第十五章 筹资与投资循环审计

第十五章筹资与投资循环审计一、大纲（一）筹资与投资循环的特性（二）内部控制测试和交易的实质性测试（三）借款审计（四）所有者权益审计（五）投资审计二、本章重点、难点（一）筹资与投资循环的特性1.筹资与投资循环的主要会计报表项目表12-1 筹资与投资循环的主要会计报表项目该循环的审计总目标是评价该循环各项目余额是否公允表达。

2. 筹资与投资循环的特性（1）审计年度内的交易数量较少，而每笔交易的金额通常较大；（2）漏记或不恰当地对一笔业务进行会计处理，将会导致重大错误，从而对会计报表的公允反映产生较大的影响；（3）其交易必须遵守国家法律、法规和相关契约的规定。

3. 凭证与会计记录4.主要业务活动（二）内部控制测试与交易的实质性测试1. 内部控制和内部控制测试（1）筹资活动的内部控制和控制测试①应付债券的内部控制制度的主要内容A 发行要有正式的授权程序，每次均要由董事会授权．．．．．；B 申请发行债券时，应履行审批．．手续，向有关机关递交相关文件；C 应付债券的发行，要有受托管理．．．．人来行使保护发行人和持有人合法权益的权利；D 每种债券发行都必须签订债券契约．．．．．．；E 债券的承销或包销．．．．．必须签订有关协议；F 记录．．；．．应付债券业务的会计人员不得参与债券发行G 如果企业保存债券持有人明细分类账，应同总分类账核对．．相符；若这些记录由外部机构保存，则需定期同外部机构核对；H 未发行．．．的债券必须有专人负责；I 债券的购回．．要有正式的授权程序。

如果应付债券业务不多，可根据成本效益原则决定直接进行实质性测试。

②应付债券的内部控制测试A 了解应付债券内部控制制度a 债券发行是否根据经董事会授权和有关法律规定进行;b 债券发行是否履行审批手续;c 发行债券的收入是否立即存入银行;d 是否按照契约的规定及时支付利息；e 是否将应付债券记入恰当的账户；f 债券持有人明细账是否定期核对；g 债券持有人明细账是否指定专人妥善保管；h 债券的偿还和购回是否根据董事会授权办理。

如果前一年度该企业的审计工作是由同一会计师事务所进行的，注册会计师应将调查重点放在内部控制制度的变动部分，并掌握各项变动的原因和影响；而且，针对上一年度审计中已提出过的内部控制管理建议，注册会计师还应证实各项管理建议是否已得到落实，并弄清未予落实的原因。

B 测试应付债券内部控制针对上述的a~ h项内控进行测试，e项还包括债券入账和债券溢（折）价的会计处理。

C 分析评价应付债券内部控制。

（2）投资活动的内部控制和控制测试①投资内部控制的主要内容A 合理的职责分工应在业务的授权、执行、会计记录以及投资资产的保管等方面都有明确的分工，不得由一人同时负责上述任何两项工作。

B 健全的资产保管制度一是由独立的专门机构保管，二是由企业自行保管，则必须建立严格的联合控制制度，即至少要由两名以上人员共同控制，不得一人单独接触证券。

C 详尽的会计核算制度D 严格的记名登记制度E 完善的定期盘点制度应由内部审计人员或不参与投资业务的其他人员进行定期盘点。

②投资的内部测试内容A 了解投资内部控制制度；B 进行简易抽查；C 审阅内部盘核报告；D 分析企业投资业务管理报告；E 评价长期投资内部控制制度。

（三）借款审计1. 审计目标注册会计师对于负债项目的审计，主要是防止企业低估债务。

低估债务经常伴随着低估成本费用，从而达到高估利润的目的。

因此，是否低估负债是一个关注的要点。

（1）了解并确定被审计单位有关借款的内部控制．．．．是否存在、有效且一贯遵守；（2）确定被审计单位在特定期间内发生的借款业务是否均已记录．．完毕，有无遗漏；（3）确认被审计单位所记录的借款在特定期间是否确实存在．．．．，是否为被审计单位所承担；（4）确认被审计单位所有借款的会计处理．．．．是否正确；（5）确定被审计单位各项借款的发生是否符合．．有关法律的规定．．，被审计单位是否遵守了有关债务契约的规定；（6）确认被审计单位借款余额在有关会计报表上的反映．．是否恰当。

2. 借款的实质性测试（1）借款实质性测试的主要内容表13-4 借款实质性测试的主要内容（2）借款实质性测试的注意事项①注册会计师应根据被审计单位年末短期借款余额的大小、占负债总额的比重、以前年度发现问题的多少，以及相关内部控制制度的强弱等确定短期借款的实质性测试的审计程序和方法。

②一般被审计单位应付债券的业务不多，但每笔业务却可能是重要的。

③债券交易的有关原始凭证包括债券副本、收入凭证、偿还凭证、抵押或担保契约等。

④为了确定“应付债券”账户期末余额的真实性．．．，注册会计师如果认为必要，可以直接向债权人及债券的承销人或包销人进行函证。

函证内容应包括应付债券的名称、发行日、到期日、利率、已付利息期间、年内偿还的债券、资产负债表日尚未偿还的债券及其他注册会计师认为应包括得其他重要事项。

3.财务费用的实质性测试（1）审计目标A 确定财务费用的记录．．是否完整；B 确定财务费用的计算．．是否正确；C 确定财务费用的披露．．是否适当。

（2）审计程序A 获取或编制财务费用明细表，复核加计正确，与报表数、总账数及明细账合计数核对是否相符。

（账表核对）B 将本期、上期财务费用各明细项目作比较分析，必要时比较本期各月份财务费用，如有重大波动和异常情况应追查原因，扩大审计范围或增加测试量。

（分析性复核）C 检查利息支出明细账，确认利息收支的真实性及正确性。

检查各项借款期末应计利息有无预计入账。

注意检查现金折扣的会计处理是否正确。

D 检查汇兑损失明细账，检查汇兑损益计算方法是否正确，核对所用汇率是否正确，前后期是否一致。

E 检查“财务费用－其他”明细账，注意检查大额金融机构手续费的真实性与正确性。

F审阅下期期初的财务费用明细账，检查财务费用各项目有无跨期入账的现象，对于重大跨期项目，应作必要调整。

G 检查从其他企业或非银行金融机构取得的利息收入有否按规定计缴营业税。

H 检查财务费用的披露是否恰当。

（四）所有者权益审计如果注册会计师能够对企业的资产和负债进行充分的审计，证明两者的期初余额、期末余额和本期变动都是正确的，这便从侧面为所有者权益的期末余额和本期变动的正确性提供了有力的证据。

同时，由于所有者权益增减变动的业务较少、金额较大的特点，注册会计师往往只花费相对较少的时间对所有者权益进行审计。

但是，对所有者权益进行单独审计仍是．．十分必要．．．．的。

1.审计目标（1）确定被审计单位有关所有者权益内部控制是否存在、有效且一贯遵守，包括对投资的有关协议、合同和企业章程条款，利润分配的决议、分配方案，会计处理程序等方面的检查，并为被审计单位改善内部控制提供意见或建议。

（2）确定投入资本、资本公积的形成、增减及其他有关经济业务会计记录的合法性与真实性，为投资者及其他有关方面研究企业的财务结构，进行投资决策提供依据。

（3）确定盈余公积和未分配利润的形成和增减变动的合法性、真实性，为投资者及其他有关方面了解企业的增值、积累情况等提供资料。

（4）确定会计报表上所有权益的反映是否恰当。

2. 实质性测试（1）股本和实收资本的实质性测试程序表13-5 股本和实收资本的实质性测试程序①通常股本不会发生变化，只有在股份有限公司设立、增资扩股和减资时发生变化。

②股本、实收资本明细表作为永久档案存档，以供本年度和以后年度检查股本时使用。

编制时应将每次变动情况逐一记载并与有关的原始凭证和会计账目进行核对。

③实收资本的增减变动：A 企业设立时，实际收到投资者的投资；B 企业增资扩股；C 资本公积、盈余公积转赠资本；D 减少资本。

④企业减资，需要满足三个条件：A应事先通知所有债权人，债权人无异议；B经股东大会决议同意，并修改公司章程；C减资后的注册资本不得低于法定注册资本的最低限额。

⑤注册会计师应检查已发行的股票数量是否真实，是否均已收到股款或资产。

我国目前股票发行和转让大都由企业委托证券交易所和金融机构进行，由证券交易所和金融机构对发行在外的股票数进行登记和控制。

因为这些机构一般既了解公司发行股票的总数，又掌握公司股东的个人记录以及股票转让情况，故在审计时可采取向证券交易所和金融机构函证及查阅的方法来验证发行股份的数量，并与股本账面数额进行核对，确定是否相符。

对个别自己发行股票、自己进行有关股票发行数量、金额及股东情况登记的企业，由于企业已在股票登记簿和股东名单上进行了记录，在进行股本审计时，可在检查这些记录的基础上，抽查其记录是否真实有据，和对发行的股票存根，看其数额是否与股本账上数额相符。

（3）资本公积和盈余公积实质性测试程序表13-6 资本公积和盈余公积的实质性测试程序（4）未分配利润的实质性测试（五）投资审计1. 审计目标（１）确定投资是否存在．．；（2）确定投资是否归被审计单位所有．．；（3）确定投资的增减变动及其收益（或损失）的记录是否完整．．；（4）确定投资的计价．．方法（成本法或权益法）是否正确；（5）确定投资的年末余额．．是否正确；（6）确定投资在会计报表上的披露．．是否恰当。

2．实质性测试（1）获取或编制投资明细表（2）分析性复核①计算短期股票投资、长期股权投资、期货等高风险投资所占的比例．．，分析短期投资和长期投资的安全性，要求被审计单位估计潜在的短期投资和长期投资损失。

②计算投资收益．．．．占利润总额的比例，分析被审计单位在多大程度上依赖投资收益，判断被审计单位盈利能力的稳定性；将当期确认的投资收益与从被投资单位实际获得的现金流量进行比较分析；将重大投资项目与以前年度进行比较，分析是否存在异常变动。

（3）实地盘点投资资产，并检查账实是否相符①盘点库存证券；②将盘点清单与前述明细表中有关账户相核对，并经企业管理人员签章后列入审计工作底稿。

盘点工作可与其他盘点工作一道安排于期末结账日进行。

如实地盘核工作是在结账后进行的，注册会计师应根据盘点结果和结账日与盘点日之间的证券增减变动业务的发生情况计算结账日长期投资余额。

如果企业的投资证券是委托某些专门机构代为保管的，注册会计师应向这些保管机构发出询证函，以证实投资证券的真实存在。

①清点或函证股票数量；②清点或函证债券数量；③通过向被投资者询证，检查其他投资资产是否存在。

对于固定资产、无形资产、流动资产的对外投资，还应结合企业的固定资产、无形资产和流动资产有关账户一起进行检查。

（4）检查投资的入账价值对于按溢价或折价购入债券，应将溢价或折价在债券存续期内采用直线法或实际利率法予以摊销，每期投资收益应为“应计利息”与溢价摊销额之差或折价摊销额之和。

注册会计师在检查这类长期债券溢价和折价摊销时，应重点检查．．．．摊销的方法是否合规，每期摊销额的计算是否正确无误。