环境审计研究

环境审计研究

我国是一个发展中国家，坚持可持续发展的国家战略，核心是发展，要求在资源可持续利用和环境保护的前提下，实现经济和社会的发展。我国与世界上极大多数国家一样，在发展经济的过程中，在坚持资源可持续利用和环境保护的工作中既有宝贵的经验，也有沉痛的教训。由于这些沉痛的教训，各国越来越重视对环境的保护，尤其是近10年来，世界上许多国家在环境保护和治理的工作中，重视审计独立监督、评价职能的参与，尤其是国家审计职能参与环境保护和治理的工作。许多国家已成功地制订了相关的环境审计的法律、法规和审计规范，建立了相应的环境审计部门，培养了许多专职环境审计人员，环境审计已成为当前许多国家共同关注并全力予以实施的一项崭新的工作。

1995年最高审计机关国际组织召开以环境审计为主题的第十五届大会，大会发表的《开罗宣言》明确指出：“鉴于有关保护和改善环境的问题和重要性，国际审计组织鼓励各最高审计机关在行使审计职责时，对环境问题进行考虑”。作为一个最高国际审计机关组织，它所倡导和鼓励的审计方向必然是世界各国审计机关关注的重要领域，必然对各国的审计工作起着有效的指导作用。

我国的环境审计才刚刚起步，涉及的领域还基本局限在对环保资金的审计评价上，而这与当今国际环境审计的发展状况相比是远远落后了；我国的环境法规还不够完善，环境审计的规范几乎是一片空白；开展环境审计赖以存在的人们的环境意识还比较薄弱。本课题的研究，旨在通过借鉴先进国家的经验，结合我国国情和实践经验，对我国的环境审计在理论和实践上作一些前瞻性的初步探索，借以推动我国环境审计的立法、制定环境审计的规范、丰富我国环境审计实践的各项工作的开展。

一、环境审计的定义、意义和目标

l．环境审计的定义。对环境审计的认识，由于认知的背景和角度不同而不同，到目前为止主要有三种观点。

（l）“环境管理责任论”对环境审计的定义。“环境管理责任论”的观点是把环境管理责

任履行情况的鉴证作为环境审计的主要职能。这种“环境管理责任论”对环境审计的定义是：“环境审计，是一项由审计部门对政府及企事业单位的环境管理责任进行的鉴证活动”。“针对有关项目和活动的环境方面以及环境管理系统的健全性、有效性进行监督、评价和鉴征，证实政府部门和企事业单位对环境责任的履行情况，是环境审计的本质要求”。

“环境管理责怪论”的观点，反映外部审计监督对环境审计的一种认识，其根本观点是认为环境审计是对履行环境责任的评价，是传统审计理论在环境审计中的运用。（2）“管理工具论”对环境审计的定义。“管理工具论”的观点认为环境审计本质上是企业管理、环境管理系统的一个环节，这种看法在西方比较流行并有一定的权威性。国际商业学会代表着这种观点，它对环境审计定义为：“环境审计是管理的工具，它是对于与环境有关的组织、管理和设备等业绩进行系统的、有说服力的、客观的估价，并通过有助于对环境管理和控制，有助于鉴证公司环境政策规范等手段，达到保护环境的目标”。“管理工具论”反映的是部门或单位内部审计对环境审计的认识，这种观点认为环境审计是部门或单位实施环境管理的一个环节，是一种工具，强调其系统内部的作用，并不特别强调它的独立性。

（3）“监督鉴证评价论”对环境审计的定义。“监督鉴证评价论”的观点认为县审计主体应通过履行各自的审计职能来实现环境审计的目标，这一观点把环境审计定义为：“环境审计是指审计机关、内部审计机构和注册会计师，对政府和企事业单位的环境管理系统以及经济活动对环境的影响进行监督、评价或鉴证，使之达到管理有效、控制得当，并符合可持续发展要求的审计活动。”

上述三种定义表述都有一定的理论依据，各自代表了某一方面的观点。其中“环境管理责任论”和“管理工具论”各自反映了审计机关和内审机构开展环境审计的职能，都无法涵盖其他审计主体，尤其是社会中介组织开展环境审计的内涵，因此，存在一定的局限性。“监督鉴证评价论”的定义代表了我国传统的审计理论观点，符合我国宪法对建立

审计监督制度的规定。我们讨论的环境审计包括国家审计机关的审计监督、内部审计机构的评价监督以及社会审计的鉴证监督活动，由于审计主体地位的不同，审计目的和效能显然也有区别，但它们构成了环境审计监督、评价、鉴证的有机整体。我国是以公有制为主体、多种经济成分并存的国家，在较长的时期内环境审计的客体大多仍是国家审计的对象，环保资金中很大一部分仍是国有资金，这与西方国家有很大区别，因而，国家审计机关在环境审计中仍起主导作用，这是我国的国情决定的。因此，我们对环境审计的定义应有别于西方的定义，应能反映出我国的政治经济和审计制度的特点。同时该定义又对环境审计的对象作了明确，即环境审计对象应涵盖政府和企事业单位的环境管理系统以及经济活动对环境的影响，这样就将政府的环境政策制定和落实，环境事务的管理，企事业单位经济活动对环境的影响都纳人了环境审计的范围。该定义还把“符合可持续发展要求”作为环境审计的策略目标，这也符合了审计法所规定的审计监督要“维护国家财政经济秩序、促进廉政建设、保障国民经济健康发展”的总原则。因此，我们认为“监督鉴证评价论”的观点既适合我国环境审计的现状，又满足了环境审计发展的要求。本文的论述正是从“监督鉴证评价论”的定义出发。

2．环境审计的意义。

（l）环境审计是第三者的独立监督，是对环境管理和环境监督的监督。以美国为例，战后美国经济得到飞速发展，伴随而来的是严重的工业等污染，并严重制约了经济的进一步发展，影响了人们的生活。美国国会在1969年才开始立法，实施环境保护。因此，美国提倡环境保护，要求保持社会和经济的同步发展也是近三十年的事。他们在实施这一发展战略的过程中同样面临一个永远的话题：管理与监督。事实上审计的职能在这一过程中并非一开始就参与其中，因为人们并没有这一准备，毕竟这是一个全新的领域、但随着这一过程的发展，缺乏第三者监督、鉴证、评价服务的环境管理上的弊端就暴露了出来，审计职能的参与就成为一个自然的选择，议会和政府才制订相应的法律法规来规范这些行为。美国联邦审计署建立相应的部门实施审计监督，也只有十年左右的历史。