第6章 审计证据和工作底稿

5、审计过程中是否发现错误或舞弊。 一旦审计过程中发现被审计事项存在错误或舞弊行 为，则被审计单位整体会计报表存在问题的可能性 就增大，因此需要增加审计证据的数量，以确保能 做出合理的审计结论，形成恰当的审计意见。
（二）适当性
是对审计证据的质量要求，又包括相关性和可靠性
1 相关性——与审计目标相关
▪ 在审计过程中，审计人员应把各种重要的口头证据尽 快做成记录，并要求被询问者签名确认，同时应尽可 能地从不同渠道取得其他相应证据的支持。相对而言 ，不同人员对同一问题所做的口头陈述相同时，口头 证据具有较高的可靠性。
4.环境证据
▪ 也称状况证据，对被审计单位产生影响的各种环 境事实。具体包括以下几种：
– 如顾客订单、购货发票、银行对账单等。由于此类 证据已经被审计单位职员之手，在评价其可靠性时， 审计人员应考虑其被涂改、伪造的可能性。
C.此外，外部证据还包括审计人员为证明某个事项而自 己动手编制的各种计算表、分析表。 如审计人员审查成本的真实性时重新计算产品成本取 得的审计证据；审计人员亲自参加财产物资盘点而取 得的审计证据。这种证据可信程度高，具有很强的证 明力。
▪ 3．亲历证据 ▪ 注册会计师在被审计单位目击或亲自执行某些活
动时取得或编制的证据。又包括：
▪ （1）注册会计师重新执行被审计单位的一部分经 济业务或监督、参与盘点财产物资等取得的证据
▪ （2）注册会计师自己编制的各种计算表、分析表 及审计工作的相关记录
▪ （3）通过现场观察获取的环境证据
▪ 亲历证据具有较强的证明力。
分为外部证据、内部证据和亲历证据
1.外部证据；由被审计单位以外的组织机构或人士 所编制的书面证据。
▪ a.由被审计单位以外的机构或人士编制并由其直接 递交给注册会计师的外部证据。此类证据证明力较 强。
▪ 如：如应收账款函证回函、保险公司、证券经纪人 的证明等
–b.由被审计单位以外的机构或人士编制但为被审计单 位持有并提交给注册会计师。
▪ （一）收集审计证据的方法 ▪ 1.检查记录或文件； 2.检查有形资产； ▪ 3.观察 ；4.询问 ； 5.函证 ； ▪ 6.重新计算 ； 7.重新执行 ； 8.分析程序
▪ 1.检查记录或文件 检查记录或文件的目的是对财务报表所包含
的或应包含的信息进行验证。
▪ 2.检查有形资产 检查有形资产是指注册会计师对资产实物进
（1）注册会计师从被审计单位内部或外部获取 的会计记录以外的信息，如被审计单位会议记录 、内部控制手册、询证函的回函、分析师的报告 、与竞争者的比较数据等。
（2）注册会计师通过询问、观察和检查等审计 程序获取的信息，如通过检查存货存在性获取的 证据等。
–（3）注册会计师自身编制或获取的可以通过合 理推断得出结论的信息，如注册会计师编制的各种 计算表、分析表等。
▪ 5.函证 函证是指注册会计师为了获取影响财务报表或
相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方 对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证 据的过程。
由于函证来自独立于被审计单位的第三方，因 而是受到高度重视和经常使用的证据获取程序。
▪ 6.重新计算 重新计算是指注册会计师以人工方式或使用计
–分析：外部证据一般比内部证据可靠，所以A正确；被审计单位内部控制较好 时所提供的内部证据，比内部控制较差时所提供的内部证据可靠，内部控制较 好，则控制风险低，所以选项B正确C不正确；不同来源或性质的审计证据相互 印证时，审计证据较具可靠性，所以选项D也正确，故正确答案为A、B、D。
四、审计证据的收集
（二）审计证据的作用
审计证据在整个审计过程中占有特殊地位，是影响 审计报告有效性、审计结果公正性的重要因素。其作用 具体表现在以下几个方面。 ▪ （1）审计证据是确认被审事项事实真相，形成审计意 见的客观基础。 ▪ （2）审计证据是考核和评价审计工作质量的基本依据 ▪ （3）审计证据是确定和解除被审计人员经济责任和法 律责任的客观依据。 ▪ （4）审计证据有利于避免或免除审计人员的法律责任 ▪ 从一定意义上讲，收集、评价和综合审计证据是整 个审计工作的核心，பைடு நூலகம்接关系到审计工作的成败。
2 可靠性——审计证据是否可靠、如实反映经济活动 的真实情况。
▪ 审计证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决 于获取审计证据的具体环境
（三）充分性和适当性的关系
▪ 充分性和适当性是审计证据的两个重要特征，两 者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才是有 证明力的。二者密切相关。适当性会影响充分性
▪ 一般情况下，审计证据的相关性与可靠程度较高 时，所需审计证据的数量较少；反之，所需审计 证据的数量较多（有什么前提？）
▪ 注师应收集充分而适当的审计证据，来形成审 计意见、出具审计报告
（一）充分性 ▪ 审计证据的数量特征，它是指审计证据的数量
能足以使审计人员形成审计意见，主要与注册 会计师确定的样本量有关。 ▪ 影响证据充分性的因素： ▪ 1、受错报风险的影响：错报风险高，需要的 证据？ ▪ 2、受审计证据质量的影响：证据质量越高， 需要的证据？
–2.内部证据：
▪ 由被审计单位内部机构或职员编制和提供的书面证 据。如销售发票、收料单、会计记录、管理层声明 书等等
▪ 一般而言，内部证据不如外部证据可靠。但如果内 部证据在外部流转，并获得其他单位或个人的承认 则具有较强的可靠性。
▪ 审计人员在确认内部证据的可靠性时，应考虑两 方面因素的影响：
三、审计证据的特征
3、具体审计项目的重要性。 审计项目越重要，审计证据？而对于不太重要的审 计项目，即使审计人员出现判断上的偏差，也不至 于引发整体判断失误，因而可减少审计证据的数量
4、审计人员的经验。 经验丰富的审计人员，往往可从较少的审计证据中 判断出被审计事项是否存在错误或舞弊行为，从而 可减少对审计证据数量的依赖程度。
▪ ①有关内部控制情况； ▪ ②被审计单位管理人员的素质； ▪ ③各种管理条件和管理水平、经营条件、经营方
针等。 ▪ 环境证据一般不属于基本证据，是一种辅助证据
，证明力较弱，但可帮助注册会计师了解被审计 单位及其经济活动所处的环境，是注册会计师进 行判断所必须掌握的资料。
（二）按审计证据的来源分类
行审查。检查有形资产程序主要适用于存货和现 金，也适用于有价证券、应收票据和固定资产等
▪ 检查有形资产可为其存在性提供可靠的审计证据 ，但不一定能够为权利和义务或计价认定提供可 靠的审计证据。
3.观察 观察是指注册会计师察看相关人员正在从事的活
动或执行的程序。例如，对客户执行的存货盘 点或控制活动进行观察。
二、审计证据的种类
(一)审计证据按其外形特征 ▪ 可以分为实物证据、书面证据、口头证据、环
境证据四类 ▪ 1．实物证据：通过实际观察或清点取得的，用以
确定某些实物资产是否确实存在的证据 例如：库存现金、各种存货和固定资产等可以
通过监盘或实地观察来证明其是否确实存在。在 审计实务中，最典型的实物证据就是各类盘点表 ▪ 特点：主要证明实物资产是否确实存在，具有很 强的证明力，但不能说明资产的价值、所有权。
2．书面证据
审计人员获取的各种以书面文件为形式的证据。 ▪ 书面证据是审计证据中最基本和最多的组成部分，也
可称之为基本证据。 ▪ 包括：原始凭证、会计记录（记账凭证、会计账簿、
明细表）、各种会议记录、文件、合同函件及被审计 单位管理层声明书等 ▪ 书面证据的可靠性取决于两个因素： 一是证据本身是否容易被涂改或伪造。对于容易被涂 改或伪造的书面证据，其可靠性差。 二是书面证据的来源，通常来源于企业外部的书面证 据比来自企业内部的书面证据的可靠程度。
观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点，并 且在相关人员已知被观察时，相关人员从事活 动或执行程序可能与日常的做法不同，从而影 响注册会计师对真实情况的了解。因此，注册 会计师在使用观察程序获取审计证据时，要注 意观察本身具有的局限性。
4.询问 询问是指注册会计师以书面或口头方式，向被审计
单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务 信息，并对答复进行评价的过程。 知情人员对询问的答复可能为注册会计师提供尚未 获悉的信息或佐证证据，也可能提供与已获悉信息 存在重大差异的信息；注册会计师应当根据询问结 果考虑修改审计程序或实施追加的审计程序 询问本身不足以发现认定层次存在的重大错报，也 不足以测试内部控制运行的有效性，注册会计师还 应当实施其他审计程序获取充分、适当的审计证据
3．口头证据
被审计单位职员或其他有关人员对注册会计师的提问 做口头答复所形成的一类证据。
▪ 包括注册会计师询问会计记录、文件的存放地点、采 用特殊会计政策和方法的理由，收回逾期应收账款的 可能性等
▪ 一般而言，口头证据可靠性较差，本身并不足以说明 事实真相，不能依据此说明结论。可在一定程度上起 到佐证作用。
算机辅助审计技术，对记录或文件中的数据计算准 确性进行核对。在财务报表审计中，注册会计师往 往需要大量地运用加总技术来获取必要的审计证据
▪ 7.重新执行 重新执行是指注册会计师以人工方式或使用计算
机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部 控制组成部分的程序或控制。例如，注册会计师利用 被审计单位的银行存款日记账和银行对账单，重新编 制银行存款余额调节表，并与被审计单位编制的银行 存款余额调节表进行比较。 ▪ 8.分析程序（计划、实施、报告阶段）
[小思考6.1]——判别审计证据是否可靠的标准有哪些？
▪ 提示：一般来说，审计证据的可靠程度通常可参照下列 标准进行判断：
（1）书面证据比口头证据可靠； （2）外部证据比内部证据可靠，已获独立第三者确认的
内部证据比未获独立第三者确认的内部证据可靠； （3）注册会计师自行获得的审计证据比由被审单位提供
的审计证据可靠； （4）内部控制较好时的内部证据比内部控制较差时的内
部证据可靠； （5）不同来源或不同性质的审计证据相互印证时，审计
证据较为可靠；反之，若通过某一来源所获取的证据与 通过其他来源所获取的证据不相一致，或者不同性质的 证据相互矛盾时，则注册会计师就需进一步审计。
–例1： 在对短期借款实施相关审计程序后，需对所取得的审 计证据进行评价。以下有关Q公司短期借款审计证据可靠性的 论述中，正确的有( )。
第六章 审计证据与审计工作底稿
第一节 审计证据 第二节 审计工作底稿
第一节 审计证据
本节主要内容 ❖审计证据的含义与作用 ❖审计证据的特征 ❖获取审计证据的审计程序 ❖审计证据的收集、鉴定和综合
一、审计证据的定义和作用 （一）审计证据的定义
–定义
注册会计师为了得出审计 结论、形成审计意见而使 用的所有信息。
▪ ①内部证据是否经过外部流转，并获得其他单位 或个人的承认，如销售发票、付款支票等，其具 有较高的可靠性；
▪ ②被审计单位内部控制的好坏。若被审计单位内 部控制健全有效，则内部证据具有较强的可靠性 ，反之则弱；如收料单与领料单经过了被审计单 位不同部门的审核、签章，并且所有凭据预先连 续编号并按序号依次做了处理，则这些内部证据 具有较高的可靠性
–内容
–财务报表依据的会计纪 录中含有的信息和其他信
息
▪ 依据会计记录编制财务报表是被审计单位管理层 责任，注册会计师应当测试会计记录以获取审计 证据。
▪ 但是，会计记录中含有的信息本身并不足以提供 充分的审计证据作为对财务报表发表审计意见的 基础，注册会计师还应获取用作审计证据的其他 信息。
可以用做审计证据的其他信息包括：
–A.从第三方获取的有关短期借款的证据比直接从Q公司获得 的相关证据更可靠
–B.短期借款的控制风险为低水平时产生的会计数据比控制风 险为高水平时产生的会计数据最为可靠
–C.短期借款的控制风险为高水平时产生的会计数据比控制风 险为低水平时产生的会计数据更为可靠
–D.Q公司提供的短期借款合同尽管有借贷双方的签章，但如 果没有其他证据佐证，也不可靠
例：注册会计师执行会计报表审计业务获取的下列审计 证据中，可靠性最强的是( )
–A.购物发票
–B.销货发票
–C.采购订货单副本
–D.应收账款函证回函 【答案】D 【解析】应收账款函证回函是由被审计 单位以外的机构或人士编制、持有， 并直接寄往会计师事务所的审计证据， 故相对而言，其可靠性最强。
三、审计证据的特征