金融资产与权益法转换、成本法与权益法及成本法与金融资产的转换知识点

金融资产与权益法转换、成本法与权益法及成本法与金融资产的转换知识点
知识点：长期股权投资的转换▲▲▲
（一）因增资形成的金融资产转权益法的核算
【案例引入】A 公司按 10%计提盈余公积，其有关金融资产投资业务资料如下：
（1）2×17年1 月2 日，A 公司以银行存款 200 万元购入B 公司10%的有表决权股份，A 公司将其划分为其他权益工具投资。

借：其他权益工具投资——成本200
贷：银行存款200
（2）2×17 年 12 月 31 日，该股票的公允价值合计为 360 万元。

借：其他权益工具投资——公允价值变动 160
贷：其他综合收益160
【解释】当被投资方宣告分派现金股利时，投资方做如下处理：
借：应收股利
贷：投资收益
这样做法的投资方有：长期股权投资成本法、其他权益工具投资和交易性金融资产。

（3）2×18年3 月1 日，B 公司宣告派发现金股利100 万元。

借：应收股利（100×10%）10
贷：投资收益10
（4）2×18年7 月1 日，A 公司又以 800 万元的价格从 B 公司其他股东处受让取得该公司 20%的股权，至此持股比例达到 30%，取得该部分股权后，按照 B 公司章程规定，A 公司能够派人参与 B 公司的生产经营决策，对该项股权投资由其他权益工具投资转为采用权益法核算的长期股权投资。

当日原持有的股权投资分类为其他权益工具投资的公允价值为 400 万元。

2×18年7 月1 日，B 公司可辨认净资产公允价值总
额为 4100 万元，不考虑所得税影响。

①2×18 年 7 月 1 日追加投资时：
借：长期股权投资——投资成本800
贷：银行存款800
②2×18年 7 月 1 日对原股权投资账面价值的调整。

原持有的股权投资分类为其他权益工具投资的，其公允价值与账面价值之间的差额，以及原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当转入改按权益法核算期间的留存收益。

借：长期股权投资——投资成本400
贷：其他权益工具投资——成本200
——公允价值变动 160
盈余公积 4
利润分配——未分配利润36
借：其他综合收益160
贷：盈余公积16
利润分配——未分配利润144
改按权益法核算的初始投资成本＝原持有的股权投资的公允价值 400＋新增投资成本 800＝1200（万元）。

③追加投资时，初始投资成本 1200 万元，而应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额为 1230 万元（4100×30%），应调整初始投资成本 30 万元。

借：长期股权投资——投资成本30
贷：营业外收入30
【案例拓展】A 公司有关金融资产投资业务资料如下：
（1）2×17年1 月2 日，A 公司以银行存款 200 万元购入B 公司10%的有表决权股份，A 公司将其划分为交易性金融资产。

借：交易性金融资产——成本200
贷：银行存款200
（2）2×17 年 12 月 31 日，该股票的公允价值合计为 360 万元。

借：交易性金融资产——公允价值变动 160
贷：公允价值变动损益160
（3）2×18年3 月1 日，B 公司宣告派发现金股利100 万元。

借：应收股利（100×10%）10
贷：投资收益10
（4）2×18年7 月1 日，A 公司又以 800 万元的价格从 B 公司其他股东处受让取得该公司 20%的股权，至此持股比例达到 30%，取得该部分股权后，按照 B 公司章程规定，A 公司能够派人参与 B 公司的生产经营决策，对该项股权投资由交易性金融资产转为采用权益法核算的长期股权投资。

当日原持有的股权投资分类为交易性金融资产的公允价值为 400 万元。

2×18年7 月1 日，B 公司可辨认净资产公允价值总额为4100 万元，不考虑所得税影响。

①2×18 年 7 月 1 日追加投资时：
借：长期股权投资——投资成本800
贷：银行存款800
②2×18年7 月1 日对原股权投资账面价值的调整。

原持有的股权投资分类为交易性金融资产的，其公允价值与账面价值之间的差额，应当转入改按权益法核算期间的投资收益。

借：长期股权投资——投资成本400
贷：交易性金融资产——成本200
——公允价值变动 160
投资收益40
改按权益法核算的初始投资成本＝原持有的股权投资的公允价值 400＋新增投资成本 800＝1200（万元）。

③追加投资时，初始投资成本 1200 万元，而应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额为 1230 万元（4100×30%），应调整初始投资成本 30 万元。

借：长期股权投资——投资成本30
贷：营业外收入30
【理论总结】
原持有的对被投资单位的股权投资（不具有控制、共同控制或重大影响的），按照金融工具确认和计量准则进行会计处理的，因追加投资等原因导致持股比例上升，能够对被投资单位施加共同控制或重大影响的，在转按权益法核算时，投资方应当按照金融工具确认和计量准则确定的原股权投资的公允价值加上为取得新增投资而应支付对价的公允价值，作为改按权益法核算的初始投资成本。

原持有的股权投资分类为其他权益工具投资的，其公允价值与账面价值之间的差额，以及原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当转入改按权益法核算期间的留存收益；原持有的股权投资分类为交易性金融资产的，其公允价值与账面价值之间的差额，应当转入改按权益法核算期间的投资收益。

然后，比较上述计算所得的初始投资成本，与按照追加投资后全新的持股比例计算确定的应享有被投资单位在追加投资日可辨认净资产公允价值份额之间的差额，前者大于后者的，不调整长期股权投资的账面价值；前者小于后者的，差额应调整长期股权投资的账面价值，并计入当期营业外收入。

（二）因减资造成的成本法转权益法的核算
【案例引入】M 公司2×14年 1 月 1 日自非关联方处购入 N 公司 80%的股份作为长期股权投资核算，以银行存款支付买价 320 万元，假定无相关税费。

当日 N 公司可辨认净资产的公允价值为 350 万元。

M 公司能够控制 N 公司的财务经营政策，采用成本法核算。

M 公司按净利润的 10%提取法定盈余公积。

2×14 年 N 公司发生如下经济业务：
①分红 40 万元；
②全年实现净利润 300 万元；
③年末 N 公司持有的其他债权投资增值 20 万元。

2×15年初M 公司卖出N 公司60%的股份，假定无相关税费，卖价 290 万元。

至此，M 公司对 N 公司持股比例变为 20%，达到重大影响。

【解析一】2×14 年M 公司成本法的会计处理
（1）初始投资时
借：长期股权投资320
贷：银行存款320
（2）N 公司分红时
宣告时：
借：应收股利
32
贷：投资收益 32
发放时：
借：银行存款
贷：应收股利
32
32
（3）截止到 2×14 年末 M 公司对 N 公司长期股权投资的账面余额为 320 万元。

（4）2×15 年初处置投资时 借：银行存款
290
贷：长期股权投资
［320×（60%÷80%）］240
投资收益
50
（5）处置后剩余股份的账面余额为 80 万元。

【解析二】2×15 年初 M 公司因持股比例下降对长期股权投资的核算方法由成本法改为权益法，并对 2×14 年的成本法核算进行追溯调整，具体调整步骤如下：
追溯一：初始投资的追溯
【理论总结】
1.追溯认定剩余股份原投资时被投资方公允净资产中属于投资方的部分与初始投资成本之间的差额 ①初始投资成本 大于被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额属于通过投资作价体现的商誉部分， 不调整长期股权投资的账面价值；
②初始投资成本 小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时 调整留存收益。

相应分录如下：
借：长期股权投资
贷：盈余公积
利润分配——未分配利润
（备注：如果追溯的是当年的贷差，则应贷记“营业外收入”）
2.追溯认定成本法核算期间被投资方盈亏的影响 （续）【案例引入】 追溯二：被投资方盈亏的追溯
无借：长期股权投资60
贷：盈余公积 6
利润分配——未分配利润 54
借：长期股权投资60
贷：投资收益60
【解释】2014 年初持股 80%，至 2014 年末被投资方实现净利润 300 万元；2015 年3 月1 日减持 60%，被投资方2015 年初至2015 年3 月1 日实现净利润100 万元。

分别进行追溯调整：
借：长期股权投资（300×20%）60
贷：盈余公积 6
利润分配——未分配利润54
借：长期股权投资（100×20%）20
贷：投资收益20
【理论总结】
对于购买日之后到丧失控制权之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分，属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益（截止到收回投资当年初的被投资方实现损益的归属）或投资收益（收回投资当年初至收回投资当日被投资方损益额的归属）。

被投资方实现盈余时投资方的一般分录如下：
或：
投资收益（减资当年初至减资当日被投资方损益的归属）
被投资方发生亏损时投资方的一般分录同上述分录相反。

3.追溯认定被投资方分红的影响
（续）【案例引入】
追溯三：被投资方分红的追溯
成本法追溯分录权益法
借：应收股利8
贷：投资收益8 借：盈余公积0.8
利润分配——未分配利润 7.2
贷：长期股权投资8
借：应收股利8
贷：长期股权投资8
【理论总结】
借：盈余公积
利润分配——未分配利润
（备注：如果追溯的是当年的分红影响，则应借记“投资收益”）
贷：长期股权投资
4.追溯认定被投资方其他综合收益或其他权益变动的影响
【案例引入】
追溯四：被投资方其他综合收益或其他所有者权益变动的追溯
【理论总结】
因被投资方其他综合收益或其他所有者权益变动导致的长期股权投资价值调整，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当记入“其他综合收益”或“资本公积——其他资本公积”，一般分录如下：借：长期股权投资——其他综合收益
——其他权益变动
贷：其他综合收益
资本公积——其他资本公积
【2017 年多选题】2017 年1 月1 日，甲公司对子公司乙的长期股权投资账面价值为 2 000 万元。

当日，甲公司将持有的乙公司 80%股权中的一半以 1 200 万元出售给非关联方，丧失对乙公司的控制权但具有重大影响。

甲公司原取得乙公司 80%股权时，乙公司可辨认净资产的账面价值为 2 500 万元，各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同。

自甲公司取得乙公司股权至部分处置投资前，乙公司实现净利润1 500 万元，增加其他综合收益 300 万元。

甲公司按净利润的 10%提取法定盈余公积。

不考虑增值税等
相关税费及其他因素。

下列关于 2017 年1 月1 日甲公司个别财务报表中对长期股权投资的会计处理表述中，正确的有（）。

A.增加未分配利润 540 万元
B.增加盈余公积 60 万元
C.增加投资收益 320 万元
D.增加其他综合收益 120 万元
『正确答案』ABD
『答案解析』相关会计分录如下：
（1）甲公司卖掉乙公司40%股份时：
借：银行存款 1 200
贷：长期股权投资 1 000
投资收益200
（2）甲公司剩余的乙公司 40%股份由成本法追溯为权益法的会计处理：
①初始投资成本是 1000 万元，享有的被投资方可辨认净资产公允价值份额也是 1000 万元（2500×40%），
无需追溯。

②基于乙公司净利润的追溯处理：
借：长期股权投资——损益调整（1500×40%）600
贷：盈余公积60
利润分配——未分配利润540
③基于乙公司其他综合收益的追溯处理：
借：长期股权投资——其他综合收益（300×40%）120
贷：其他综合收益120
（三）因减资造成的权益法转换为金融资产的核算
【案例引入】（1）2×12年1 月1 日，甲公司以银行存款 1 000 万元购入 A 公司 40%的股权，对 A 公司具有重大影响，当日 A 公司可辨认净资产的公允价值为 2 000 万元（与账面价值相同）；
借：长期股权投资——投资成本 1 000
贷：银行存款 1 000
初始投资成本 1 000 万元大于享有 A 公司可辨认净资产公允价值的份额为 800 万元（2 000×40%），不做调整。

（2）2×12年A 公司全年实现净利润500 万元；
借：长期股权投资——损益调整200
贷：投资收益200
（3）2×12年末A 公司其他债权投资增值了 100 万元；
借：长期股权投资——其他综合收益 40
贷：其他综合收益40
截止2×12 年第底，长期股权投资账面价值=1 000＋200＋40=1 240（万元）。

（4）2×13年 1 月 1 日，甲公司出售其持有的A 公司 30%的股权，出售股权后甲公司持有 A 公司 10% 的股权，对A 公司不具有重大影响，改按其他权益工具投资（或交易性金融资产）进行会计核算。

出售取得价款为 1 200 万元，剩余 10%的股权公允价值为 400 万元。

①出售时（出售时长期股权投资的账面价值构成为：投资成本 1 000 万元、损益调整 200 万元、其他综合收益 40 万元）
借：银行存款 1 200
贷：长期股权投资——投资成本（1 000×30%/40%）750
——损益调整（200×30%/40%）150
——其他综合收益（40×30%/40%）30
投资收益270
②在丧失共同控制或重大影响之日，剩余股权的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。

借：其他权益工具投资（或交易性金融资产）400
贷：长期股权投资——投资成本（1 000－750）250
——损益调整（200－150）50
——其他综合收益（40－30）10
投资收益90
③原股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应当在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。

借：其他综合收益40
贷：投资收益40
【理论总结】
原持有的对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，因部分处置等原因导致持股比例下降，不能再对被投资单位实施共同控制或重大影响的，应改按金融工具确认和计量准则对剩余股权投资进行会计处理，其在丧失共同控制或重大影响之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。

原采用权益法核算的相关其他综合收益应当在终止采用权益法核算时，采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理，因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益，应当在终止采用权益法核算时全部转入当期损益。

（四）因减资造成的成本法转金融资产的核算
【案例引入】甲公司2×14年初自非关联方购入乙公司 80%的股份，初始投资成本为 1 000 万元，当
日乙公司可辨认净资产额的公允价值为 900 万元。

2×14年 5 月 12 日乙公司宣告分红 30 万元，于 6 月 4 日发放。

2×14年乙公司实现净利润 200 万元，2×14年末乙公司因持有其他债权投资而实现其他综合收益100 万元。

2×15年8 月1 日，甲公司将乙公司 70%的股份卖给了非关联方，售价为 900 万元，假定无
相关税费。

甲公司持有的乙公司剩余股份当日公允价值为 130 万元，对乙公司不具有重大影响，将其转为其他权益工具投资（或交易性金融资产）核算。

『答案解析』
①2×14年初甲公司购入乙公司80%股份时
借：长期股权投资 1 000
贷：银行存款 1 000
②2×14 年 5 月 12 日乙公司宣告分红时
借：应收股利24
贷：投资收益24
③2×14 年 6 月 4 日乙公司发放红利时
借：银行存款24
贷：应收股利24
④2×15 年 8 月 1 日甲公司处置乙公司股份时
借：银行存款900
贷：长期股权投资（1 000/8×7）875
投资收益25
⑤2×15年8 月1 日甲公司持有的乙公司剩余股份由长期股权投资转为其他权益工具投资，即假定先售出长期股权投资，再购入其他权益工具投资，其价值差额列入投资收益。

借：其他权益工具投资（或交易性金融资产130
贷：长期股权投资（1 000/8×1）125
投资收益 5
【理论总结】
根据《企业会计准则第 2 号——长期股权投资》准则规定，原持有的对被投资单位具有控制的长期股
权投资，因部分处置等原因导致持股比例下降，不能再对被投资单位实施控制、共同控制或重大影响的，应改按金融工具确认和计量准则进行会计处理，在丧失控制之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期投资收益。