企业合并和合并财务报表(2017版)
合并财务报表中关于成本法与权益法的比较研究
合并财务报表中关于成本法与权益法的比较研究摘要：在集团的合并财务报表的编制过程中，一般采用的成本法和权益法，虽然二者具有一定的共同特点，但是其对于财务信息的处理思路却存在极大的差异性。
在实际的工作中，采用不同的方式进行合并财务报表的编制会产生不同的效果，而集团企业需要根据自身的实际情况进行合理地选择。
文章在进行成本法和权益法的基本比较的基础上，分析了成本法在合并财务报表编制过程中的缺乏以及权益法在合并财务报表编制过程中的优势，进而进行了成本法以及权益法的比较研究，希望为集团进行科学有效地编制合并财务报表提供参考意见。
关键词：合并财务报表;成本法;权益法一、成本法和权益法的基本比较（一）合并财务报表概述所谓合并财务报表，是指在一个系统中，由于股权收购而形成的母公司在一定会计期间内体现综合财务状况的财务报表。
一般来说，我们将合并财务报表简称为合并报表，其编制周期为一个会计年度。
母公司作为编制合并财务报表的主体，一方面确认其编制工作，另一方面合并报表的编制也为母公司提供相应的会计信息。
对于合并财务报表的编制，一般都是分別对母公司和子公司进行编制，然后再进行集团内部的分录抵消，从而达到将集团内部的交易完全抵消的目的。
在合并财务报表的编制方法中，主要分为成本法和权益法两种。
（二）成本法的特点在成本法的运用过程中，其合并财务报表的编制主要是对子公司的可确认的净资产进行公允价值的调整，并且在后续计量中进行账面价值与公允价值之间的差额等进行后续处理，并且对集团内部的交易事项进行抵消。
利用成本法进行合并报表的编制有其特点。
首先，采用成本法进行编制，一般来说在子公司进行现金股票股利分红之前，母公司由于投资而得到的收益以及子公司的利润分配项目和未分配利润并不在抵消范围之内，这种情况就导致了母公司的留存收益为自己经营产生的盈利。
其次，成本法进行合并报表的编制，其母公司的各个报表的总和才是整个集团的合并净利润。
比如子公司在进行了现金股票股利分红之后，子公司的未分配利润并不能得到抵消。
小企业会计准则下的合并报表
小企业会计准则下的合并报表一、引言合并报表是指在集团（包括母公司和其控制的子公司）会计准则下编制的财务报表。
小企业会计准则下的合并报表是在小企业会计准则框架下编制的合并财务报表。
此文将对小企业会计准则下的合并报表进行全面、详细、完整地探讨。
二、小企业会计准则下的合并报表的意义小企业会计准则下的合并报表对于小企业集团具有重要的意义。
它可以提供以下方面的信息：2.1 了解集团整体状况合并报表反映了母公司及其控制的子公司的整体财务状况和经营成果，帮助管理层和投资者全面了解集团的经营情况。
2.2 提高内部管理水平通过编制合并报表，可以加强对子公司的财务管理和监督，为公司的战略决策提供参考依据，进一步提高内部管理水平。
2.3 满足外部需要合并报表是对外界提供的财务信息，可以满足股东、债权人、投资者等外部用户对集团财务状况的需求，提高公司的信誉度。
三、编制小企业会计准则下的合并报表的步骤小企业会计准则下的合并报表编制的步骤相对简化，主要包括以下几个环节：3.1 识别控制关系首先需要确定母公司对子公司的控制关系。
控制指的是母公司有能力主导子公司经营决策，获得长期经济利益。
根据小企业会计准则的规定，控制关系主要以股权比例为依据，当母公司持有超过50%的股权时，即可以确认为控制关系。
3.2 合并范围的确定确定控制关系后，需要确定合并报表的范围。
合并报表包括母公司和其控制的子公司的财务信息。
需要注意的是，当母公司持有超过50%但不足100%的股权时，应按照采用权益法核算的子公司，将其股权按比例计算为母公司的标记净额。
3.3 财务数据的整合和调整合并报表的编制要求将母公司和子公司的财务数据进行整合和调整。
具体步骤包括合并科目的确定、合并计量基础的统一、内部交易的排除等。
此外，还需要调整合并报表中可能存在的内部利润或亏损、应交税费等对整个集团的影响。
3.4 合并报表的编制和报告最后，根据小企业会计准则的规定，按照合并范围确定的公司，编制合并资产负债表、合并利润表和合并现金流量表。
(全)企业所得税年报报表及填表说明2017版
中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表
《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2017年版）》
封面填报说明
《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2017年版）》（以下简称申报表）适用于实行查账征收企业所得税的居民企业纳税人（以下简称纳税人）填报。
有关项目填报说明如下：
1.“税款所属期间”：正常经营的纳税人，填报公历当年1月1日至12月31日；纳税人年度中间开业的，填报实际生产经营之日至当年12月31日；纳税人年度中间发生合并、分立、破产、停业等情况的，填报公历当年1月1日至实际停业或法院裁定并宣告破产之日；纳税人年度中间开业且年度中间又发生合并、分立、破产、停业等情况的，填报实际生产经营之日至实际停业或法院裁定并宣告破产之日。
2.“纳税人统一社会信用代码（纳税人识别号）”：填报工商等部门核发的统一社会信用代码。
未取得统一社会信用代码的，填报税务机关核发的纳税人识别号。
3.“纳税人名称”：填报营业执照、税务登记证等证件载明的纳税人名称。
4.“填报日期”：填报纳税人申报当日日期。
5.纳税人聘请中介机构代理申报的，加盖代理申报中介机构公章，并填报经办人及其执业证件号码等，没有聘请的，填报“无”。
企业所得税年度纳税申报表填报表单A000000 企业基础信息表
A100000 中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）
A101010 一般企业收入明细表
A101020 金融企业收入明细表。
财务报表2017.12
编制单位: 项 目 其他权益工具
2017年度
本年金额 减 实收资本 资本 ： 其他综 盈余公 优先 永续 (或股本) 积 其他 公积 库 合收益 股 债 存 上年金额 未分配 利润 所有者 实收资本 权益合计 (或股本) 优先 股 其他权益工具 永续 债 减： 资本公 其他综 盈余公 库存 积 合收益 积 其他 股 未分配 利润
法定代表人:
财 权益合计
一、上年年末余额 加：会计政策变更 前期差错更正 其他 二、本年年初余额
三、本年增减变动金额(减少以“一”号填列) (一)综合收益总额 (二)所有者投入和减少资本 1.所有者投入的普通股 2.其他权益工具持有者投入资本 3.股份支付计入所有者权益的金额 4.其他 (三)利润分配 1.提取盈余公积 2.对所有者(或股东)的分配 3.其他 (五)所有者权益内部结转 1.资本公积转增资本(或股本) 2.盈余公积转增资本(或股本) 3.盈余公积弥补亏损 4.其他 四、本年年末余额
合并财务报表编制原则、直接投资及同一控制下取得子公司合并日后合并财务报表的编制
第三节合并财务报表编制原则、前期准备事项及程序◇合并财务报表的编制原则◇合并财务报表的构成◇合并财务报表编制的前期准备事项◇合并财务报表的编制程序◇编制合并财务报表需要调整抵销的项目◇合并财务报表的格式一、合并财务报表的编制原则合并财务报表的编制除在遵循财务报表编制的一般原则和要求外，还应遵循以下原则和要求：1.以个别财务报表为基础编制2.一体性原则3.重要性原则二、合并财务报表的构成合并财务报表至少包括合并资产负债表、合并利润表、合并所有者权益变动表（或合并股东权益变动表）、合并现金流量表和附注。
三、合并财务报表编制的前期准备事项（一）统一母子公司的会计政策（二）统一母子公司的资产负债表日及会计期间（三）对子公司以外币表示的财务报表进行折算（四）收集编制合并财务报表的相关资料四、合并财务报表的编制程序（一）设置合并工作底稿（二）将母公司、纳入合并范围的子公司个别资产负债表、利润表及所有者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿，并在合并工作底稿中对母公司和子公司个别财务报表各项目的数据进行加总，计算得出个别资产负债表、个别利润表、及个别所有者权益变动表各项目合计数额（三）编制调整分录与抵销分录（四）计算合并财务报表各项目的合并金额（五）填列合并财务报表五、编制合并财务报表需要调整抵销的项目作为企业集团不存在的事项均应抵销，参见后续内容。
六、合并财务报表的格式（略）【例题·单选题】甲公司拥有对四家公司的控股权，其下属子公司的会计政策和会计估计均符合会计准则规定。
不考虑其他因素，甲公司在编制2×16年合并财务报表时，对其子公司进行的下述调整中，正确的是（）。
（2017年）A．将子公司（乙公司）1年以内应收账款坏账准备的计提比例由3%调整为与甲公司相同的计提比例5%B．对2×16年通过同一控制下企业合并取得的子公司（丁公司），将其固定资产、无形资产的折旧和摊销年限按照与甲公司相同的期限进行调整C．将子公司（丙公司）投资性房地产的后续计量模式由成本模式调整为与甲公司相同的公允价值模式D．将子公司（戊公司）闲置不用但没有明确处置计划的机器设备由固定资产调整为持有待售非流动资产并相应调整后续计量模式【答案】C。
2017年会计监管协调会-具体会计问题监管口径
2017年会计监管协调会——具体会计问题监管口径一、长期股权投资、企业合并及合并财务报表（一）长期股权投资1、重大影响的判断公司有权力向被投资单位派出董事，一般可认为对被投资单位具有重大影响，除非有明确的证据表明其不能参与财务经营决策。
公司持股比例较低，且仅有权提名独立董事，但是并未派驻董事，在无其他证据表明其有权参与被投资方的经营决策的情况下，对被投资方不具有重大影响。
公司向被投资单位派驻了董事，但存在明确的证据表明其不能实际参与被投资公司的生产经营决策时，不应认定为对被投资单位具有重大影响，例如，存在被投资公司控股股东等积极反对公司欲对其施加影响的事实，可能表明公司不能实质参与被投资公司的经营决策。
2、未出资的股权投资能否确认问题认缴制下，投资方在未实际出资前是否应确认与所认缴出资相关的股权投资，公司应结合法律规定与具体合同协议安排，即合同协议有具体约定的，按照合同约定确定会计处理；合同协议没有具体约定的，则应根据《公司法》等法律法规的相关规定确定会计处理。
对于投资的初始确认，合同明确规定认缴出资的时间和金额，应确认一项金融负债及相应的资产；合同没有明确的，属于一项未来的出资承诺，不确认长期股权投资和相应的负债。
对于投资的后续计量，根据股东间合同协议约定，未实缴出资前即享有分红权等公司权益或承担损失的，应确认与相关分红权或承担损失相关的资产或负债；如果股东之间未做出约定，根据《公司法》，公司在实缴出资前并不享有股东权益，不应确认相关资产或负债。
对于亏损部分，无论合同是否约定，根据法律规定，被投资企业的亏损已对公司形成了一项现时义务的，应确认负债。
无论是否实缴出资，公司应基于控制判断被投资企业或拟投资企业是否应纳入合并范围。
在资产负债表日前已认缴、在报告报出日之前已实缴出资的投资事项按照资产负债表日后非调整事项处理；尚未实缴的，按照其他重大事项进行披露。
（二）合并财务报表范围1、股权投资基金等结构化主体是否应纳入合并范围上市公司与第三方共同发起设立股权投资基金，基金设立目的为投资于符合其发展战略需求的企业。
第四章 企业合并及合并日合并财务报表的编制概要
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判断企业合并中一方是否取得了对另一方或多方的 控制权的标准如下： 1、通常一方直接和间接取得了另一方半数以上有 表决权股份，除非有明确的证据表明该股份不能形成控 制。通常有三种情况： ⑴一方直接拥有另一方半数以上表决权。如Ｐ公司 直接拥有Ｓ公司70%的表决权。 ⑵一方间接拥有另一方半数以上表决权。 如Ｐ公司拥有Ｓ公司70%的表决权，Ｓ公司拥有Ｔ 公司55%的表决权，这样，Ｐ公司通过Ｓ公司间接拥有 Ｔ公司55%的表决权。 ⑶一方直接加间接合计拥有另一方半数以上表决权。 如Ｐ公司拥有Ｓ公司70%的表决权，另拥有Ｔ公司 36%的表决权；Ｓ公司拥有Ｔ公司15%的表决权，Ｐ公 司直接加间接共计拥有Ｔ公司51%的表决权。
• 本章重点：
• 同一控制下和非同一控制下的控股合并，在合并（或 购买）日“长期股权投资”的确认和计量方法以及合 并（或购买）日合并财务报表的编制方法 。
• 本章难点：
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• 同一控制下和非同一控制下的控股合并，在编制合并
山东工商学院会计学院
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第四章
企业合并及合并日合并 财务报表的编制
表决权比例通常与其出资比例或持股比例一 致，但是对于有限责任公司，公司章程另有规定 的除外。
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山东工商学院会计学院
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2、有时，即使一方没有取得另一方半数以上 有表决权股份，但存在以下情况之一时，一般也可 认为其获得了对另一方的控制权： • ⑴通过与其他投资者签订协议，实质上拥有被 购买企业半数以上表决权。 例如，Ａ公司拥有Ｂ公司40%的表决权资本， Ｃ公司拥有Ｂ公司20%的表决权资本。Ａ公司经过 与Ｃ公司达成协议，Ｃ公司在Ｂ公司的权益由Ａ公 司代表，此时，Ａ公司实质上拥有Ｂ公司60%的表 决权资本的控制权，Ｂ公司的章程等没有特别规定 的情况下，表明Ａ公司实质上控制了Ｂ公司。
税务师考试-(财务与会计)第二十章合并财务报表
第100讲-合并财务报表概述第二十章《合并财务报表》本章知识架构本章考情分析本章介绍合并财务报表的编制，主要讲解如何根据个别财务报表进行合并处理（编制调整分录和抵销分录），从而生成合并财务报表，综合性比较强。
考试中既可以以单项选择题和多项选择题的形式进行考查，也可以以计算题和综合分析题的形式进行考查，估计分值为4分左右。
本章学习的重点内容是“合并范围的确定、调整分录的编制和抵销分录的编制”。
2020年教材的主要变化根据最新财务报表格式修改财务报表相关项目。
第一节合并财务报表概述【考点1】合并财务报表的概念及特点（一）概念合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
合并财务报表主要包括合并资产负债表、合并利润表、合并所有者权益（或股东权益）变动表、合并现金流量表及其附注。
（二）特点与个别财务报表相比，合并财务报表具有下列特点：1.合并财务报表反映的对象是由母公司和其全部子公司组成的会计主体。
2.合并财务报表的编制者是母公司,但所对应的会计主体是由母公司及其控制的所有子公司所构成的合并财务报表主体。
3.合并财务报表是站在合并财务报表主体的立场上，以纳入合并范围的企业个别财务报表为基础，根据其他有关资料，抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易,考虑了特殊交易事项对合并财务报表的影响后编制的，旨在反映合并财务报表主体作为一个整体的财务状况、经营成果和现金流量。
【提示】如果母公司是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关服务的子公司，则不应编制合并财务报表。
除上述情况外，不允许有其他情况的豁免。
【考点2】合并财务报表的编制原则合并财务报表的编制除在遵循财务报表编制的一般原则和要求外，还应当遵循以下原则和要求：1.以个别财务报表为基础编制。
2.一体性原则。
3.重要性原则。
【考点3】合并财务报表合并范围的确定合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定,不仅包括根据表决权（或类似权利）本身或者结合其他安排确定的子公司，也包括基于一项或多项合同安排决定的结构化主体。
企业会计准则第14号——收入(2017)
企业会计准则第14号——收入（2017）企业会计准则第14号——收入财会〔2017〕22号第一章总则第一条为了规范收入的确认、计量和相关信息的披露，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。
第三条本准则适用于所有与客户之间的合同，但下列各项除外：（一）由《企业会计准则第2号——长期股权投资》、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》、《企业会计准则第23号——金融资产转移》、《企业会计准则第2 4号——套期会计》、《企业会计准则第33号——合并财务报表》以及《企业会计准则第40号——合营安排》规范的金融工具及其他合同权利和义务,分别适用《企业会计准则第2号——长期股权投资》、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》、《企业会计准则第23号——金融资产转移》、《企业会计准则第24号——套期会计》、《企业会计准则第33号——合并财务报表》以及《企业会计准则第40号——合营安排》。
（二）由《企业会计准则第21号——租赁》规范的租赁合同，适用《企业会计准则第21号——租赁》。
（三）由保险合同相关会计准则规范的保险合同，适用保险合同相关会计准则。
本准则所称客户，是指与企业订立合同以向该企业购买其日常活动产出的商品或服务（以下简称“商品”）并支付对价的一方。
本准则所称合同，是指双方或多方之间订立有法律约束力的权利义务的协议。
合同有书面形式、口头形式以及其他形式。
第二章确认第四条企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。
取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。
第五条当企业与客户之间的合同同时满足下列条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：（一）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；（二）该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务（以下简称“转让商品”）相关的权利和义务；（三）该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款；（四）该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；（五）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。
高级财务会计：合并财务报表 习题与答案
一、单选题1、甲企业直接拥有乙企业80%的表决权、直接拥有丙企业10%的表决权；乙企业直接拥有丙企业55%的表决权，则以下说法中不正确的是：（）。
A.丙企业的最终控制方是乙企业B.甲企业应把丙企业纳入合并范围C.甲企业是该集团的最终控制方D.甲企业应将乙企业纳入合并范围正确答案：A2、2017年年初，甲企业以460万元的合并成本购买非同一控制下的乙企业的全部股权，乙企业被并购时可辨认净资产账面价值400万元，公允价值420万元，假设不考虑所得税的影响。
则2017年年末合并资产负债表中商誉的报告价值为：（）。
A.20万B.45万C.60万D.40万正确答案：D3、甲企业拥有乙企业60%的股权。
2017年9月，甲企业将成本8万元的一批库存商品，以10万元的价格出售给乙企业。
年末，该批存货销售了50%，剩余50%尚未销售，假设不考虑所得税的影响。
则甲企业年末编制合并财务报表时，对该笔业务应该编制的抵消分录是：（）。
A.借：营业收入 100000贷：存货 100000B.借：营业收入 100000贷：营业成本 100000C.借：营业收入 100000贷：营业成本 90000存货 10000D.借：营业收入 100000贷：营业成本 80000存货 20000正确答案：C4、在非同一控制下的企业合并中，母公司作为购买方在合并日应当编制的合并报表是：（）。
A.合并所有者权益变动表B.合并资产负债表C.合并利润表D.合并现金流量表正确答案：B5、在编制合并报表工作底稿中，在计算以下项目的“合并数”时，须用工作底稿中相关项目的“合计数”栏的数字加上“抵消分录”栏中的借方数字并减去贷方数字的项目是：（）。
A.未分配利润B.营业收入C.固定资产D.应付账款正确答案：C二、多选题1、在同一控制下的企业合并中，控股合并的母公司在合并日应当编制的合并报表包括：（）。
A.合并资产负债表B.合并所有者权益变动表C.合并现金流量表D.合并利润表正确答案：A、C、D2、在连续编制合并财务报表的情况下，在合并财务报表工作底稿中针对上年业务编制调整分录时，借记“年初未分配利润”的含义可能是：（）。
2017年修订版《收入准则》
附件：企业会计准则第14号——收入第一章总则第一条为了规范收入的确认、计量和相关信息的披露，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。
第三条本准则适用于所有与客户之间的合同，但下列各项除外：（一）由《企业会计准则第2号——长期股权投资》、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》、《企业会计准则第23号——金融资产转移》、《企业会计准则第24号——套期会计》、《企业会计准则第33号——合并财务报表》以及《企业会计准则第40号——合营安排》规范的金融工具及其他合同权利和义务,分别适用《企业会计准则第2号——长期股权投资》、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》、《企业会计准则第23号——金融资产转移》、《企业会计准则第24号——套期会计》、《企业会计准则第33号——合并财务报表》以及《企业会计准则第40号——合营安排》。
（二）由《企业会计准则第21号——租赁》规范的租赁合同，适用《企业会计准则第21号——租赁》。
（三）由保险合同相关会计准则规范的保险合同，适用保险合同相关会计准则。
本准则所称客户，是指与企业订立合同以向该企业购买其日常活动产出的商品或服务（以下简称“商品”）并支付对价的一方。
本准则所称合同，是指双方或多方之间订立有法律约束力的权利义务的协议。
合同有书面形式、口头形式以及其他形式。
第二章确认第四条企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。
取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。
第五条当企业与客户之间的合同同时满足下列条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：（一）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；（二）该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务（以下简称“转让商品”）相关的权利和义务；（三）该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款；（四）该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；（五）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。
合并财务报表涉及具体会计准则简介
合并财务报表涉及的具体会计准则简介“合并”一词没有官方的直接定义。
上位法《中华人民共和国公司法》（2018年10月26日第十三届全国人民代表大会常务委员会第六次会议第四次修正）第一百七十二条规定：公司合并可以采取吸收合并或者新设合并。
一个公司吸收其他公司为吸收合并，被吸收的公司解散。
两个以上公司合并设立一个新的公司为新设合并，合并各方解散。
《企业会计准则第20号——企业合并（2006）》第二条规定：企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。
企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。
虽然按照合并后的法律地位企业合并分为吸收合并、新设合并和控股合并三种类型，但首先明确的是企业会计准则规范的企业合并限于控股合并，即通过产权安排形成控制与被控制的关系的“企业集团”，合并各方法律地位不变。
合并财务报表涉及的相关具体准则包括《企业会计准则第18号——所得税（2006）》、《企业会计准则第2号——长期股权投资（2014）》、《企业会计准则第20号——企业合并（2006）》、《企业会计准则第33号——合并财务报表（2014）》，《企业会计准则第39号——公允价值计量（2014）》、长期股权投资准则方法转换中涉及到的《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量（2017）》以及其他准则。
1、所得税准则会计法和税法的立法目的不同：税法的立法目的是确定国家与纳税人之间的利益分配关系，保证税收收入，而税收收入是财政收入的主要来源；会计法的立法目的是规范会计行为,保证会计资料真实、完整。
会计有自己的理论体系，比如企业的会计基础权责发生制。
涉及收入和费用的确认，税法和会计法原则上都认可权责发生制。
但又存在税法和会计准则存在不一致的地方，即所谓的“税会分离”。
这就需要纳税调整，即从会计利润总额调整为所得税法规定的应纳税所得额。
会计应按照会计利润总额确认所得税费用，这样才符合权责发生制，但和所得税法要求企业按照应纳税所得额和适用税率计算缴纳的应纳税额之间很可能存在差异。
财务视角下合并财务报表与母公司报表的差异分析
理论探索同时，因为原有的权责发生制对收入和费用会计内部的要素上进行了一些细微调整，这一举措也就使得事业单位会计核算得到了全面性和可靠性的质量保证。
在会计核算的质量方面，因为新《政府会计制度》对于固定资产的累计折旧和无形资产计提折旧上也做出了与以往不同的明确规定，这一规定使得会计核算业务能够更加真实而准确地反映事业单位的经营成果和管理状态，同时也会促进事业单位通过了解会计核算的结果，并根据核算结果及时对自身经营中存在的管理问题效率进行反思和改进。
这也就意味着事业单位会在发现问题、及时解决问题、快速优化单位内部管理综合水平上得到显提升。
2.4 能够切实落实预算管理结果对人员支出的预算在整体行政事业预算支出上占有很大部分，因此对行政预算支出一定要加强预算管理，完善预算管理体系，这作为提高财务信息准确度的前提是十分必要的。
但是由于在以往的财务管理业务处理过程中忽视了这一项目的重要性，因此也就导致了许多问题的发生。
例如，行政事业单位在进行会计核算的时候运用权责发生制，即使业务已经完成支付行为，但由于该项业务按照归属时期划分并不属于本期费用，也就意味着该项业务的费用不能在当期进行登记入账，这一做法的本质是为了披露数据，提高数据的真实性，使支出费用更有利于收支配比。
这样能够为财政资金绩效的使用情况和效率给出准确且客观的评价。
同时，新《政府会计制度》的实施也一定能够提高对单位预算编制的要求，以此事业单位在进行会计核算的时候，一定对预算项目的可行性进行分析，而且要着重关注资金的配比情况。
这样就可以在一定程度上减少风险，使其为有关部门提供的财务信息更加具有准确性和合理性。
参考文献：［1］黄海燕.事业单位新会计制度改革对会计核算工作的影响［J］.行政事业资产与财务,2015(08):45-46.［2］汪晓娟.新事业单位会计制度下事业单位会计核算变化探析［J］.财经界,2017(12):187.［3］崔晓芳.简析新《事业单位会计制度》的主要变化及影响［J］.经营者,2016,30(04):116.作者单位：湖北省荆门市社会救助管理局财务视角下合并财务报表与母公司报表的差异分析◎文/姜 艳摘 要：随着会计信息披露的规范性日益提升，合并财务报表逐渐成为外部使用者的重要信息来源。
2017年财务报告-调整及抵消分录
财务报表的调整和抵消分录（二）权益法调整对子公司的长期股权投资（对整体而言来说是采用权益法算的）、与股权投资有关的抵销分录的编制（是以母公司的投资者作为合并报表的主体）三、内部债权与债务项目的抵销站在集团整体的角度考虑存货减值时，是以出售方为计提的基础。
个别报表是以买入价为减值计提的基础。
所以个别报表计提的金额就会比较大，做合并报表时就要把减值抵消。
如果发生减值，抵消的减值损失是以内部未实现的利润为限。
若存货的可变现净值小于出售方的成本价，那就是发生了真正的减值损失了。
这部分就不用抵消了。
考虑所得税影响时；需要加上下面的分录: 借：递延所得税资产 贷：所得税费用借：少数股东权益贷:少数股东损益逆流交易时需要做，注意扣除所得税的影响，若不考虑所得税影响时，就按比例抵消即可）1.确认本期合并财务报表中递延所得税资产期末余额（即列报金额）递延所得税资产的期末余额二期末合并财务报表中存货可抵扣暂时性差异余额X 所得税税率 合并财务报表中存货账面价值为站在合并财务报表角度期末结存存货的价值，即集团内部销售方（不是购货方）存货成本与可变现净值孰低的【提示】存货中未实现内部销售利润可能应用毛利率计算确定。
毛利率二（销售收入-销售成本）：销售收入存货中未实现内部销售利润;未实现销售收入-未实现销售成本 存货中未实现内部销售利润;购货方内部存货结存价值X 销售方毛利率果。
合并财务报表中存货计税基础为集团内部购货方期末结存存货的成本。
2.调整合并财务报表中本期递延所得税资产本期期末递延所得税资产的调整金额;合并财务报表中递延所得税资产的期末余额-购货方个别财务报表中已确认的递延所得税资产期末余额其他内部交易，房地产出租等，可以站在集团整体考虑交易的东西在整个集团内是什么东西。
比如房地产出租，集团内是做固定资产。
个别报表是做投资性房地产考虑的。
这时就需要抵消个别表里的投资性房地产（按公允价值）的分录，和原来做分录的时候相反。
2017会计准则变化权威解读
2017会计准则变化权威解读财务管理培训2017-03-22 14:45:40核心内容：财政部陆续发布了新增或修订的企业会计准则，如此大规模的准则修订和增补尚属首次，此次共修订了五项会计准则，发布了两项新准则及一个补充规定，内容包括财务报表列表、职工薪酬、长期股权投资、在其他主体中权益的披露、公允价值计量、合营安排等。
以下是具体解读。
一、修订的5项会计准则：1、企业会计准则第30号——财务报表列报新的财务报表列报准则共八章四十五条，包括总则、基本要求、资产负债表、利润表、所有者权益变动表、附注，以及衔接规定和附则。
新的财务报表列报准则将综合收益相关内容补充纳入准则正文，还对我国会计准则应用指南、解释、讲解中相应的规范性条款内容进行了整合。
新修订的《企业会计准则第30号——财务报表列报》与原准则对比，强调了财务报表列报对持续经营能力、终止经营的披露以及报表项目金额的重要性原则、并引入了综合收益的概念。
所谓综合收益，是指企业根据其他会计准则规定未在当期损益中确认的各项利益和损失。
其他综合收益项目应当根据其他相关会计的规定分为下列两类列报：(1)以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目;(2)以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目。
2、企业会计准则第9号——职工薪酬修订后的职工薪酬会计准则引入了离职后福利和其他长期辞退福利，充实和明确了短期薪酬和辞退福利的有关规定，修订后的准则将适用于短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利，涵盖了除以股份为基础的薪酬以外的各类职工薪酬。
3、企业会计准则第33号——合并财务报表原准则三十一条，修订后的准则五十四条，企业财务报表的合并范围和合并程序都有较大变化。
重新规定了母公司的合并范围，如果母公司是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关服务的子公司，则不应当编制合并财务报表，该母公司以公允价值计量其对所有子公司的投资，且公允价值变动计入当期损益。
2017注册会计师(CPA) 会计- 合并财务报表(1)
相关的合并
●内部应收款项相关的所得税会计合并抵消处理 3
处理
●内部交易存货相关所得税会计的合并抵消处理 3
●内部交易固定资产等相关的所得税会计的合并抵消处理 3
合并现金流 量表的编制
●合并现金流量表概述
2
●编制合并现金流量表需要抵消的项目 2
●合并现金流量表格式
2
考点聚焦
●本章考试的题型一般以综合题为主，主要内容不完 全是抵销分录的编制，而是各个章节内容的融会贯通， 考点是商誉的计算及减值测试、股权置换、购买子公司 少数股权、集团内应收账款处置、股份支付等事项对合 并报表项目的影响、合并利润表中其他综合收益项目的 确定、合并财务报表中调整、抵销分录的处理。同时也 可以出现客观题目，考点是合并资产负债表项目的列示 、合并利润表项目的计算、合并财务报表项目的列报。 本章内容年年必考。
⚫纳入合并范围的特殊情况 2 ⚫合并范围的豁免 2
报
确定
表
⚫投资性主体的定义及特征 2 ⚫控制的持续评估 2
合并财务报表 编制 的前期 准备事 项及 其程序
●合并财务报表编制的前期准备事项
3
●合并财务报表的编制程序
3
●编制合并财务报表需要调整抵销的项目 3
本章测试内容与能力等级
长期股权投资与所 有者权益的合并处 理 （同一控制下）
● 合并资产负债表：是反映母公司和子公司所形成的企业集团 某一特定日期财务状况的报表。
● 合并利润表：是反映母公司和子公司所形成的企业集团在一 定期间内经营成果的报表。
● 合并所有者（股东）权益变动表：是反映母公司在一定期间 内，包括经营成果分配在内的所有者（或股东）权益增减变动情况 的报表。它是从母公司的角度，站在母公司所有者的立场反映企业 所有者（或股东）在母公司中的权益增减变动情况的。
《企业合并及合并财务报表》课件案例
课件案例先讲一个小故事：张三和李四是同村的发小，90年代的时候，两人不甘平庸，先后下海创业。
张三开了一家服装厂叫“大有服装厂”,李四开了一个纺织厂叫“小琴纺织厂”（因为李四的妻子叫小琴）。
原来两人从小都很喜欢同村女孩小琴，但最后小琴选择了长的比较帅的李四。
后来两人的事业都蒸蒸日上，成为县里的创业标杆。
2010年，李四想提前退休周游世界，想把公司卖给张三，但两人因收购价格和支付方式上的分歧,一直没有谈拢.这时李四的妻子小琴提出一个方案，由大有服装厂一次性支付李四2000万元,收购李四持有的“小琴纺织厂"50％的股份，剩下50％的股份由小琴继续持有(小琴纺织厂是夫妻二人共同财产，李四占50%,小琴占50％）.最后三人签署协议完成了这项收购。
结局一：李四去国远游之后，小琴与李四离婚，并且嫁给了对她一直念念不忘的张三。
原来李四早已有外遇，小琴改嫁张三之后，不再操持公司发展，全权交由张三打理企业，自己退居幕后,做起了“居里夫人”.（控制权的转移，张三以小博大，变被动为主动)结局二：原来小琴纺织厂已经多年亏损,李四和小琴设局找人接盘，张三不幸上当,收购了纺织厂之后才发现其已严重资不抵债。
李四和小琴两人带着2000万远走高飞，留下张三一人收拾残局。
（告诉你请中介机构的重要性）结局三：收购完成以后，由于小琴和张三经营理念上的分歧，同时李四也从中干预，首鼠两端，导致纺织厂的业务无法正常展开。
最后不得不拆分股份或者引入第三方投资者。
（两个股东闹矛盾,最后被迫散伙，现实中常有）例1：同一控制控股合并A公司和B公司同为甲公司的子公司，C公司为B公司的子公司.2017年11月30日，A公司以银行存款6000万从B公司取得C公司70％的股权。
当日,C公司相对于甲公司而言的所有者权益账面价值10000万元,其中股本5000万元，资本公积2000万元,未分配利润3000万元.可辨认净资产公允价值12000万元。
A公司为进行企业合并支付审计费等中介费用15万元.计算长期股权投资成本，并写出会计处理分录（个别报表和合并报表）。
企业会计准则及应用指南(2017版)
企业会计准则及应用指南(2017版) 企业会计准则及应用指南（2017版）目录企业会计准则——基本准则企业会计准则第1号——存货企业会计准则第2号——长期股权投资企业会计准则第3号——投资性房地产企业会计准则第4号——固定资产企业会计准则第5号——生物资产企业会计准则第6号——无形资产企业会计准则第7号——非货币性资产交换企业会计准则第8号——资产减值企业会计准则第9号——职工薪酬企业会计准则第10号——企业年金基金企业会计准则第11号——股份支付企业会计准则第12号——债务重组企业会计准则第13号——或有事项企业会计准则第14号——收入企业会计准则第15号——建造合同企业会计准则第16号——政府补助企业会计准则第17号——借款费用企业会计准则第18号——所得税企业会计准则第19号——外币折算企业会计准则第20号——企业合并企业会计准则第21号——租赁企业会计准则第22号——金融工具确认和计量企业会计准则第23号——金融资产转移企业会计准则第24号——套期保值企业会计准则第25号——原保险合同企业会计准则第26号——再保险合同企业会计准则第27号——石油天然气开采企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正企业会计准则第29号——资产负债表日后事项企业会计准则第30号——财务报表列报企业会计准则第31号——现金流量表企业会计准则第32号——中期财务报告企业会计准则第33号——合并财务报表企业会计准则第34号——每股收益企业会计准则第35号——分部报告企业会计准则第36号——关联方披露企业会计准则第37号——金融工具列报企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则企业会计准则第39号——公允价值计量企业会计准则第40号——合营安排企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露企业会计准则第X号——持有待售的非流动资产、处置组和终止经营企业会计准则第1号——存货》应用指南企业会计准则第2号——长期股权投资》应用指南企业会计准则第3号——投资性房地产》应用指南本文介绍了企业会计准则及其应用指南，其中包括基本准则和各种具体准则，如存货、长期股权投资、投资性房地产等。
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3.在按上述计算的合并成本基础上，比较购买日被购买方可辨认净资产公允价值的份额，确定购买日应予确认的商誉，或者应计入发生当期损益的金额。
4.购买方对于购买日之前持有的被购买的股权涉及其他综合收益的，与其相关的其他综合收益应当转为购买日所属当期投资收益。
不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资
出售股权取得的价款或对价的公允价值与所处置投资账面价值的差额，应作为投资收益或是投资损失计入处置投资当期母公司的个别利润表。
在合并财务报表中，因出售部分子公司股权后，母公司仍能够对被投资单位实施控制，被投资单位应当纳入母公司合并财务报表。因此，在合并财务报表中，处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，调整留存收益。
处置后的剩余股权不能对被投资单位实施共同控制或施加重大影响的，应改按金融工具确认和计量准则的有关规定进行会计处理，其在丧失控制之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。
在合并财务报表中，对于剩余股权，应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额与商誉之和的差额，计入丧失控制权当期的投资收益。与原有子公司股权投资相关的的其他综合收益、其他所有者权益变动，应当在丧失控制权时转为当期投资收益，由于被投资方重新计量设定受益计划净负债或净资产变动而产生的其他综合收益除外。
丧失控制权情况下处置部分对子公司投资
在个别财务报表中，对于处置的股权，应当按照长期股权投资的规定进行会计处理；同时，对于剩余股权，应当按其账面价值确认为长期股权投资或其他相关金融资产。处置后的剩余股权能够对原有子公司实施共同控制或重大影响的，按有关成本法转为权益法的相关规定进行会计处理（应当改按权益法核算，并对该剩余股权视同自取得时即采用权益法核算进行调整）。
企业合并的个别及合并财务报表处理（2017版）
考题情形
个别财务报表会计处理原则
合并财务报表会计处理原则
同一控制下的企业合并
1.合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债仅限于被合并方账面上原已确认的资产和负债，合并中不产生新的资产（如商誉等）和负债。
1.被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并入合并财务报表。合并财务报表中，应以合并方的资本公积（或经调整后的资本公积中的资本溢价部分）为限，在所有者权益内部进行调整，将被合并方在合并日以前实现的留存收益中按照持股比例计算归属于合并方的部分自资本公积转入留存收益。
在个别财务报表中，购买方应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增股权投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本：
1.购买日之前持有的股权采用权益法核算的，相关其他综合收益应当在处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理，因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益，应当在处置该项投资时相应转入处置期间的当期损益。其中，处置后的剩余股权根据长期股权投资准则采用成本法或权益法核算的，其他综合收益和其他所有者权益应按比例结转，处置后的剩余股权改按金融工具确认和计量准则进行会计处理的，其他综合收益和其他所有者权益应全部结转
多次交易分步实现的同一控制下企业合并，合并日原所持股权采用权益法核算、按被投资单位实现净利润和原持股比例计算确认的损益、其他综合收益，以及其他净资产变动部分，在合并财务报表中予以冲回，即冲回原权益法下确认的损益和其他综合收益，并转入资本公积(资本溢价或股本溢价)。
多次交分步实现非同一控制下企业合并
2.购买日之前持有的股权投资，采用金融工具确认和计量准则进行会计处理的，应当将按照该准则确定的股权投资的公允价值加上新增投资成本之和，作为改按成本法核算的初始投资成本，原持有股权的公允价值与账面价值之间的差额以及原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当全部转入改按成本法核算的当期投资收益
1.购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权，按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与其账面价值的差额计入当期投资收益。
2.同一控制下企业合并形成的长期股权投资，合并方应以合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额作为形成长期股权投资的初始投资成本，以支付现金、非现金资产方式进行的，该初始投资成本与支付的现金、非现金资产的差额，相应调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，相应调整盈余公积和未分配利润；以发行权益性证券方式进行的，长期股权投资的初始投资成本与所发行股份的面值总额之间的差额，应调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，相应调整盈余公积和未分配利润。
应按照合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，确认为商誉或者营业外收入。
按支付合并对价的账面价值，贷记有关资产或借记有关负债科目，按其差额，贷记“营业外收入”或“投资收益”等科目，或借记“营业外支出”、“投资收益”等科目。
多次交易分步实现同一控制下企业合并
通过多次交易分步实现同一控制下企业合并，合并日，按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，合并日长期股权投资初始投资成本，与达到合并前的长期股权投资账面价值加上合并日取得股份新支付对价的账面价值之和的差额，调整资本公积(资本溢价或股本溢价)，资本公积不足冲减的，冲减留存收益。合并日之前持有的被合并方的股权涉及其他综合收益的也直接转入资本公积(资本溢价或股本溢价)。
2.合并方在编制合并日的合并利润表时，应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润，双方在当期所发生的交易，应当按照合并财务报表的有关原则进行抵消。
非同一控制下企业合并
购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值之和。
购买子公司少数股权
自子公司少数股东处新取得的长期股权投资应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》第六条的规定确定其入账价值。
在合并财务报表中，子公司的资产、负债应以购买日（或合并日）开始持续计算的金额反映，因购买少数股权新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日（或合并日）开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，调整留存收益。