成本会计前沿

成本会计前沿

学习目标：

●了解作业成本法产生的背景，理解作业成本法的基本概念，掌握作业成

本法的基本原理和一般程序，理解作业成本法与传统成本计算方法的区

别；

●理解质量和质量成本的基本概念，掌握质量成本的确认、计量、记录与

报告方法和程序；

●理解环境成本的概念与内容，掌握环境成本的确认、计量、记录和报告

方法和程序。

【重要概念】资源作业作业成本成本动因、质量成本环境成本

第一节作业成本法

一、作业成本法及其产生背景

作业成本法（Activity-Based Costing，简称ABC法），是以作业（Activity）为基础，对各种主要间接费用采用不同的分配标准或分配率，分配到成本计算对象（产品、服务、顾客等）上的一种成本计算方法。作业成本法可以简单理解为：是在前述传统成本计算方法基础上，对间接费用（制造费用）分配进行精确化改进的一种成本计算方法。

对作业成本的研究最早可追溯到20世纪40年代，由美国会计学家埃里克.科勒(Eric Kohler)教授于1941年提出的“作业会计”（Activity-Based Accounting 或Activity Accounting）。20世纪80年代末，以美国会计学家罗宾.库珀（Robin Cooper）为代表的会计学者，对作业成本法进行了提炼、研究和推广。随后，在西方国家的制造业中得到了广泛的应用。

我们知道，成本核算的目的是为企业成本管理提供相关、可靠的成本信息。提供高质量的成本信息，是成本会计人员追求的首要目标和责任。如何保证成本信息精确性，取决于成本计算方法。无论企业采用何种成本计算方法（品种法、分批法、分步法、分类法、定额法，作业成本法等），我们可以将成本计算过程分为两个基本环节：成本归集（cost accumulation）和成本分配（cost allocation）。

“成本归集”取决于成本对象（cost objective）。而成本对象（如制造业中的品种、批别、类别、步骤等）又取决于管理者的要求，不是成本会计人员所能决定的，对成本计算来说可以视为既定的因素。

“成本分配”则取决于发生的这种资源耗费是否能直接计入到成本对象上。能够直接地计入成本计算对象的资源耗费，我们称之为“直接成本”，如直接材料、直接人工等。这一类成本可以直接计入到成本计算对象上，不需要选择分配标准（或基础）分配计入。因此，这部分的成本信息是客观准确的。

对于不能直接计入到成本计算对象上的耗费，我们称之为“间接成本”，如同制造企业中制造费用。由于间接成本是多个成本对象（如不同产品）共同发生的，因此不能直接认定每个成本对象负担多少，即不能直接计入到具体的成本对象上，必须选择一定的标准或基础，通过计算分配率，分配计入每种成本计算对象。因此成本信息精确与否，最终取决于间接成本的分配问题。

在传统的成本计算方法中，间接成本（制造费用）分配是简化进行的，间接成本通常采用单一的标准，即单一的分配率进行分配，如机器工时、人工工时、定额工时等，这是一种广泛的平均方法。其实质是将各种性质不同的间接成本采用同一种分配标准进行分配。这种方法的直接结果，会产生“产品成本交叉补偿”（product-cost cross-subsidization）现象，即如果某一成本对象成本多计（overcosting），则一定产生另一种或多种成本对象少计(undercosting)，从而造成成本信息不真实、不准确，甚至产生成本管理决策上的误导。当间接成本在产品成本构成中所占比重不大时，这种简单的成本分配方法是可行的。而当间接成本的比重较大，间接成本构成趋于复杂时，这种简单的分配方法，可能产生成本信息的失真和扭曲。作业成本法正是为了弥补传统成本计算方法这一缺陷而产生的。

作业成本法也称之为现代成本核算方法。它不仅是成本计算方法上的一个里程碑式的突破，而且在企业成本管理上提供了新的理念和方法。鉴于本教材的宗旨，这里只介绍其成本计算方面的相关内容。

二、作业成本法的主要概念体系

作业成本法涉及的主要概念有：资源、作业、成本动因及其相关的作业

成本、作业中心、作业链和价值链、资源动因、作业动因、作业成本库等。

其相互之间的关系如图12-1所示：

图12-1 作业成本法基本概念体系

（一） 资源

资源（resources ）是指生产过程中所投入的要素，是成本的来源构成。一般制造企业的资源包括材料费用、人工费用、机器设备、生产维持费用等。无论是制造企业还是服务行业，在企业的日常经营过程中都必须耗费一定的资源。资源是作业的前提和基础，如果企业没有可供使用的资源，企业的作业无法执行，企业的生产经营活动就无法实现。实际上，产品成本就是所耗资源价值的总和。

（二）作业及其相关概念

作业（activity ）是指企业在经营活动中的各项具体活动或行为。如研发、设计、采购、运输、生产、制作、检验、配送等，其中每一项具体活动就是一项作业。“作业”是作业成本法下最基本的概念，是进行作业成本计算的核心和基础。作业的范围可大可小，一项作业可以指一项非常具体的活动，如车工作业。作业也可能泛指一类活动，如机加工车间的车、铣、刨、磨等所有作业可以归为一类作业——机加工作业；甚至可以将机加工作业、产品组装作业等统称为生产作业。在作业成本法的应用中，常常将有共同资源动因的作业称为同质作业或作业中心，以减少成本分配的工作量。执行任何一项作业都需要耗费一定的资源。如人工、材料、能源和资本(厂房和设备等)，某个作业上耗费的资源加总构成该作业的成本，称之为作业成本；同质作业的成本称之为作业成本库（cost pool ）。 我们通常还可以看到与作业密切相关两个概念：作业链和价值链。

作业成本管理理论认为，企业管理深入到作业层次以后，现代企业实质上是一个为了满足顾客需要而建立的一系列有序的作业集合体，称之为作业链。每执行一项作业要消耗一定量的资源，而作业的产出又形成一定的价值，转移给下一个作产品成本

作业成本（作

业成本库） 资源动因 作业动因 资源 作业（同质作业、

作业中心、作业

链） 产品