全年一次性奖金征收个人所得税计算方法缺陷及其更正

浅析全年一次性奖金征收个人所得税计算方法的缺陷及其更正摘要：国税总局针对企事业单位全年一次性奖金专门规定了征税的具体计算方法，但是，该计算方法存在不公平不合理的缺陷。本文深入分析该计算方法的缺陷，探讨存在该缺陷的原因，提出两种相应的解决方法，并比较了两种方法的优缺点。

关键词：全年一次性奖金；征税计算方法；缺陷及更正

中图分类号：f231 文献标识码：a 文章编号：1001-828x（2013）04-0-01

根据税务机关最新要求，企事业单位职工全年一次性奖金计税方法由原先的年终汇算清缴和单独作为一个月工资采用相应税率和

速算扣除数计算的二选一，改为只可选择后者，因此有必要认真研究政策变更给企事业单位带来的纳税影响，并做好相应的纳税筹划。对于后者的计算方法，国税总局专门颁布了《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题

的通知》（国税发[2005]9号文，以下简称《通知》）来规范全年一次性奖金的纳税行为。

一、国税总局出台《通知》的背景

为改变原有一次性奖金的不合理和实际操作的困难，杜绝部分企事业单位利用制度的不健全，通过税收政策的漏洞，不缴或少缴税款。为此，国税总局颁布了《通知》，以合理解决个人取得全年一次性奖金的征税问题。

《通知》出台后，国税总局有关方面负责人对这一政策作了解释

说明。他认为原有政策对一次性奖金单独作为一个月工资收入，直接按适用税率计算纳税会出现两个问题。1.没有考虑奖金所属期，加重纳税人税收负担。2.只规定单独作为一个月工资征税，未限定适用次数，导致部分单位多次发放奖金，产生税收漏洞。从《通知》中的主要内容看，确实考虑了这方面的问题：1.将全年一次性奖金除以12个月，以解决单独作为一个月工资收入导致适用高税率，纳税人税收负担过重的问题。2.将适用该政策的次数限定为一年只适用一次，以解决部分企事业单位利用税收漏洞，偷逃税款的问题。但从征税实际情况来看，该政策未能有效把握征收个人所得税适用超额累进税率的实质，导致执行中出现更大的不符合常理的问题。

二、《通知》中计税方法的缺陷

《通知》第二条规定：纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税，先将雇员当月取得全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。（为简便说明，不考虑当月工资、薪金所得低于税法规定的费用扣除额的情形）计算公式如下：

应纳税额=雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率-速算扣除

数

按此公式，根据现行的七级超额累进工资、薪金所得适用的税率计算，实际工作中，许多企事业单位都遇到发放的全年一次性奖金在临界点附近税负不公平的情形。现举一例予以说明。

某单位纳税人a的全年一次性奖金为18000元，b的全年一次性

奖金为18001元。根据《通知》中的计税方法，a适用第一级3%的税率，应缴个人所得税18000*3%=540元，税后所得为18000—540=17460元。b适用第二级10%的税率及105元的速算扣除数，应缴个人所得税18001*10%—105=1695.10元，税后所得为18001—1695.10=16305.90元，多发1元钱反而少拿1154.10元。同样的方法，按目前适用的七级超额累进工资、薪金税率表计算，当a的全年一次性奖金为960000元，b的全年一次性奖金为960001元时，两者的差距为多发了1元钱，多交88000.45元的税款，可见这种显而易见的错误政策在实际生活中很不公平、很不合理，严重损害了税法的权威性和严肃性。国税总局出台这样一份与人民切身经济利益息息相关的文件实在不应该。国税总局有关方面的负责人这样解读《通知》：“用全年奖金除以12主要是为确定适用税率和速算扣除数，简而言之，就是为降低税赋，计算简便而已。”

税法规定：工资薪金所得，适用七级超额累进税率计征个人所得税。关键点在于超额累进、级差调节。工资薪金所得适用的速算扣除数表是建立在此条件下为方便计算而存在的。而《通知》中规定的计算公式正是忽视了超额累进这个前提，生搬硬套适用的税率和速算扣除数，为简单而简单，出现错误就不可避免了。

三、建议实行的计税方法

1.方法一：全年一次性奖金的虽然在最后一个月份发放，其实质是依照雇员在一年内履职表现，经考核后，视企事业单位的财力而给予的一种奖励。毫无疑问，获得该奖金是全年每月恪尽职守的奖

励，比照会计处理上配比原则，可将全年一次性奖金分摊到各月处理，相应地计算扣缴个人所得税。计税方法如下：将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以当年实际工作的月数，按其商数确定适用税率和速算扣除数，再将商数与适用税率和速算扣除数计算出的数值与当年实际工作月数的积确定应纳税额。公式如下：

应纳税额=（雇员当年取得全年一次性奖金/当年实际工作月数*适用税率—速算扣除数）*当年实际工作月数

此方法一方面能解决国税发[1996]206号文中关于全年一次性奖金单独作为一个月工资薪金计税税负偏高的不合理，另一方面，在实际操作中也较为简便合理。（《通知》中不分实际工作月数全部除以12显然不够合理。）

事实上，这种处理方式是对现行全年一次性奖金计税方法的微调，现行计税方法是先将雇员当月取得全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数，是以“年度”还原成“月份”。换一种思路，也可以将“月份”还原成“年度”，我们只需将目前的“按月”计算的七级超额累进工资、薪金所得税率表换算成“按年”计算即可，换算后的税率表如下：

按换算后的税率表计算的结果与上述方法一计算的结果一致。2.方法二：采用年终汇算清缴的办法。比照企业所得税年终汇算清缴的方法，1至11月根据当月发放的工资薪金预缴个人所得税，12月份根据全年应税所得额计算当年实际应交个人所得税，根据预缴个人所得税确定应补或应退税额。年终汇算清缴具体计算步骤如

下：

（1）按照有关税收法律、法规和文件规定，计算全年应纳税所得额；

（2）计算月均应纳税所得额=全年应纳税所得额÷12（不足一年的按实际月份计算）；

（3）计算全年应纳所得税=（月均应纳税所得额×相应税率-速算扣除数）×12；

（4）计算12月份应补或应退所得税=全年应纳所得税-当年预缴所得税。

两种方法的比较：相对而言，方法一计算简单，税负比较公平合理，但综合考虑全年应纳税收入后存在人为调节税款的操作空间；而方法二，计算相对繁琐，但不存在人为调节税款的可能，在实际工作中，因各种原因存在补发以前月份工资的情况，就公平合理性而言，第二种方法较为可取。

参考文献：

[1]《中华人民共和国个人所得税法》及《实施条例》.

[2]《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》国税发[2005]9号文.

[3]胡俊.工资薪金与全年一次性奖金五步筹划法[j].国际商务财会，2012（08）.

作者简介：顾凯峰（1978-），男，江苏海门人，注册会计师。