合并报表当期的处置投资收益

【例题1·计算题★】为扩大市场份额，经股东大会批准，甲公司2012年和2013年实施了并购和其他有关交易（甲公司与乙公司均按净利润的10%提取法定盈余公积，各个公司适用的所得税率为25%）。

（1）2012年5月20日，甲公司与乙公司的原股东A公司签订股权转让合同。合同约定：甲公司向A公司购买其所持有的乙公司80%股权；以乙公司2012年5月31日经评估确认的净资产值为基础确定股权转让价格；甲公司以定向增发一定数量的本公司普通股支付给A公司；定向增发的普通股数量以甲公司2012年5月31日前20天普通股的平均市场价格为基础计算。上述股权转让合同于2012年6月15日分别经甲公司和乙公司、A公司股东大会批准。甲公司与A公司在交易前没有关联方关系。

（2）2012年6月30日，甲公司向A公司定向增发本公司5 000万股普通股，当日甲公司股票的市场价格为每股6.1元，工商变更登记手续亦于2012年6月30日办理完成。同时甲公司取得乙公司绝对控制权。乙公司可辨认净资产账面价值（不含递延所得税资产和负债）为35 100万元（其中股本10 000万元、资本公积15 600万元、盈余公积500万元、未分配利润9 000万元），乙公司可辨认净资产的公允价值为38 300万元（不含递延所得税资产和负债）。

乙公司可辨认净资产公允价值与账面价值的差额系以下两项资产所致：

①固定资产系2009年6月30取得，成本为4 000万元，预计使用年限为10年，采用直线法计提折旧，预计净残值为零，2012年6月30日的公允价值为4 200万元；

②无形资产系2010年7月1日取得，成本为2 400万元，预计使用年限为8年，采用直线法计提摊销，预计净残值为零,2012年6月30日的公允价值为3 600万元。

上述资产计税基础与按历史成本计算的账面价值相同。甲公司向A公司发行股票后，A 公司持有甲公司发行在外的普通股的10%，不具有重大影响。

（3）自甲公司2012年6月30日取得乙公司80%股权起到2012年12月31日期间，乙公司按照购买日可辨认净资产账面价值为基础计算的净利润1 187.5万元；乙公司分配现金股利100万元，其他综合收益增加100万元。

2013年1月1日至6月30日期间，乙公司按照购买日可辨认净资产账面价值为基础计算的净利润为1 587.5万元；乙公司分配现金股利500万元，乙公司因可供出售金融资产公允价值变动增加600万元。

（4）2013年6月30日，甲公司出售其所持有乙公司50%的股权（或甲公司出售其所持有乙公司股权的62.5%），取得价款24 600万元。该项交易后，甲公司其持有的对乙公司30%的股权，不能够控制乙公司的财务和生产经营决策，但是具有重大影响，改按权益法核算。剩余30%股权的公允价值为14 760万元。

『正确答案』

（1）计算甲公司2012年6月30日取得乙公司80%股权的成本，并编制相关会计分录。

因为甲公司取得乙公司80%的股权是非同一控制下的企业合并，所以初始投资成本＝6.1×5 000＝30 500（万元）

借：长期股权投资30 500

贷：股本 5 000

资本公积——股本溢价25 500（5.1×5 000）

（2）计算2012年6月30日取得乙公司80%股权时合并中取得可辨认净资产的公允价值、形成的商誉。

①合并中取得可辨认净资产的公允价值＝38 300－[4 200－（4 000－4 000/10×3）]×25%－[3 600－（2 400－2 400/8×2）]×25%＝38 300－1 400×25%－1 800×25%＝37 500（万元）

②商誉＝30 500－37 500×80%＝500（万元）

（3）编制2012年7月1日合并报表的调整、抵消分录。

借：固定资产 1 400

无形资产 1 800

贷：递延所得税负债800（3 200×25%）

资本公积 2 400

借：股本10 000

资本公积18 000（15 600＋2 400）

盈余公积500

未分配利润9 000

商誉500

贷：长期股权投资30 500

少数股东权益7 500（37 500×20%）

（4）计算调整后乙公司的净利润、乙公司自购买日开始持续计算的至2012年12月31日可辨认净资产的公允价值金额（对母公司的价值）。

①调整后乙公司的净利润＝1 187.5－1 400/（10－3）÷2×75%－1 800/（8－2）÷2×75%＝1 000（万元）

②乙公司自购买日开始持续计算的至2012年12月31日可辨认净资产的公允价值＝购买日乙公司可辨认净资产的公允价值37 500＋调整后乙公司的净利润1 000－乙公司分配的现金股利100＋乙公司其他综合收益变动100＝38 500（万元）

验算：

借：股本10 000

资本公积18 100（15 600＋2 400＋100）

盈余公积618.75（500＋1 187.5×10%）

未分配利润9 781.25（9 000＋1 000－1 187.5×10%－100）

商誉500（31 300－38 500×80%）

贷：长期股权投资31 300[30 500＋（1 000－100＋100）×80%]

少数股东权益7 700（38 500×20%）

（5）计算调整后乙公司的净利润、乙公司自购买日开始持续计算的至2013年6月30日可辨认净资产的公允价值金额（对母公司的价值）。

①调整后乙公司的净利润＝1 587.5－1 400/（10－3）÷2×75%－1 800/（8－2）÷2×75%＝1 400（万元）

乙公司自购买日开始持续计算的至2013年6月30日可辨认净资产的公允价值＝至2012年12月31日持续计算的可辨认净资产的公允价值金额38 500＋调整后的净利润1 400－分配的现金股利500＋其他综合收益变动600＝40 000（万元）

验算：

借：股本10 000

资本公积18 700（18 100＋600）

盈余公积777.5（618.75＋1 587.5×10%）

未分配利润10 522.5（9 781.25＋1 400－500－1 587.5×10%）

商誉500（32 500－40 000×80%）