租人应当将租赁开 始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为 应收融资租赁款的入账价值，同时记录未担保 余值；将最低租赁收款额、初始直接费用及未 担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实 现融资收益。
（一）售后租回融资租赁业务的会计处理 1.出售资产时的处理 2. 收到价款时的处理 3.分摊未实现售后租回损益的处理
第一节 租赁会计概述
一、租赁的概念 （一）租赁定义
➢ 租赁的交易观和协议观 ➢ 广义的租赁与狭义的租赁
会计中讨论的租赁 一般指狭义的租赁
（二）租赁的实质
➢ 一种契约关系 ➢ 租赁关系涉及的当事人 ➢ 租赁是一种特殊形式的分期购买行为
（三）租赁与分期购买之区别
➢ 从业务关系分析
分期付款购买是买卖双方的关系，而租赁 涉及出租人、承租人和供货人三方关系
三、租赁的作用
（一）节省承租人的资金投入 （二）减少资产陈旧的风险 （三）避免因通货膨胀造成的损失 （四）筹资成本低 （五）还租形式灵活 （六）租赁期较短的租赁会使承租人因
表外融资而不影响权益负债比例
四、租赁业务的一般程序
（一）租赁资产的购入 租赁业务的准备 签订租赁合同 签订购货合同
（二）租赁合同的履行 （三）租期届满租赁资产的处置
“未担保余值”。用来核算企业采用融资租出 资产的未担保余值。
“未担保余值减值准备”科目。发生减值时， 借记“资产减值损失”，贷记“未担保余值减 值准备”
“未实现融资收益”科目。核算企业应当分期 计入租赁收入或利息收入的未实现融资收益。
“融资租赁资产”科目。企业购入或以其他方 式取得的融资租赁资产，借记“融资租赁资产” 贷记“银行存款”。在租赁期开始日，按租赁 开始日最低租赁付款额与初始直接费用之和， 借记“长期应收款”，按未担保余值，借记 “未担保余值”，按发生的初始直接费用，贷 记“银行存款”等科目，按融资租赁资产的账 面余额，贷记本科目，按其差额，贷记“未实 现融资收益”
二、承租人经营租赁业务账务处理举例
【例4-1】见教材198页
三、出租人的账务处理
（一）账务处理的要点和会计处理程序 1.经营租赁租出的资产仍要在资产负债表中列
示。 2.经营租赁租金收入的账务处理。在租期内按
直线法均匀确认为收入，不扣除免租期，出租 人提供免租费的，免租费可以从租金中扣除。 借记“银行存款”，贷记“主营业务（或其他 业务）收入—经营租赁收益”账户。
（二）出租人账务处理的举例
【例4-2】见教材200页
第三节 融资租赁业务会计
一、融资租赁业务会计有关规定 （一）融资租赁业务的判定 符合下列一项或数项标准的，可以认定为融资
租赁： 1.在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给
承租人。 2.承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的
购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产 的公允价值。
（三）账务处理
借：长期应收款 （最低租赁收款额与初始直接费 用之和）
未担保余值 营业外支出（资产公允价小于账面价） 贷：融资租赁资产（账面价值）
银行存款 （初始直接费用） 营业外收入（资产公允价大于贷：长期应收款 借：未实现融资收入 贷：主营业务收入或租赁收入 【例4-4】见教材216页
➢ 从法律关系分析
分期付款购买最终交换的是商品所有权；而 租赁最终交换的只是租赁资产的使用权
二、租赁的分类
（一）租赁的基本分类
按与租赁资产所有权有关的风险 与报酬是否转移，租赁分为
判断一项租赁属于融资租赁还是经 营租赁，需视租赁的实质，而不是 合同的形式。
➢融资租赁 ➢经营租赁
关于融资租赁（Capital Leases）
3.资产的所有权即使不转让，但是租赁期
占租赁资产使用寿命的大部分。即尚可使用年 限的75%以上。
4.承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值， 几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值； 出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值， 几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值 （≥90%）。最低租赁付款额是指租赁期内， 承租人应支付或可能被要求支付的款项，加上 由承租人或与其有关的第三人担保的资产余值。
（2）未实现融资收益应当采用实际利率法在 租赁期内各个会计期间进行分配，确认为当期 的融资收入。
（3）每年度终了时，对未担保余值进行复核。
（4）或有租金应当在实际发生时计入当 期损益。
二、融资租赁业务承租人的会计处理 （一）会计科目设置 （1）“固定资产”科目。 （2）“未确认融资费用”科目 （二）账务处理（见教材206页） 【例4-3】见207
（二）融资租赁业务在财务报表附注中的披露 1.承租人的披露信息
2.出租人的披露信息
第四节 售后租回业务
一、售后租回业务概述
二、我国租赁会计准则售后租回业务的规定 1.租赁类型的认定 2.售后租回交易认定为融资租赁的，售价与资
产账面价值之间的差额应当予以递延，并按照 该租赁资产的折旧进度进行分摊。 3.售后租回认定为经营租赁的，售价与资产账 面价值之间的差额应当予以递延，并在租赁期
租赁付款额作为长期应付账款入账，其差
额作为未确认融资费用。承租人的初始直接费 用应当计入租赁资产价值。
（2）计算现值时折现率的确定。能取得出租 人内含利率的采用内含利率；否则，用租赁合 同规定的利率。若两者都无法取得则采用同期 银行贷款利率作为折现率。
（3）未确认融资费用应在租赁期内采用实际 利率法在各个期间进行分摊。
二、承租人的账务处理
1.租金的账务处理。应将租金在租赁期内各 个期间按直线法确认为费用。存在免租期 的，免租期内仍应分摊，不得扣除免租期， 出租人承担承租人某些费用的，应先将该 费用，然后再分摊。 账务处理为借记“管理费用”或“制造 费用”等账户，贷记“银行存款”。
2. 初始直接费用的账务处理。
初始直接费用确认为当期费用
初始直接费用的账务处理。直接计入当期损益， 借记“管理费用（或制造费用）”，贷记“银 行存款”账户。
租赁期内资产的折旧。按同类自有资产的折旧 政策计提折旧，对于非固定资产按合理的方法 进行摊销。
5.或有租金的处理。计入实际发生当期的损益。
6.相关会计信息披露。披露各类租出资产的账 面价值。包括折旧、减值准备、摊余价值。
四、融资租赁业务在财务报告上 的列示与披露
（一）融资租赁业务在资产负债表上的列示
1.承租人在资产负债表上的列示
承租人将与融资租赁相关的长期应付款减去未 确认融资费用的差额，分别一年内到期的长期 负债和长期负债列示。
2.出租人融资租赁业务在资产负债表上的列示。
出租人应当将应收融资租赁款减去未实现融资 收益的差额，作为长期债权列示，应单独列示 融资租赁投资总额。
➢ 租赁资产不作为自有资产入账，不计提折旧，只需按期支付租金 ➢ 租金一般应在租赁期内按直线法均衡计入各期费用； ➢ 初始直接费用应计入当期损益；或有租金在发生当期 计入当期损益。
（二）对出租人的会计处理规定
➢ 租赁资产单独核算，与自用资产相区别 ➢ 租赁固定资产的折旧费、修理费等应比照自用资产的会计方法处理 ➢ 租赁固定资产的折旧费单独核算 ➢ 单独核算租金收入，一般应在租赁期内按直线法均匀确认为当期损益
五、租赁会计的产生和发展
（一）租赁会计的概念 租赁会计是管理租赁活动的一种专门会计 （二）租赁会计产生和发展
六、租赁会计核算的基本内容
（一）相关定义与术语 （二）租赁会计的核算内容
1.出租人会计核算内容 2.承租人会计核算内容
第二节 经营性租赁会计
一、经营租赁会计的有关规定
（一）对承租人会计处理的规定
三、融资租赁业务出租人的会计处理
（一）出租人会计核算的内容 1.租赁期开始日的确认 2.未实现融资收益的分配 3.初始费用的会计处理 4.租期届满时的会计处理 5.相关会计信息的披露
（二）会计科目设置及账务处理
（二）会计科目的设置
“长期应收款”。核算出租企业融资租赁产生 的应收款项和采用递延方式分期收款、实质上 具有融资性质的销售商品和提供劳务等经营活 动产生的应收款项。
♣ 租赁资产性质特殊，不作较大调整只有承租方能使用
关于经营租赁（Operating Leases)
定义
与租赁资产所有权有关的风险与报酬实质 上并未转移给承租人的租赁形式。
（二 ）租赁的其他分类
➢ 按租赁资产的对象分类 ➢ 按租赁资产投资来源分类
不动产租赁 动产租赁 直接租赁 售后租回 杠杆租赁 转租赁
借记“管理费用”等账户，贷记“银行存款”。
3.或有租金的账务处理。在发生时确认为当期费 用，借记”管理费用”等账户，贷记“银行存 款”账户。
4.相关会计信息的披露。应当在附注中披露资产 负债表日后连续三个会计年度将支付的不可撤 销经营租赁的最低租赁付款额及以后年度将支 付的不可撤销经营租赁的最低付款额总额。
内按照与确认租金费用相一致的方法进行
分摊，作为租金费用的调整。但是有确凿证据表 明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价 与资产账面价值之间的差额应当计入当期损益。
4.承租人和出租人应当披露各售后租回交易以 及售后租回合同中的重要条款。
三、售后租回业务的会计处理
就出租人而言，售后租回融资租赁（或经营租 赁）业务与普通租赁业务在会计处理上没有区 别；就承租人而言，其会计处理则与普通租赁 业务不一样。