上市公司财务报表舞弊手段

＆ＦＯＲＥＩＧＮＥＮＴＲＥＰＲＥＮＥＵＲＳ２０１３年第１０期（总第４３８期）上ＣＨＩＮＥＳＥ财务报表舞弊主要是指公司管理层采用伪造、变造记录或凭证、侵占资产、隐瞒或删除交易或事项、记录虚假的交易或事项、蓄意使用不当的会计政策等手段操纵利润，误导财务报表使用者对公司业绩或者盈利能力的判断、获得非法利益的故意行为，它是现代经济社会的一个毒瘤，其发生比较普遍，对社会有极大的危害。

财务舞弊征兆具体表现为财务状况不佳、高负债的资本结构、过高的获利能力及特殊会计项目（销售收入、应收账款、存货、其他应收款、投资收益、营业外收入、非经常性损益等）和财务比率（应收账款周转率、存货周转率、毛利率等）的异常。

因此通过具体分析公司的财务状况、某些特殊会计项目和特定的财务指标是否出现异常，有助于发现财务报告舞弊。

一、上市公司财务报表舞弊原因１提高发行价格。

新股发行公司除了千方百计获得上市资格达到“圈钱”的目的外，还存在着更多“圈钱”的强烈动机。

盈利能力都是决定股票发行价格的一个重要因素，一家公司发行股票筹集的资金的多少取决于股票发行额度和股票的发行价格，股票发行额度是由证券主管部门确定的，要想“多圈钱”，就只有抬高股票的发行价格。

２舞弊收益大于舞弊成本。

我国上市公司财务报告舞弊的目的主要是虚增利润，而虚增利润后的报表一旦对外公布，往往带来的就是流通股股价的上升，因此，流通市值的增加是舞弊回报的重要方面。

当然，舞弊也有一定的成本。

但是目前在我国，舞弊收益往往大于舞弊成本，这是很多上市公司铤而走险的一个重要原因。

３公司治理结构不完善。

我国上市公司多数股权高度集中，股东大会成为“大股东会”，形成“一股独大”，客观上造成了财务造假的土壤。

同时，董事会成员构成也不尽合理，“内部人控制”问题严重，董事会成员和经理人员往往互相兼任，董事会不但不能监督约束经理层的行为，反而还常常与经理层共同操纵上市公司，并在种种利益的驱动下，肆无忌惮地造假。

另外，由于监事会成员的身份和行政关系不能保持独立，其工薪、职位等基本都由经营者决定，难以担当起监督董事会和经营者的职责。

４集体主义观念淡漠与企业社会责任感匮乏。

随着社会主义市场经济的发展，在“经济人”观念的驱动下，很多人开始崇尚个人主义，并将个人主义等同于自私自利，集体主义意识日益淡漠，企业没有社会责任意识，所有的经济活动包括财务报告披露都成为追逐个体私利的一种手段。

在能够躲避惩罚、或收益大于惩罚成本的情况下，以个人私利为目标的企业或个人出现财务报告舞弊是一件很自然的事。

５伦理道德滑坡与诚信缺失。

诚信是社会正常运行的基础，是人们在社会生活与经济交往中必须遵守基本行为准则。

“没有信用，就没有秩序，市场经济就不能健康发展”。

当前我国社会生活中，无论是个人、企业还是政府机构，诚信的缺失已屡见不鲜。

企业在财务报告中虚构利润、虚列资产、虚假陈述、重大遗漏、推迟披露、欺诈上市等，无一不是诚信极度缺失的表现。

二、上市公司财务报表舞弊手段１利用关联交易调节利润。

我国的许多上市公司由国有企业改组而成，在股票发行额度有限的情况下，上市公司往往通过对国有企业局部改组的方式设立。

股份制改组后，上市公司与改组前的母公司及母公司控制的其他子公司之间普遍存在着错综复杂的关联关系和关联交易。

上市公司通过关联方交易将巨额亏损转移到不需审计的关联企业，亏损大户可在一夜之间变成盈利大户，从而隐瞒其真实的财务状况。

利用关联交易调节利润，其主要方式有虚构经济业务，人为抬高上市公司业务和效益；采用大大高于或低于市场价格的方式进行购销活动、资产置换和股权置换；以旱涝保收的方式委托经营或受托经营，抬高上市公司经营业绩；以低息或高息发生资金往来，调节财务费用；以收取或支付管理费或分摊共同费用调节利润；关联方之间通过资产托管获取收益等。

２跨年度调节利润。

一些公司为了在年度结束后能给股东一份“满意”的答卷，体现经营业绩，或为了完成承包任务，往往借助时间差调节利润。

传统的做法是在１２月份结账时提前确认收入；推迟确认费用；人为地虚列销售收入、挂往来账、虚增利润，待下一年初再用红字将此笔虚列的往来账冲掉。

３利用资产重组“扭亏为盈”。

资产重组是企业为了优化资本结构、调整产业结构、完成战略转移等目的而实施的资产置收稿日期：２０１３－０８－１０作者简介：徐丽萍（１９６８－），女，汉族，黑龙江鹤岗人，高级会计师，主要研究方向为企事业单位财务管理与内部控制。

上市公司财务报表舞弊手段分析徐丽萍（双鸭山市水务局，黑龙江双鸭山１５５１００）摘要：上市公司财务舞弊行为不仅会给投资者带来重大损失，还会动摇挫伤市场信心，阻碍我国社会主义市场经济的健康持续发展。

本文主要从上市公司财务舞弊的原因入手，对其表现形式及识别方法加以阐述，最后针对造成财务舞弊的原因提出有针对性的防范对策。

关键词：上市公司；财务报表舞弊；防范对策中图分类号：Ｆ２７５文献标志码：Ａ文章编号：1000-8772（２０１３）27-0159-02【企业会计】Business Account ing１５９＆ＦＯＲＥＩＧＮＥＮＴＲＥＰＲＥＮＥＵＲＳ２０１３年第１０期（总第４３８期）上ＣＨＩＮＥＳＥ换和股权置换。

然而，资产重组已被一些上市公司用于粉饰会计报表。

那些陷入ＰＴ、ＳＴ的上市公司企图通过重组走出亏损状态，精心策划资产重组，精心设计缺乏正当商业理由的资产置换，利用劣质或闲置资产换回优质或盈利强的资产来增加利润。

资产重组已成为许多上市公司扭亏为盈的工具和免遭摘牌的保护伞。

４少计营业收入，偷逃税款。

一些利润充盈的绩优公司为达到少交增值税和所得税的目的，少计收入，藏匿收益。

有些在应确认收入的情况下不确认收入，如采用直接收款交货方式销售产品，已收到货款并将发票账单和提货单全部交给对方，已符合收入确认条件，却将货款记入“预收账款”账户，延期反映收入；有些以收入直接冲减成本，即以“应收账款”或“银行存款”账户与“库存商品”账户对应，不反映销售业务；有些虚构销售退回，以偷梁换柱的假退货方式截留收入少交税金；有些对视同销售业务不反映增值税销项税额。

企业较多地使用“多计应收账款和应收票据”等来调节流动比率和速冻比率，从而利用财务报表虚夸偿债能力。

多计应收账款和虚增销售收入是紧密相连的，一般的情况就是在虚增销售收入的同时多计应收账款。

其具体的做法是将应收账款让售给专门的财务公司，伪造金融单证或者在金融机构配合下，以虚构的银行存款“收回”应收账款。

三、上市公司财务报表舞弊防范对策１增强会计人员素质，提高从业诚信度。

市场经济发展给财会工作增添了新情况和新问题，财会人员素质愈发重要。

解决这个问题的关键在于加大对会计人员的培训，不断提高业务本领，提高贯彻执行政策的水平，可以采取定期培训考核制度，职称晋级与待遇挂钩制度等等，使他们不断更新知识，适应会主核算要求。

其次加强会计人员职业道德培训。

建立“诚信为本，操守为重，坚持准则，不做假账”诚信原则、诚信品质，从而建立起防范虚假财务信息的第一道防线。

２完善内部控制机制，防止会计信息造假的发生。

内部控制制度是企业管理部门利用企业内部分工协作的关系，组成的一个完整的相互制约、相互联系的内部制约机制，防止会计信息造假行为的发生。

（１）建立岗位分离制度。

形成批准职务与执行职务相分离、执行职务与检查职务相分离、保管职务与记账职务相分离。

（２）建立领导负责制度。

以防止领导推卸责任而造假。

（３）建立独立的监督体系。

即成立独立于财务的内部审计、纪检等部门，达到互相牵制、互相监督的目的。

（４）建立内部惩罚等规章制度，划分责任，以减少会计工作差错和舞弊等现象。

３增强查处及处罚力度。

经营者提供失真的会计信息不仅要承担声誉损失成本。

还必须承担物质成本。

因此，使经营者的风险成本大于其风险收益是一种有效防止经营者提供失真会计信息的物质上的内在激励措施。

这便要求加强会计社会监督的力量，加大稽查力度和稽查面，以及加大处罚力度，大幅度提高造假成本，降低经营者的预期风险收益。

同时，定期公布上市公司的信用等级，使会计造假成为无利可图的行为。

证监会一直重视上市公司财务信息披露质量，对因缺乏职业道德和专业胜任能力，工作不负责任而导致严重审计过失的审计人员，将提请有关部门注销其执业资格，支持投资者民事诉讼；对上市公司出现会计舞弊行为，会计师事务所又未尽审计责任的，支持投资者对有关会计师事务所提起民事诉讼，加强对注册会计师的监管力度，真正发挥对证监会的监管职能，既要管人更要管质量，加大检查范围和处罚力度。

４加大独立审计部门的工作力度，明确其审计责任。

现行的注册会计师（ＣＰＡ）聘任制度危及社会审计的独立性。

并且，目前我国不健全的法律制度特别是没有严格的民事赔偿制度，也在相当程度上保护了中介机构的造假收益。

助长了中介机构的冒险意识。

因此，注册会计师协会应从以下方面进行规范：（１）明确注册会计师对管理层欺诈的责任问题。

虽然说注册会计师的主要职责是对公司财务信息是否公允发表意见，而不是专为发现舞弊或错误。

但是，错误和舞弊的发生总是与财务信息的公允性相联系的，很难想象与报表信息相关的错误和舞弊对财务信息是否公允没有影响。

这也正是《独立审计准则———舞弊和错误》的主旨观念。

因此，注册会计师要时刻铭记自己对与报表信息相关联的错误和舞弊应负的责任。

（２）增强审计独立性。

为了增强审计独立性，应由审计委员会和监事会联合委托会计师事务所对企业的会计报表进行审计并实行“审计轮聘”制度。

另外，禁止会计师事务所审计与咨询业务连体，制定合理的报酬机制。

（３）提高审计质量，严守审计规则。

为了保证审计证据充分，审计意见确信，应制定合理的报酬机制。

同时，提高注册会计师的监督质量，并制定严格的处罚措施。

杜绝注册会计师的侥幸心理，确保其严格按照审计准则的要求执业，做到“公正、公允、公开”。

５分析现金流量。

利润的质量的判断，是通过将主营业务利润、投资收益和净利润与经营活动、投资活动和筹资活动产生的现金净流量分别进行分析比较。

若企业的净利润长期高于现金净流量，那就意味着与高于现金净流量的净利润相对应的那部分资产有可能属于虚拟资产，公司很可能存在报表虚假情况。

６审查关联交易事项。

上市公司通过关联交易所获得的利润大多都体现在“投资收益”、“营业外收入”、“其他业务利润”和“财务费用”等具体项目中。

应通过计算各个项目中关联交易所产生的盈利额占该项目总额的百分比以及此类项目所占企业利润总额的百分比，由此来判断企业盈利能力对关联方企业的依赖程度。

同时，还应向其工商部门了解上市公司的相关材料，包括验资报告、股权转让备案登记资料等，另外还需特别注意控股股东的工商登记资料，了解其公司控制权的归属，以有效识别出利用隐性关联交易编制虚假报表的行为。