同一控制下控股合并的会计税收处理探析
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（ ０ 、资本公 积—— 股本溢 价 （ ０ １ ０） ５ ２３ ０ ｏ
是 ｃ公 司 长期 股 权 投 资初 始 投资 的初始投 资成本确 定为 １５０ ０
万元 。
二 是 ｃ公 司 编制 的合 并 日合 并 财务 报 表有 误 。ｃ公 司认 为 ，依据 权 益法 的定 义推 断 ，合并 日之前 的权 益不 应 归 属其所 有 ，故 在编 制合 并 日 并 财务 报表 时 ，将 Ｄ 合
为 了进一 步 整合 企业 资 源 ，Ａ矿业 集 团 董事 会作 出 决议 ，同意 子公 司 ｃ控 股合 并另 一 家子公 司 Ｂ的全 资子
公司 Ｄ，Ｃ公司通过增 资扩股方 式 向 Ｂ公司支付 １ ０ 万 ０ ５ 元股 权 （ 每股面 值 １ ） 为合 并对 价 。合并 １ ２ １ 元 作 ３ ００ 为 年 ３月 １日。合 并 日 Ｄ公 司 的账 面 权 益 为 ３８０ 元 ， ０ 万 其 中，实 收资本 １ ０ ０万元 ， 本公积 ３０ ４ 资 ０ 万元 ， 项储 专 备 ５０ 元 ， 余公积 ７０ ０万 盈 ０ 万元 ， 配利润 ９ ０ 未分 ０ 万元 （ 含 ２１ ０ ０年 １ —２月 实 现净 利 润 １０万元 ） ０ 。合并 前 ，Ｂ公 司 对 Ｄ公 司的 长期股 权投 资采 用成 本法 核算 ，其 投资 成本
为 １４ ０万元 。假 设 Ｄ公 司 自设 立 之 日起 ，Ｂ公 司一 直 ０
的 长期 股权 投 资看 成 了非 货币 性 资产 交换 行 为 ，从 而误 按 《 企业 会 计准 则 第 ７号—— 非 货 币性 资产 交 换 》有关
规定 进 行会 计 处 理 。实 际 上 ，ｃ公 司取 得 的 Ｄ公 司股 权
成 的报告主体 自 最终控制方开始实施控制时一直是一体
化 存 续下 来 的。就 本案 例 而言 ，显 然 Ａ集 团就是 准则 所 规定 的最 终控 制 方 ，依据 企业 会 计准 则 的规 定 ，应视 同 新 的报 告 主体 Ｃ公 司 （ 将 Ｄ公 司 纳人 合并 范 围后 的 ｃ 指 公 司 ） 直都 一 体化 存在 ，也 就 意味 着编 制合 并 财务 报 一 表 时 ，应将 原 Ｂ 司应 享 有 的 Ｄ公 司 的权 益份额 改为 由 公
式 作为 合并 对 价 的 ，应 当在 合并 日按照 取 得被 合并 方所
有者 权 益账 面价 值 的份 额作 为 长期 股权 投 资 的初始 投资 成 本。 长期 股权 投 资初 始投 资 成本 与 支付 的现 金 、转让
的非现 金 资产 以及 所 承担 债务 账 面价 值之 间 的差 额 ，应
进行 会 计处 理 ；四是 处 置投 资 的一 方如 何 编制 合并 财务
报表 。
通过 深入 地分 析 和研 究 ，觉 得其 会计 处 理存 在一 些 值得
商榷之处 。
一
（ ） 并方 长期股 权投 资初始投 资成 本 的确 认和计 一 合
量
、
案例概 况
本 案例 中 ，ｃ公 司会 计 处理 出 现差 错 的根 本 原 因在 于 ，其适 用 的会 计 准则 有 误 。Ｃ公 司误将 取 得对 Ｄ公 司
是其 唯一股东 ，且合并完 成后 Ｂ公司还拥 有其 他子公 司 ，
仍需 要 编制 合并 财 务 报表 ；Ｃ公 司合 并 日个 别会 计 报表
资本公 积 （ 资本溢 价 ） 金额 为零 。
在进 行 报表 审 核时 ，笔 者 发现 Ｂ公 司 、ｃ公 司 的会 计处理存 在如下不 当之处 ：
会 计 准 则 Ｍ ｄｍ Ａ ｃ ｕｔ ｇ ｏ ｅ ｃｏｎ ｎ ｉ
圃ｆ圆圈 趋殛国∞围 － － － ３
汪学军
圈髓 昭围
（ 山东省 临沂矿业 集 团有 限责任公 司 ２６ １ ７０ ７）
日前 ，笔者 在对 所 属企 业进 行例 行 的会 计报 表 审核 时 ，发现 了一 笔 属于 同一 控制 下 控 股 合并 的经 济 业务 ，
是 以 同一控 制下 企 业合 并方 式 获得 的 ，其初 始 投资 成本 应按 《 业 会计 准 则第 ２ 企 号— — 长期 股权 投 资 》有 关规 定进 行确认 和计 量 。该 准则 规定 ，“ 同一控 制下 的企业合 并 ，合 并方 以支 付 现金 、转 让非 现 金 资产 或承 担债 务方
ｃ公 司继续 享 有 。这 一规 定虽 然 突破 了长期 股 投 资权 益
三是 Ｂ 司编制 的合并 财 务财 务 报表 不妥 。Ｂ公 司 公 作 为处 置投 资 的一 方 ，在编 制合 并财 务报 表 时仍 未剔 除 其 原 应享 有 Ｄ公 司合 并 日前 的权 益 份额 ２４０ 元 ，亦 ０ 万 未对 比较会计 报表进行相 应 的调 整 。
二、案例分析
关 键 在于 要理 解好 企 业会 计准 则 对此 类业 务所 作 的特 殊 规 定 ，即对于 同一 控 制下 的控 股 合并 ，应 视 同合并 后 形
公 司合并 日的权 益列入 少数股东权 益项 目中。
（ ） 并方如何 编制合 并 日 二 合 合并 财务报 表 合 并方 应 当编 制合 并 日的合并 财 务报 表 ，其 目的 是 要 做好 有 关数 据 的衔 接 ，同 时 ，也 便 于会 计报 表相 关 使
用 者 准确 地理 解 合并 行 为对企 业 财务 状 况 、经营 成果 和 现金 流量 等方 面 的影 响 。编制 好 合并 日合 并 财务 报表 的
一
当调 整资本公 积； 资本公 积不 足冲减 的 ，调整 留存 收益 ” 。
因此 ，ｃ公 司应 按 合并 日应 享有 Ｄ公 司权 益 份 额确 认对
Ｄ公 司长期 股 权投 资 的初 始 投 资成 本 ，并将 投 资成 本 与 支 付对 价 的差 额调 整 资 本公 积 ，相 关 会计 分 录 为 ：借 ： 长期 股权投 资— —Ｄ公 司一 投资成 本 （ ０ ） ：股 本 ３８０ ；贷
是 ｃ公 司 长期 股 权 投 资初 始 投资 的初始投 资成本确 定为 １５０ ０
万元 。
二 是 ｃ公 司 编制 的合 并 日合 并 财务 报 表有 误 。ｃ公 司认 为 ，依据 权 益法 的定 义推 断 ，合并 日之前 的权 益不 应 归 属其所 有 ，故 在编 制合 并 日 并 财务 报表 时 ，将 Ｄ 合
为 了进一 步 整合 企业 资 源 ，Ａ矿业 集 团 董事 会作 出 决议 ，同意 子公 司 ｃ控 股合 并另 一 家子公 司 Ｂ的全 资子
公司 Ｄ，Ｃ公司通过增 资扩股方 式 向 Ｂ公司支付 １ ０ 万 ０ ５ 元股 权 （ 每股面 值 １ ） 为合 并对 价 。合并 １ ２ １ 元 作 ３ ００ 为 年 ３月 １日。合 并 日 Ｄ公 司 的账 面 权 益 为 ３８０ 元 ， ０ 万 其 中，实 收资本 １ ０ ０万元 ， 本公积 ３０ ４ 资 ０ 万元 ， 项储 专 备 ５０ 元 ， 余公积 ７０ ０万 盈 ０ 万元 ， 配利润 ９ ０ 未分 ０ 万元 （ 含 ２１ ０ ０年 １ —２月 实 现净 利 润 １０万元 ） ０ 。合并 前 ，Ｂ公 司 对 Ｄ公 司的 长期股 权投 资采 用成 本法 核算 ，其 投资 成本
为 １４ ０万元 。假 设 Ｄ公 司 自设 立 之 日起 ，Ｂ公 司一 直 ０
的 长期 股权 投 资看 成 了非 货币 性 资产 交换 行 为 ，从 而误 按 《 企业 会 计准 则 第 ７号—— 非 货 币性 资产 交 换 》有关
规定 进 行会 计 处 理 。实 际 上 ，ｃ公 司取 得 的 Ｄ公 司股 权
成 的报告主体 自 最终控制方开始实施控制时一直是一体
化 存 续下 来 的。就 本案 例 而言 ，显 然 Ａ集 团就是 准则 所 规定 的最 终控 制 方 ，依据 企业 会 计准 则 的规 定 ，应视 同 新 的报 告 主体 Ｃ公 司 （ 将 Ｄ公 司 纳人 合并 范 围后 的 ｃ 指 公 司 ） 直都 一 体化 存在 ，也 就 意味 着编 制合 并 财务 报 一 表 时 ，应将 原 Ｂ 司应 享 有 的 Ｄ公 司 的权 益份额 改为 由 公
式 作为 合并 对 价 的 ，应 当在 合并 日按照 取 得被 合并 方所
有者 权 益账 面价 值 的份 额作 为 长期 股权 投 资 的初始 投资 成 本。 长期 股权 投 资初 始投 资 成本 与 支付 的现 金 、转让
的非现 金 资产 以及 所 承担 债务 账 面价 值之 间 的差 额 ，应
进行 会 计处 理 ；四是 处 置投 资 的一 方如 何 编制 合并 财务
报表 。
通过 深入 地分 析 和研 究 ，觉 得其 会计 处 理存 在一 些 值得
商榷之处 。
一
（ ） 并方 长期股 权投 资初始投 资成 本 的确 认和计 一 合
量
、
案例概 况
本 案例 中 ，ｃ公 司会 计 处理 出 现差 错 的根 本 原 因在 于 ，其适 用 的会 计 准则 有 误 。Ｃ公 司误将 取 得对 Ｄ公 司
是其 唯一股东 ，且合并完 成后 Ｂ公司还拥 有其 他子公 司 ，
仍需 要 编制 合并 财 务 报表 ；Ｃ公 司合 并 日个 别会 计 报表
资本公 积 （ 资本溢 价 ） 金额 为零 。
在进 行 报表 审 核时 ，笔 者 发现 Ｂ公 司 、ｃ公 司 的会 计处理存 在如下不 当之处 ：
会 计 准 则 Ｍ ｄｍ Ａ ｃ ｕｔ ｇ ｏ ｅ ｃｏｎ ｎ ｉ
圃ｆ圆圈 趋殛国∞围 － － － ３
汪学军
圈髓 昭围
（ 山东省 临沂矿业 集 团有 限责任公 司 ２６ １ ７０ ７）
日前 ，笔者 在对 所 属企 业进 行例 行 的会 计报 表 审核 时 ，发现 了一 笔 属于 同一 控制 下 控 股 合并 的经 济 业务 ，
是 以 同一控 制下 企 业合 并方 式 获得 的 ，其初 始 投资 成本 应按 《 业 会计 准 则第 ２ 企 号— — 长期 股权 投 资 》有 关规 定进 行确认 和计 量 。该 准则 规定 ，“ 同一控 制下 的企业合 并 ，合 并方 以支 付 现金 、转 让非 现 金 资产 或承 担债 务方
ｃ公 司继续 享 有 。这 一规 定虽 然 突破 了长期 股 投 资权 益
三是 Ｂ 司编制 的合并 财 务财 务 报表 不妥 。Ｂ公 司 公 作 为处 置投 资 的一 方 ，在编 制合 并财 务报 表 时仍 未剔 除 其 原 应享 有 Ｄ公 司合 并 日前 的权 益 份额 ２４０ 元 ，亦 ０ 万 未对 比较会计 报表进行相 应 的调 整 。
二、案例分析
关 键 在于 要理 解好 企 业会 计准 则 对此 类业 务所 作 的特 殊 规 定 ，即对于 同一 控 制下 的控 股 合并 ，应 视 同合并 后 形
公 司合并 日的权 益列入 少数股东权 益项 目中。
（ ） 并方如何 编制合 并 日 二 合 合并 财务报 表 合 并方 应 当编 制合 并 日的合并 财 务报 表 ，其 目的 是 要 做好 有 关数 据 的衔 接 ，同 时 ，也 便 于会 计报 表相 关 使
用 者 准确 地理 解 合并 行 为对企 业 财务 状 况 、经营 成果 和 现金 流量 等方 面 的影 响 。编制 好 合并 日合 并 财务 报表 的
一
当调 整资本公 积； 资本公 积不 足冲减 的 ，调整 留存 收益 ” 。
因此 ，ｃ公 司应 按 合并 日应 享有 Ｄ公 司权 益 份 额确 认对
Ｄ公 司长期 股 权投 资 的初 始 投 资成 本 ，并将 投 资成 本 与 支 付对 价 的差 额调 整 资 本公 积 ，相 关 会计 分 录 为 ：借 ： 长期 股权投 资— —Ｄ公 司一 投资成 本 （ ０ ） ：股 本 ３８０ ；贷