第86讲_针对评估的风险采取的应对措施、合并过程

第七节针对评估的风险采取的应对措施
【考点】针对评估的风险采取的应对措施（重点）
（一）对重要组成部分的审计
1.针对具有财务重大性的重要组成部分的审计（关键词）
就集团而言，对于具有财务重大性的单个组成部分，集团项目组或代表集团项目组的组成部分注册会计师应当运用该组成部分的重要性，对组成部分财务信息实施审计。

注：*为应当使用组成部分重要性
【链接】图16-1 对组成部分信息执行工作的决策
经典题解
【例·2015·综合题（部分）】甲集团公司是ABC会计师事务所的常年审计客户，主要从事化妆品的生产、批发和零售。

A注册会计师负责审计甲集团公司2014年度财务报表，确定集团财务报表整体的重要性为600万元。

资料一：
A注册会计师在审计工作底稿中记录了审计计划，部分内容摘录如下：
（2）子公司丙公司负责生产，产品全部在集团内销售。

A注册会计师认为丙公司的成本核算存在可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险，拟仅针对与成本核算相关的财务报表项目实施审计。

2.针对具有特别风险的重要组成部分的审计
就集团而言，对于具有特别风险的重要组成部分，集团项目组或代表集团项目组的组成部分注册会计师应当执行下列一项或多项工作（关键词）：
（1）使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审计；
（2）针对与可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险相关的一个或多个账户余额、一类或多类交易或披露事项实施审计；
（3）针对可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险实施特定的审计程序。

经典题解
【例·2016·简答题（部分）】ABC会计师事务所的A注册会计师负责审计甲集团公司2015年度财务报表。

与集团审计相关的部分事项如下：
（二）对不重要的组成部分需要执行的工作（关键词）
1.集团层面实施分析程序
对于不重要的组成部分，集团项目组应当在集团层面实施分析程序。

2.在不同层面进行汇总，实施分析程序
根据业务的具体情况，集团项目组可以将组成部分财务信息在不同层面进行汇总，用以实施分析程序。

实施分析程序的结果，可以佐证集团项目组得出的结论，即汇总的不重要的组成部分的财务信息不存在特别风险。

注：*为应当使用组成部分重要性
【链接】图16-1 对组成部分信息执行工作的决策
经典题解
【例·2016·简答题（部分）】ABC会计师事务所的A注册会计师负责审计甲集团公司2015年度财务报表。

与集团审计相关的部分事项如下：
（1）乙公司为不重要的组成部分。

A注册会计师对组成部分注册会计师的专业胜任能力存在重大疑虑，因此，对其审计工作底稿实施了详细复核，不再实施其他审计程序。

要求：
针对上述第（1）项，逐项指出A注册会计师做法是否恰当。

如不恰当，简要说明理由。

【答案】
资料五：
A注册会计师在审计工作底稿中记录了评估错报及处理重大事项的情况，部分内容摘录如下：
（1）丙公司的控股股东拒绝A注册会计师接触丙公司的治理层、管理层和注册会计师。

A注册会计师获取了甲集团公司管理层拥有的丙公司财务报表、审计报告及与丙公司相关的信息，在集团层面实施了分析程序，未发现异常，决定不再对丙公司财务信息执行进一步工作。

要求：
针对资料五中审计工作底稿中记录的内容，结合资料一，分析是否恰当。

如认为不恰当，请简要说明理由。

【答案】
（1）恰当。

（三）已执行的工作仍不能提供充分、适当审计证据时的处理
如果集团项目组认为对重要组成部分财务信息执行的工作、对集团层面控制和合并过程执行的工作以及在集团层面实施的分析程序还不能获取形成集团审计意见所依据的充分、适当的审计证据，集团项目组应当选择某些不重要的组成部分，并对已选择的组成部分财务信息亲自执行或由代表集团项目组的组成部分注册会计师执行下列一项或多项工作（关键词）：
1.使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审计；
2.对一个或多个账户余额、一类或多类交易或披露实施审计；
3.使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审阅；
4.实施特定程序。

经典题解
【例·2014·简答题（部分）】ABC会计师事务所负责审计甲集团公司2013年度财务报表。

集团项目组在审计工作底稿中记录了集团审计总结，部分内容摘录如下：（5）己公司为不重要的组成部分。

集团项目组要求组成部分注册会计师使用集团财务报表整体的重要性对己公司财务信息实施了审阅，结果满意。

要求：
针对上述第（5）项，指出集团项目组的做法是否恰当，并简要说明理由。

【答案】
（5）不恰当。

应使用组成部分重要性实施审阅。

【例·2017·单选题】在审计集团财务报表时，下列工作类型中，不适用于重要组成部分的是（）。

A.特定项目审计
B.实施特定审计程序
C.财务信息审阅
D.财务信息审计
【解析】如果集团项目组认为对重要组成部分财务信息执行的工作、对集团层面控制和合并过程执行的工作以及在集团层面实施的分析程序还不能获取形成集团审计意见所依据的充分、适当的审计证据，集团项目组应当选择某些不重要的组成部分，并对已选择的组成部分财务信息亲自执行或由代表集团项目组的组成部分注册会计师执行下列一项或多项工作：（1）使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审计；（2）对一个或多个账户余额、一类或多类交易或披露实施审计；（3）使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审阅（选项C）；（4）实施特定程序。

【答案】C
（四）参与组成部分注册会计师的工作
1.参与组成部分注册会计师实施的风险评估程序
如果组成部分注册会计师对重要组成部分财务信息执行审计，集团项目组应当参与组成部分注册会计师实施的风险评估程序，以识别导致集团财务报表发生重大错报的特别风险。

集团项目组参与的性质、时间安排和范围受其对组成部分注册会计师所了解情况的影响，但至少应当包括（关键词）：
（1）与组成部分注册会计师或组成部分管理层讨论对集团而言重要的组成部分业务活动；
（2）与组成部分注册会计师讨论由于舞弊或错误导致组成部分财务信息发生重大错报的可能性；
资料二：
A注册会计师制定了甲集团公司总体审计策略，部分内容摘录如下：
（2）X注册会计师未能参与集团项目组对集团财务报表重大错报风险的讨论。

A注册会计师拟另行安排时间与X注册会计师进行沟通，并向其通报集团项目组讨论的情况。

资料三：
A注册会计师在审计工作底稿中记录了具体审计计划，部分内容摘录如下：
（1）A注册会计师参与X注册会计师实施的风险评估程序的性质和范围包括：①与X 注册会计师讨论对集团而言重要的乙公司业务活动；②复核X注册会计师对识别出的导致集团财务报表发生重大错报的特别风险形成的审计工作底稿。

要求：
（1）针对资料二的第（2）项，结合资料一，假定不考虑其他条件，指出A注册会计师的处理是否恰当。

如不恰当，简要说明理由。

（2）针对资料三具体审计计划的第（1）项，指出是否恰当。

如不恰当，简要说明理由。

【答案】
针对要求（1）：恰当。

针对要求（2）：不恰当。

还应当包括与X注册会计师讨论由于舞弊或错误导致组成部分财务信息发生重大错报的可能性。

2.对于特别风险的进一步审计程序
如果在由组成部分注册会计师执行相关工作的组成部分内，识别出导致集团财务报表发生重大错报的特别风险，集团项目组应当评价针对识别出的特别风险拟实施的进一步审计程序的恰当性。

根据对组成部分注册会计师的了解，集团项目组应当确定是否有必要参与进一步审计程序。

可能影响集团项目组参与组成部分注册会计师工作的因素包括（关键词）：
（1）组成部分的重要程度；
（2）识别出的导致集团财务报表发生重大错报的特别风险；
（3）集团项目组对组成部分注册会计师的了解。

经典题解
【例·2014·简答题（部分）】ABC会计师事务所负责审计甲集团公司2013年度财务报表。

集团项目组在审计工作底稿中记录了集团审计总结，部分内容摘录如下：（3）丁公司为重要组成部分，存在导致集团财务报表发生重大错报的特别风险。

集团项目组评价了组成部分注册会计师拟对该风险实施的进一步审计程序的恰当性，但根据对组成部分注册会计师的了解，未参与进一步审计程序。

要求：
针对上述第（3）项，指出集团项目组的做法是否恰当，并简要说明理由。

【答案】
（3）恰当。

集团项目组是否参与进一步审计程序取决于对组成部分注册会计师的了解。

（五）参与组成部分注册会计师的工作的方式（关键词）
集团项目组参与组成部分注册会计师工作的方式，可能取决于集团项目组对组成部分注册会计师的了解。

这些方式可能还包括：
1.与组成部分管理层或组成部分注册会计师会谈，获取对组成部分及其环境的了解。

2.复核组成部分注册会计师的总体审计策略和具体审计计划。

3.实施风险评估程序，识别和评估组成部分层面的重大错报风险。

集团项目组可以单独或与组成部分注册会计师共同实施这类程序。

4.设计和实施进一步审计程序。

集团项目组可以单独或与组成部分注册会计师共同设计和实施这类程序。

5.参加组成部分注册会计师与组成部分管理层的总结会议和其他重要会议。

6.复核组成部分注册会计师的审计工作底稿的其他相关部分。

第八节合并过程
【考点】了解集团层面的控制和合并过程
（一）总体要求
集团项目组应当了解集团层面的控制和合并过程，包括集团管理层向组成部分下达的指令。

（二）测试集团层面控制
如果对合并过程执行工作的性质、时间安排和范围基于预期集团层面控制有效运行，或者仅实施实质性程序不能提供认定层次的充分、适当的审计证据，集团项目组应当亲自测试或要求组成部分注册会计师代为测试集团层面控制运行的有效性。

经典题解
【例·2015·单选题】下列各项工作中，可以由组成部分注册会计师代表集团项目组执行的是（）。

A.测试集团层面控制运行的有效性
B.对不重要的组成部分实施集团层面分析程序
C.确定对组成部分财务信息执行工作的类型
D.了解集团层面的控制和合并过程
【解析】选项A正确，如果预期集团层面控制运行有效，集团项目组应当测试或者要求组成部分注册会计师测试这些控制运行的有效性。

选项B不正确，对于不重要的组成部分，集团项目组应当在集团层面实施分析程序。

选项C不正确，集团项目组应当确定对组成部分财务信息拟执行工作的类型。

选项D不正确，集团项目组应当了解集团层面的控制和合并过程，包括集团项目组向组成部分下达的指令。

【答案】A
（三）进一步审计程序
集团项目组应当针对合并过程设计和实施进一步审计程序，以应对评估的、由合并过程导致的集团财务报表发生重大错报的风险。

设计和实施的进一步审计程序应当包括评价所有组成部分是否均已包括在集团财务报表中。

（四）评价合并调整和重分类事项
1.评价要求（关键词）
集团项目组应当评价合并调整和重分类事项的适当性、完整性和准确性，并评价是否存在舞弊风险因素或可能存在管理层偏向的迹象。

2.评价事项
集团项目组对合并过程中作出的、可能不受针对其他财务信息的控制的约束的的调整的适当性、完整性和准确性的评价可能包括（关键词）：
（1）评价重大调整是否恰当反映了相关事项和交易；
（2）确定重大调整是否得到集团管理层和组成部分管理层（如适用）的正确计算、处理和授权；
（3）确定重大调整是否有适当的证据支持并得到充分的记录；
（4）检査集团内部交易、未实现内部交易损益以及集团内部往来余额是否核对一致并抵销。