浅析中国内部审计近30 年发展历程回顾与启示

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一、引言自从1983年我国建立内部审计制度，企业设立内部审计部门以来，内部审计已经走过了30年的发展历程。

30年来，内部审计工作从无到有，内部审计队伍日益壮大，内部审计规范体系逐步建立和完善。

30年来，在广大内部审计工作者的不懈努力下，内部审计作用和成果日益彰显，内部审计影响力不断增强，内部审计社会认可度不断提升，内部审计在促进企业内部控制、强化风险管理、提高经济效益和改善公司治理方面发挥着重要作用，取得了显著的成绩。

本文目的在于对我国内部审计30年来的发展，做一个综合回顾和评价。

尽管不同学者已围绕着不同时期我国内部审计发展或理论研究进行了回顾和评述。

但相比已有研究，本文的贡献在于:从内部审计建立到现在这一更长的时间跨度，回顾我国内部审计的发展历程，对我国内部审计30年发展作出了一个粗略的阶段划分，以更好地认识我国内部审计发展特征。

基于内部审计发展的阶段，本文梳理过去30年内部审计发展所获得的启示，并对我国未来内部审计发展做出初步的展望。

需要说明的是，本文的目的不是提供文献评述，而是在这一框架中说明内部审计实务与理论的发展脉络。

二、近30年中国内部审计发展历程的简要回顾内部审计的发展是伴随着组织外部环境的变化和自身目标的演进而不断发展的。

为此，我们将内部审计30年发展划分为三个阶段，分阶段考察环境因素变化与内部审计发展。

(一)内部审计建立起步阶段(1983～1992年)1978年，党的十一届三中全会吹响了我国经济体制改革和对外开放的号角。

为解决经济体制改革和对外开放中出现的新问题，适应加强财政经济监督的需要，1982年修订的宪法确立了在我国实行独立的审计监督制度。

在面对当时计划经济体制下庞大的国有资产，审计机关不可能对所有国家审计范围内的部门和单位都实施审计。

因此，1983年9月国家审计署成立前夕，国务院转发审计署《关于开展审计工作几个问题的请示》中指出，建立和健全部门、单位的内部审计，是搞好国家审计监督工作的基础。

对下属单位实行集中统一领导或下属单位较多的主管部门，以及大中型企业事业组织，可根据工作需要，建立内部审计机构，或配备审计人员，实行内部审计监督。

1984年十二届三中全会做出《中共中央关于经济体制改革的决定》，要求进一步贯彻执行对内搞活经济、对外实行开放的方针，加快以城市为重点的整个经济体制改革的步伐。

增强企业的活力是整个经济体制改革的中心环节。

自此，增强企业活力，提高经济效益成为党和政府的重心工作，也成为这一时期内部审计工作的指导思想。

这一阶段内部审计发展与创新主要体现在:加快内部审计机构的组建;不断完善内部审计规范，指导内部审计开展工作;围绕内部审计任务，积极发挥内部审计在维护财经纪律和提高经济效益方面的作用;成立中国内部审计学会，发挥学会在宣传内部审计，加强学术研究和交流方面的作用。

国务院转发审计署《关于开展审计工作几个问题的请示》，标志着我国内部审计监督的开始。

1983年9月15日，在审计署成立大会上，田纪云副总理要求积极创造条件，把内部审计机构建立起来。

随后，审计署开始落实内部审计机构的组建工作，要求各有关部门和各级审计机关要下大力量来抓，内部审计机构的组建在1985年全国审计工作会议后取得了突破性进展。

为了规范内部审计机构组建和指导内部审计开展工作，一系列内部审计规范相继出台。

1985年8月，国务院发布《内部审计暂行规定》，要求政府部门和大中型企业事业组织实行内部审计监督制度，这为内部审计提供了法律依据。

1985年12月，审计署发布《审计署关于内部审计工作的若干规定》，这是审计署成立后第一个关于内部审计工作的法规文件，对我国的内部审计工作进行了规范。

1988年《中华人民共和国审计条例》的颁布实施，推动了内部审计工作的发展。

1989年12月审计署根据形势发展，重新修订发布了《审计署关于内部审计工作的规定》，界定了内部审计是我国审计体系而非国家审计体系的组成部分。

在报告关系上，内部审计也不再向本单位负责人之外报告工作，职能回归到服务单位管理的需要。

创建阶段的内部审计机构贯彻边组建边工作的方针，积极进行试审，及时总结经验，交流推广。

在这一时期，一切经济工作必须以提高经济效益为中心，审计工作必须为提高经济效益服务，因此，内部审计也以提高经济效益为指导思想，结合本部门、本单位的实际需要，积极开展经济效益审计，或者实行以提高经济效益为中心的其他审计。

1987年国务院办公厅转发《审计署关于加强内部审计工作报告的通知》，进一步明确内部审计工作的主要任务，要求内部审计机构要围绕增产节约、增收节支和深化改革、搞活企业、提高经济效益开展工作。

1992年，审计署关于印发《改进内部审计制度增强大中型企业活力》的通知，要求大中型企业内部审计机构要把提高经济效益作为审计工作的重点，围绕影响企业经济效益的因素，积极开展经营决策审计、成本费用审计、资金使用效果的审计、工程预决算审计、内部控制系统的评审、财务收支审计以及继续搞好承包经营责任审计。

除审计署指导和监督内部审计业务外，为适应我国内部审计工作发展的需要，加强理论联系实际，促进国际间的内部审计学术交流，1987年我国成立了中国内部审计学会。

学会从成立伊始便确定了加强内部审计宣传，开展内部审计学术活动，协助有关单位内部审计人员以及参加国际内部审计学术组织等任务，这些有力地推动了我国内部审计事业的发展。

在内部审计理论研究方面，改革开放确立了我国学习西方先进理论和技术的时代特征。

一方面，我国内部审计工作者通过参加国际学术会议、实地考察或者利用在西方学习的机会，了解西方内部审计的理论研究现状和发展阶段，通过撰写年会综述，和体会，将这些理念在国内传播。

另一方面，许多学者开始将西方的内部审计和内部审计著作翻译到国内。

早期发表的翻译如《内部审计》，《内部审计昨天、今天、明天》，《内部审计的发展》，《扩大政府内部审计与外部审计的合作》等。

著作方面如1990年劳伦斯索耶的《现代内部审计实务》等。

另外，改革开放早期，国内学者对西方内部审计的研究也保持着高度关注和浓厚兴趣，发表了有关介绍西方内部审计发展、专业教育和国外内部审计准则的学术。

在学习和借鉴西方内部审计理论的同时，我国内部审计工作者积极探索我国内部审计的理论特征和不同时期我国内部审计工作任务和重点。

例如，管锦康分析了我国内部审计的性质和对象，徐政旦论述了社会主义企业内部审计的特征，罗青育和刘正光探讨我国内部审计人员的双重身份。

也有学者对我国过分扩大内部审计作用，强制通过行政干预建立内部审计机构，以及内部审计双向服务等问题提出了批评)。

在著作方面，1988年杨树滋和鲍国明合作完成《内部审计概论》，1989年徐政旦出版了《内部审计学》，这是我国改革开放后最早发表的内部审计学方面的代表性著作。

中国内部审计学会在成立后，就组织开展了一系列关于内部审计理论与方法的研讨活动，形成了一些初步的研究成果，这些成果为建立起步阶段的内部审计工作提供了理论支撑和指导。

例如1987年开始组织关于社会主义内部审计的职能、任务及其在部门、单位中的地位和作用，以及开展效益审计，促进企业、事业单位增产节约、增收节支两个方面的研讨。

1990年，内部审计理论研究的重点课题有:内部审计的地位、职能、作用;内部审计如何实现三化内部控制系统的实施及评价;经济效益审计的理论与方法;企业单位内部承包经营责任审计的实施与完善等。

(二)内部审计巩固提高阶段(1993～2002年)从1978年到1993年，经过十多年改革，我国经济体制发生了巨大变化。

以公有制为主体的多种经济成份共同发展的格局初步形成，国有企业经营机制正在转换，计划经济体制逐步向社会主义市场经济体制过渡。

党的十四大明确提出的建立社会主义市场经济体制。

1993年11月，中共十四届三中全会通过了《中共中央关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定》。

决定指出:建立社会主义市场经济体制，必须坚持以公有制为主体、多种经济成份共同发展的方针，进一步转换国有企业经营机制，建立适应市场经济要求的现代企业制度，同时，要求政府转变职能，不直接干预企业的生产经营活动。

这些为这一时期内部审计发展提供了总的基调。

这一阶段内部审计的发展与创新主要体现在:内部审计的行业管理发生重大转变;随着政府机构改革，政府部门内部审计在发展中经历波折;随着非国营经济组织发展，内部审计规定进一步修订;内部审计的主要任务是围绕国有企业转换经营机制、建立现代企业制度展开。

审计署成立初期，内部审计指导职能归属于工业交通审计局，随后，其职能依次由交通审计局、法规局、审计体系指导司和管理司负责。

按照建立社会主义市场经济体制和转变政府职能的要求，在1998年审计署的三定方案中撤销了管理司。

中国内部审计学会受审计署委托承担起对内部审计行业的指导工作。

1998年审计署向民政部申请将学会更名为协会。

至此，中国内部审计协会从组织上完成了性质转变，形成了以国家审计为指导，以内部审计协会为行业管理的内部审计运行机制。

1998年政府部门改革之后，部门所属企业被剥离，除少数部门外，大多数政府部门的内部审计机构被取消，政府部门的审计立法进入了调整阶段。

据统计，1998年底全国共有内部审计机构10.2万个，配备内部审计人员27.6万人;到2000年底，内部审计机构减少到8.5万个，内部审计人员减少到21.7万人(李金华，2005)。

2000年以来，随着政府职能的强化，经济责任审计的推行，内部审计机构在一些政府部门重新设置，政府部门内部审计的立法工作也进入了新的发展阶段。

在坚持以公有制为主体、多种经济成份共同发展的方针下，我国民营经济在20世纪90年代取得了巨大的发展，1992年股份制试点不断推向深入。

为此，在1995年审计署修订发布的《审计署关于内部审计工作的规定》中，指出非国有经济组织开展内部审计工作，可参照本规定的有关条款执行。

这说明当时非国有经济组织也开始注重进行内部审计，内部审计正逐渐成为各类组织对内部活动进行监督的需要。

这一阶段围绕着转换经营机制和建立现代企业制度要求，内部审计的主要任务是促进其在建立现代企业制度中发挥应有的作用。

1993年10月审计署召开全国内部审计工作经验交流及学术研讨会，提出各部门、各单位的内部审计应当开展对内部控制系统的评审，对企业整个运行机制进行监督，促进企业加强内部管理，堵塞漏洞，建立健全自我约束机制，提高经济效益，以保证企业领导履行经济责任。

在接下来的几年中，随着建立现代企业制度试点和对国有企业实施战略性改组的推行，内部审计的任务在于围绕企业改革，促进转换经营机制，提高经济效益。