正确认识转让定价

正确认识转让定价一、转让定价基本原理1.什么是转让定价假设某集团有A、B两个公司，A公司在境内，适用税率是25%；B公司在境外，适用税率是15%。

A公司和B公司之间的价格由集团统一控制，即A公司销售给B公司的价格可以人为控制，即为转移定价。

A公司将生产的产品销售给B公司，B公司在境外以200美元的价格将产品销售给第三方。

在整个交付过程中，A公司和B公司是集团内部的交易，B公司和第三方客户是集团外部的交易，集团总共取得的收入是200美元,此时就会涉及A公司和B公司间的利润分配问题。

如果A公司生产产品的成本为80美元，那么在不考虑其他成本（费用）的前提下，集团总共取得的利润是120美元（200美元－80美元＝120美元）。

鉴于利润是固定的，而集团内的各个实体（A公司和B公司）之间存在税负差，该集团制订出三个利润分配方案，如图1所示：图1 三个利润分配方案方案一，交易定价为100美元，即A公司销售给B公司的产品定价是100美元。

如果采用该方案，A公司的利润是20美元（100美元－80美元＝20美元），B公司的利润是100美元（200美元－100美元＝100美元），集团整体税负为20美元（20美元×25%＋100美元×15%＝20美元）。

方案二，交易定价为120美元，即A公司销售给B公司的产品定价是120美元。

如果采用该方案，A公司的利润为40美元（120美元－80美元＝40美元），B公司的利润为80美元（200美元－120美元＝80美元），集团整体税负为22美元（40美元×25%＋80美元×15%＝22美元）。

方案三，交易定价为150美元，即A公司销售给B公司的产品定价是150美元。

如果采用该方案，A公司的利润为70美元（150美元－80美元＝70美元），B公司的利润是50美元（200美元－150美元＝50美元），集团整体税负为25美元（70美元×25%＋50美元×15%＝25美元）。

综观三种方案，之所以出现上述税负差异，就是因为A公司和B公司之间交易定价的变化。

对于集团来说，采用方案一获得的利润最高，采用方案三的利润最低，所以其很自然地会选择税负低的方案一。

也就是说，企业通过人为控制交易定价，导致利润在A公司和B 公式之间进行转移。

一旦企业出现这样的行为，中国的税务机关就会进行关注，甚至进行检查，对企业实行反避税措施。

由此可以得出，所谓转让定价，就是关联企业之间利用关联交易人为地操纵定价，导致利润在关联公司之间进行人为的变化和分割等。

2.转让定价的纳税调整转让定价的定义是中性的，无所谓违法或者合法。

就像菜刀只是一个工具，可能被用在有益方面（如炒菜、做饭），也可能被犯罪分子利用，无法直接定义为有益厨具还是犯罪工具。

转让定价也是一样，企业定出交易价格后，税务机关可能站在自身角度进行重新分析，并依据分析结果重新调整企业的纳税行为，这被称为“转让定价的纳税调整”。

转让定价的纳税调整主要涉及两个原则：独立交易原则独立交易原则是国税总局调整转让定价的依据。

图2 独立交易原则如图2所示，从企业的角度出发，为了实现税负最小化，集团会让A公司以低价将产品销售给B公司，使相对多的税收留在B公司所在的国家，减少A公司的税收负担；而从中国税务机关的角度出发，当然希望A公司可以获得更多利润，即A公司以高价将产品销售给B 公司，进而在中国缴纳较多的税收。

企业的想法和税务机关的想法就像一个天平的两方，此消彼长，不断博弈，最终取得平衡的尺子就是独立交易的原则。

从中国企业所得税法的角度出发，独立交易原则指的是没有关联交易的各方（独立三方），按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则。

公平交易原则OECD（经济合作与发展组织）对各个成员国发布了一个转让定价方面的指南，即《OECD 转让定价指南》，其中提到了公平交易原则：如果两个企业在其交易或者财务关系中设定的条件与独立企业间可能设定的条件不同，且在不存在这些条件的情况下，本应由其中一个企业获得的利润，由于这些条件的存在而没有获得，那么可以将利润包含在该企业的利润之中，并相应予以征税。

即如果两个有关联交易的企业不按照独立交易的原则进行定价，税务机关有权将被转移出去的利润拉回来，计算到本企业中，并予以征税。

虽然表述不同，但独立交易原则和公平交易原则都强调了三个方面：第一，公平成交价格；第二，营业常规；第三，没有关联交易的各方所能承受的条件。

也就是说，独立交易、公平价格和营业常规是独立交易原则的三个核心点。

3.关联关系关联关系主要是指企业与其他企业、组织或个人存在的关系。

在中国所得税法中，为判定关联关系，定义了八条标准：股份控制。

指一方直接或者间接持有另一方股份的总和达到25%以上，或者双方直接或间接同为第三方所控制，且第三方所持有的股份达到25%以上。

若一方通过中间方对另一方间接持有股份，只要一方对中间方持股比例达到25%以上，则一方对另一方的持股比例按照中间方对另一方的持股比例计算。

借贷资金控制。

指一方与另一方（独立金融机构除外）之间的借贷资金占一方实收资本的50%以上，或者一方的借贷资金总额的10%以上是由另一方（独立金融机构除外）所担保。

税务机关之所以一再强调借贷资金的关系，原因有两个：第一，只要控制了对方25%股份，不论是直接的和间接的，都理解为能够对对方的经营和决策产生实质性影响；第二，借贷资金指的是一个企业从资金上能够控制另外一个企业，或者是说两个企业之间由于存在着某种税务机关无法证明的关联的关系，导致其中一方愿意为另一方提供50%以上的资金或者担保10%以上的资金。

从这两个比例上来看，都能引申出两个企业的关系不一般。

要点提示关联关系判定的标准：①股份控制；②借贷资金控制；③委派高管人员或董事会高级成员；④兼任高管人员或董事会高级成员；⑤特许经营控制；⑥购销活动控制；⑦劳务活动控制；⑧其他实质控制。

委派高管人员或董事会高级成员。

指一方以半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员是由另一方委派，或者双方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员同为第三方委派。

之所以做如此判定，原因在于半数以上的高级管理人员和能够控制董事会的董事会高级人员之间存在人员控制。

兼任高管人员或董事会高级成员。

指一方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）同时担任另一方的高级管理人员（包括董事会成员和经理），或者一方至少一名可以控制董事会的董事会高级成员同时担任另一方的董事会高级成员。

这跟上条一样，都是通过人员由一家企业控制另外一家企业。

特许经营控制。

指一方的经营生产活动必须有另一方提供的工业产权、专有技术等特许权，才能进行正常生产。

即一方只有得到另一方的授权后，才能生产经营。

也就是说，一家企业被另一家企业控制，有可能会被迫接受“城下之盟”，在价格制定上存在人为的操控。

购销活动控制。

指一方的购买或者销售活动主要由另一方控制。

很明显，在购买和控制的过程中，是由另一方控制购买或者销售的条件、价格的，因此也可能存在利润转移。

劳务活动控制。

劳务活动控制是指一方接受或者提供的劳务主要由另一方控制。

其他实质控制。

其他实际控制是指一方对另一方的生产经营、交易具有实质控制，或双方在利益上具有相关联的其他关系，包括虽未达到本条第1项持股比例，但一方与另一方的主要持股方享受基本相同的经济利益以及家族、亲属关系等。

在现实经营中，很多企业的股权关系非常复杂，有些企业甚至绕道海外或者通过海外的避税地进行多次往返，在一层的公司到下一层的公司之间可能会加上很多离岸公司作为防火墙，如果仅仅依据股份进行控制和判定，税务机关有时很难举证出实质的股权控制的标准。

所以，从税务机关的角度来说，制定详细和严格的关联关系判定标准是非常必要的。

值得注意的是，转让定价中的关联关系与会计准则中的关联关系存在着一定差异，税务的判定相对比较严厉。

比如，在会计准则中，有两种情况不会被判定为关联方：一是与企业发生日常往来的资金提供者、公用事业部门、政府部门和机构；二是与企业发生大量交易而存在经济依存关系的单个客户、供应商、特许商、经销商或者代理商。

然而，在转让定价中，上述两条都会被判定存在实质性差异。

4.关联交易类型关联交易类型的覆盖面非常广，按照国税发【2009】2号文第10条的规定，关联交易主要包括四种类型：第一，有形财产（如房屋建筑物、交通工具、机器设备、工具等）的购销、转让和使用；第二，无形资产（如土地使用权、版权、专利、商标、客户名单等）的转让和使用；第三，融通资金（如各类长短期资金拆借和担保以及各类计息预付款和延期付款等业务）；第四，提供劳务（如市场调查、行销、管理、行政事务、技术服务、维修、设计等）。

值得强调的是，税务机关目前对转让定价的关注，已经从日常经营活动扩展到了股权交易。

5.转让定价相关的两大概念分析转让定价，需清除两大概念：功能风险分析和可比性分析。

功能风险分析通俗地讲，功能风险分析就是多劳多得，即承担的功能和风险多，就应该取得更多利润。

其中，“功能”就是参与方分别在关联交易中做了什么，“风险”就是参与方承担了怎样的责任。

在大多数情况下，承担某项功能会负担相应风险。

当然，也有例外的情况，如在合同条款中约定风险的转嫁。

一般来讲，按照转让定价的原理，承担的功能、风险越多，回报也应越多，相应的利润率应该越高。

相应地，风险大，导致亏损的可能性也会高。

反之，如果企业承担的功能和风险较少，其出现亏损的可能性就比较小，取得盈利的利润水平也会相对比较低。

这是相辅相成的。

可比性分析具体来说，可比性分析主要包括四个方面：交易对象的特质。

不管是买卖商品，还是提供劳务，都需要看交易对象的特质。

交易对象的特质包括三个方面：第一，有形财产的物理特质、质量特质和数量特质。

也就是通常讲的批发价和零售价是有差异的，批发的量大，量大就价优，同理，质优价格也会高。

第二，劳务的性质和范围。

比如，提供的服务是咨询、研发还是快递等，不同特质会导致不同利润率水平。

第三，无形资产得类型、交易形式、期限、范围和预期的收益。

比如，无形资产是转让的还是特许的，如果是特许的，特许十年还是特许五年，特许的是像麦当劳、肯德基一样的全世界知名品牌，还是某个地方的不知名品牌等，对应的交易条件、价格等都存在很大差异。

交易各方的功能风险。

“多劳多得”的“多”是相对而言的，相对于少劳的人可能要得的多，如果同样是多劳的人，可能得的就一样多。

如果同样多劳，得到的不一样多，税务机关就会认为定价有问题。

所以，从关联交易各方的功能风险上来讲，就是要分析关联各方的多劳或者是少劳的界定标准。

合同条款。

合同条款涉及的概念比较多，主要包括六种：第一，交易标的、数量、价格。