中级会计实务 第18讲_同一控制下长期股权投资的初始计量(2)
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第一节长期股权投资的范围和初始计量
二、长期股权投资的初始计量
【补充例题•多选题】（2017年）
下列关于同一控制下企业合并形成的长期股权投资会计处理表述中，正确的有（）。
A.合并方发生的评估咨询费用，应计入当期损益
B.与发行债务工具作为合并对价直接相关的交易费用，应计入债务工具的初始确认金额
C.与发行权益工具作为合并对价直接相关的交易费用，应计入当期损益
D.合并成本与合并对价账面价值之间的差额，应计入其他综合收益
【答案】AB
【解析】选项C，与发行权益工具作为合并对价直接相关的交易费用，应冲减资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益；选项D，合并成本与合并对价账面价值之间的差额，应计入资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。
【补充例题•单选题】（2018年）
丙公司为甲、乙公司的母公司，2018年1月1日，甲公司以银行存款7 000万元取得乙公司60%有表决权的股份，另以银行存款100万元支付与合并直接相关的中介费用，当日办妥相关股权划转手续后，取得了乙公司的控制权；乙公司在丙公司合并财务报表中的净资产账面价值为9 000万元。不考虑其他因素，甲公司该项长期股权投资在合并日的初始投资成本为（）万元。
A.7 100
B.7 000
C.5 400
D.5 500
【答案】C
【解析】同一控制下企业合并，长期股权投资的初始投资成本=被投资方相对于最终控制方而言的可辨认净资产账面价值份额+最终控制方收购被合并方形成的商誉=9 000×60%+0=5 400（万元）。
【补充例题•计算题】（第一种情况：内生）
甲公司为母公司，乙公司为子公司。
（1）2014年1月1日，甲公司以银行存款3 600万元与A公司以银行存款900万元投资设立丙公司，甲公司持有丙公司80%股权并能够对丙公司实施控制。
【答案】
甲公司的会计处理：
借：长期股权投资——丙公司 3 600
贷：银行存款 3 600
（2）2015年1月1日（一年后），乙公司（甲公司的子公司）以银行存款4 500万元购入甲公司所持丙公司的80%股权，2014年1月1日至2014年12月31日，丙公司实现的净利润为1 500万元（账面净利润：调整前的净利润）。无其他所有者权益变动。
【答案】
乙公司的会计处理（形成同一控制下的企业合并）：
①2015年1月1日合并日，丙公司的账面所有者权益（相对于甲公司而言的账面价值）=（3 600+900）+1 500=6 000（万元）
②乙公司购入丙公司的初始投资成本=6 000×80%=4 800（万元）
借：长期股权投资——丙公司 4 800
贷：银行存款 4 500
资本公积——资本溢价 300（贷差）
【补充例题】（第二种情况：外购）
甲公司为母公司，乙公司为子公司。
（1）2014年1月1日，甲公司以银行存款4 200万元从本集团外部购入丙公司80%股权（属于非同一控制下企业合并）并能够对丙公司实施控制，购买日，丙公司可辨认净资产的公允价值为5 000万元，账面价值为4 500万元。（存货评估增值500万元）
【答案】
甲公司购买日的会计处理：
借：长期股权投资——丙公司 4 200
贷：银行存款 4 200
甲公司购买日的确认的合并商誉=4 200-5 000×80%=200（万元）
【手写板】
合并报表：（存货评估增值500万元）
借：存货 500
贷：资本公积 500
（2）2015年1月1日（一年后），乙公司（甲公司的子公司）以银行存款4 500万元购入甲公司所持丙公司的80%股权，2014年1月1日至2014年12月31日，丙公司按照购买日可辨认净资产的公允价值计算实现的净利润为1 200万元（调整后的净利润）；按照购买日可辨认净资产的账面价值计算实现的净利润为1 500万元（调整前的净利润）。无其他所有者权益变动。（评估增值后的存货出售了60%）
【答案】
乙公司的会计处理：（形成同一控制下的企业合并）。
①调整后净利润
=1 500（调整前的净利润）-500×60%（评估增值的存货出售的部分）
=1 200（万元）
【手写板】
账面净利润
收入
减：存货出售结转至成本（例如300万元×当期出售60%）
=1500（万元）
调整后净利润
收入
减：存货出售结转至成本[例如（300+500）×当期出售60%]
=1500-500×60%
=1200（万元）
②2015年1月1日合并日，丙公司的所有者权益相对于甲公司而言的账面价值
=自购买日（2014年1月1日）开始持续计算至2014年12月31日的丙公司可辨认净资产公允价值5 000+1 200=6 200（万元）
注：
子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产（不考虑提取盈余公积）=购买日子公司可辨认净资产公允价值+子公司调整后的净利润-子公司分配的现金股利±子公司其他综合收益、其他权益变动等
③乙公司购入丙公司的初始投资成本=6 200×80%+甲公司取得投资时产生的商誉200
=5 160（万元）
借：长期股权投资——丙公司 5 160
贷：银行存款 4 500
资本公积——资本溢价 660（贷差）
【小结】
1.所有者权益的对比
（1）内生
=4 500（期初所有者权益的账面价值）+1 500（账面净利润）
=6 000（万元）（账面所有者权益）
（2）外购
=[4 500+500（存货评估增值）]（购买日可辨认净资产的公允价值）+（1 500-500×60%）（调整后的净利润）
=6 200（万元）（自购买日开始持续计算的可辨认净资产的公允价值）
【手写板】