外籍员工个人所得税

个人所得税见解阐述

个人所得税对于中国来说，属于一个比较奇怪的税种，他本来就是由两套税法合并而成，这两套税法分别是《个人所得税》跟《个人收入调节税》，前者适用于外籍个人，后者则适用于国内人士。但是，跟别的内外都适用的税法不同，个人所得税虽然合并了，实际上却仍然保留着两套税政体系，适用于外籍个人的税收政策依然比较独立。从复杂性来讲，外籍个人的税收政策，也远远比适用于国内个人的政策要复杂。而我在下面要讲到的国税发[1994]148号文，就是将此政策复杂化的淋漓尽致的表现。

谈到148号文，就得从个人所得税法的第一条说起：

“在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个人，从中国境内和境外取得的所得，依照本法规定缴纳个人所得税。

在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人，从中国境内取得的所得，依照本法规定缴纳个人所得税。”

这一条貌似平平无奇的规定，实际上包含着个人所得税的两大原则：

1、税收居民全球所得征税原则；

2、非税收居民收入来源地征税原则。

这也是世界上所得税权划分的一个通用准则，大部分的主权国家（除避税港外）都采取这一原则。

不过，这时候问题出现了，第一个问题是：什么叫做有住所？如果我有一邻居叫做Tommy，是个美国人，他是来中国玩儿的时候发现我隔壁的屋子确实不错，一咬牙买了下来，买下以后每年住他个一月半月的，他是不是因此而跌入中国的税网了呢？要真是这样，哪个老外敢在中国买房子？

为了不把Tommy吓跑，税务局在税法的实施条例的第二条，对住所进行了以下定义：

“税法第一条第一款所说的在中国境内有住所的个人，是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住的个人。”

这一条的意思是，从税收意义上来说，只有在中国有户籍，或有家庭，或有主要经济来源的人，才属于在中国拥有住所的人。仅在中国购买房屋并不足以构成在中国有住所。其实，实际操作上，税务局仅仅把户籍作为判定标准，就是说在中国有户籍的才属于在中国有住所。

紧接着需要解决的是：什么叫做在中国境内居住满一年，如果一老外在一年里仅仅回过老家一趟，时间也不长（一周左右），其余时间都在中国，那他在中国的居住时间是否满一年呢？关于这个问题的解释在税法实施细则的第三条：

“税法第一条第一款所说的在境内居住满一年，是指在一个纳税年度中在中国境内居住365日。临时离境的，不扣减日数。

前款所说的临时离境，是指在一个纳税年度中一次不超过30日或者多次累计不超过90

日的离境。”

第三个需要解答的问题是，什么叫作从中国境内取得的所得？同时，什么是从中国境外取得的所得？如果我的邻居Tommy受雇于一家设在中国的外资企业，他的工资如果由他在国外的母公司全额支付的话，是否可以认为Tommy的所得属于来源于境外的所得呢？

该问题的答案有以下两条可以解决：

“第四条税法第一条第一款、第二款所说的从中国境内取得的所得，是指来源于中国境内的所得；所说的从中国境外取得的所得，是指来源于中国境外的所得。

第五条下列所得，不论支付地点是否在中国境内，均为来源于中国境内的所得：

（一）因任职、受雇、履约等在中国境内提供劳务取得的所得；”

两条规定的意思是，如果一位仁兄取得的收入是受雇所得，那么如果是在中国境内提供劳务所取得的。就属于来源于境内的所得，也就是从中国境内取得的所得。这一条规定，封死了不少“税收筹划”的后路，如果不存在此规定，外籍个人可以把他们全部或部分的工资都由境外企业支付，以此作为“从境外取得的所得”而不交个人所得税。

不过，在执行中，这条原则依然存在不少问题，举一个小例子：我邻居Tommy（他挺倒霉的，老被我拿出来举例），受母公司委派，在一家外资企业任职，外资企业支付一部分工资，人民币20000元，同时，这家母公司支付他另外一部分工资，人民币40000元，他在4月份在华时间是20天，由于需要在境外开会，他有10天的时间在境外，问题是Tommy4月份来源于中国境内的所得是多少？

这个问题，目前在中国有两种说法，一种是，如果一个外籍个人仅仅在中国任职，那么它的全部收入都应该在中国缴纳个人所得税，理由是这一条文的意思是：因在中国任职受雇所取得的收入都是来源于中国的所得，那么此人就算到了国外，不外乎只有两种目的，1是探亲休假，2是出差。无论是出差还是休假，都是与此人在中国国内的职务有关的，所以应该全部视作来源于境内的所得。而另一种说法也挺有道理，既然条文的规定是“因任职、受雇、履约等在中国境内提供劳务取得的所得”属于来源于中国境内的所得，那么“因任职、受雇、履约等在中国境外提供劳务取得的所得”就理所当然地属于来源于中国境外的所得了，即使此人在境外的出差可能是因为国内职务的需要。

这两种说法，也反映到目前税务局的实际征管中，有的税务局支持第一种，有的则按照第二种说法收税。就我个人而言，我更喜欢第二种，因为我比较喜欢它里面诡辩的意味，毕竟，如果税法在文字上给出了一定的钻空子的余地，税务局就不应该为了多收点税的需要任意解释，把这个空子堵死。

本来问题到这里，应该得到解决了，可是且慢，Tommy这时候急眼了，我本来压根儿就是一美国老外，就是被老板派到中国来，才干了一年的时间，怎么就变成中国的税收居民了？那要是我明年又回美国了，岂不是还要来中国交个人所得税？多冤啊我！而且，我好像听到中美之间还有个什么税收协定，说什么不到183天就不用交税什么的，那些个原则哪里去啦？！

为了安抚Tommy跟其他也觉得自己很冤的老外，为了鼓励更多的老外过来中国打工，也为了不违反税收协定的精神，税务总局在1994年出台了148号文。

148 148 （二）

148号文的全名是《国家税务总局关于在中国境内无住所的个人取得工资薪金所得纳税义务问题的通知》〉，关于这份文件，有不少人的评价是“从来没见过把文件写得那么绕口的，作者会说中国话吗？”