企业战略成本管理研究——以某汽车制造企业为例

・上海经济研究・２００８年第ｊ０期企业战略成本管理研究——以某汽车制造企业为例陈海军（江苏省盐城工学院成人教育学院２４０００３）内容摘要：战略成本管理的宗旨就是要将成本因素同企业的竞争地位联系起来，寻求企业竞争力提高与成本持续降低的最佳路径。

战略管理中同成本因素紧密相关的分析方法主要有价值链分析、成本动因分析和战略定位分析，它们恰当的、有机的结合便构成了战略成本管理的基本框架。

本文通过具体实例从这三方面进行分析，以促进所研究企业竞争优势的形成和成本持续降低环境的建立，从而提升该企业的竞争力。

关键词：战略成本管理价值链战略定位成本动因中图分类号：Ｆ２７５．３文献标识码：Ａ文章编号：１００５—１３０９（２００８）１０一００６６—０７战略成本管理最早于２０世纪８０年代由英国学者西蒙提出，其研究方向偏重于理论的探讨。

美国管理会计学者杰克・桑克等接受了这种观点后，融合了战略学家迈克尔・波特的战略观点，于１９９３年出版了《战略成本管理》一书，使战略成本管理更加具体化，并因其方法的可操作性，成为现代企业战略成本管理的主要模式。

一、战略成本管理的概述（一）战略成本管理的定义战略成本管理是对传统成本管理在战略管理的需要上进行的适应性的变革。

实施战略成本管理就是将成本管理置身于战略管理的广泛空间，从战略高度对企业及其关联企业的成本行为和成本结构进行分析，其核心思想是如何使企业的成本管理服务于企业的战略管理。

其战略管理目标是培育核心竞争优势、提高竞争地位。

成本管理是企业管理中的一个重要的组成部分。

它是一个对投资立项、研究开发与设计、生产、销售进行全方位监控的过程。

在成本管理中导入战略管理思想，实现战略意义上的功能扩展，便形成了战略成本管理。

（二）战略成本管理的框架体系由于战略成本管理是以战略管理理论为基础，通过对传统成本管理系统的功能拓展而新兴的管理领域，因此战略成本管理的主要分析方法来源于战略管理的方法体系战略管理中同成本因素紧密相关的分析方法主要有三个，即价值链分析、成本动因分析和战略定位分析。

１、价值链分析。

价值链分析是一种战略性的分析工具，是战略成本管理的出发点。

从战略成本管理的层面上看，由于企业成本的发生与其价值活动有着共生的关系，所有的成本都能够分摊到收穆日期：２００８一０８—１９—６６—２００８年第１０期・上海经济研究・每一项价值活动之中，价值链分析可以衍生出企业的发展战略。

并且该战略将会对企业的成本管理模式产生重大影响。

通过分析企业在整个行业价值链中的位置，探索利用上、下游价值链管理成本的可能性；通过对企业内部的价值链进行分析，努力消除不增值的方面，减少浪费；通过分析企业竞争对手的价值链，总结目前企业自身的优势和劣势与面临的机遇和挑战。

２、战略定位分析。

价值链分析为战略成本管理提供了一个分析框架，但远未解决如何将成本管理与企业战略相结合的问题——这正是战略定位的核心及其全部内涵。

如何将管理会计信息和具体办法，技术针对战略开发与实施而进行功能展开与运用创新，正是战略成本管理对传统成本管理的超越。

企业战略定位的过程在很大程度上就是企业进行战略环境分析的过程。

企业要想在激烈的市场竞争之中取胜，就必须认真分析其所处的竞争环境，分别从行业维、市场维和战略维来确定企业在市场竞争中应采取的战略，并制定相应的成本策略。

３、成本动因分析。

动因影响作业，作业影响成本，因此动因是引起成本发生的根本原因。

成本动因可分为两个层次：一是微观层次的与企业的具体生产作业相关的成本动因。

如物耗、作业量等；二是战略层次上的成本动因，如规模、技术多样性、质量管理等。

通过成本动因分析，找出影响企业成本的结构性动因和执行性动因，确定成本与战略的结合，通过控制成本动因、重组价值链来管理人才。

二、某汽车制造企业在成本管理中存在的问题（一）公司简介某汽车制造企业汽车有限公司成立于２００２年２月，是由三方股东分别按２５％：２５％：５０％的股份结构共同组建的中外合资轿车制造企业。

公司地处苏北地区，第一工厂占地总面积４５万平方米，员－Ｖ２５００多人，现已建成冲压、焊装、涂装、总装、检测等先进工艺生产线，具备年产１３万辆轿车的生产能力。

主要产品有Ａ、Ｂ、Ｃ、Ｄ等系列车型。

公司机构庞大，共设有管理、生产、销售和企划４个系统，其中生产系统包括２个生产部，１个研究所和各职能部门。

（二）该公司成本管理中存在的主要问题成本是企业的一项重要的经济指标。

企业成本的高低，不仅同企业自身和职工群众的利益息息相关，还决定着企业在市场中的竞争力。

某汽车制造企业经过多年的发展，虽然取得了许多成绩，但同时也存在很多问题。

１、成本项目偏高。

该汽车制造企业作为一家拥有三方股东的跨国合资企业，外资一方控制着公司的采购、销售和发展规划三个要害部门。

由于公司目前不具备自主研发的能力，引入一款新车型，外方可获得技术转让费、专用装备转让费；生产准备过程中工艺工程的规划设计费；外国专家的劳务费；零部件国产化过程中的试验费、认证费；关键零部件采购费用等等。

这些造成了该汽车制造企业在生产、销售等价值链全过程的整体成本高。

公司不仅生产制造成本过高，营销与销售配送、售后服务成本、一般费用与管理费用同样过高。

２、成本意识淡漠。

长期以来认为成本管理是财务人员以及少数管理人员的“专利”，成本、效益都应由企业领导和财务部门负责，而把各车间、部门的职工只看作生产者，导致管成本的不懂技术、懂技术的不懂财务，广大职工对于哪些成本应该控制、怎样控制等问题无意也无力过问。

３、成本管理理念陈旧。

该汽车制造企业目前虽然已经采用了企业内部的成本管理方法：标准成本、目标成本等一些现代成本管理方法，但仅仅局限于产品生产环节，造成企业盈利能力相对较低，在国际竞争中处于弱势。

改变目前状况最有效的途径就是尽快推广和运用战略成本管理理念，将传统的成本管理与战略管理相结合，立足于战略的高度，以市场为导向，关注竞争对手，保持自身长期的竞争优势，提升企业的核心竞争力。

一６７—・上海经济研究・２００８年第１０期４、成本分析手段不够完善。

成本分析是成本管理的一个重要环节，但从实际情况来看，成本分析属于薄弱环节，成本分析局限事后的定期分析，没有开展日常分析和预测分析。

分析方式主要是根据成本报表进行分析；成本分析局限于产品成本分析，由于缺乏责任成本核算的资料，没有开展责任成本分析；成本分析仅限于经济分析，未能深入开展技术经济分析；同时成本分析仅限于企业内部的成本分析，没有开展竞争对手的成本分析，不利于增强企业的竞争实力。

三、某汽车制造企业的战略成本管理优化（一）价值链分析价值链分析是战略成本管理的出发点。

利用价值链的分析，企业可以对内找出增值和非增值作业，确定战略性价值链作业，进而找到成本降低的渠道和评估降低某项作业的成本对整体价值链的影响；对外评估自身在行业价值链中的竞争地位和优、劣势，将企业置于行业角度考虑成本。

１、行业价值链分析。

作为汽车制造企业，该汽车制造企业处于行业价值链的中游（如图１所示）。

价值链上端接受来自国内外各原、辅助材料制造企业的原辅材料、提供配套件的中、小型制造企业的配套产品，水、电、气等能源公司提供的能源、以及国内外大型汽车制造企业的技术输入，价值链的下端主要是接受成品汽车的各地分销商和４Ｓ店。

从行业价值链的角度看，对该汽车制造企业核心竞争力有影响的因素主要表现在四个方面：①由于原、辅材料成本占产品成本的５０％以上，因此原、辅材料的价格对产品的竞争力有着重要影响。

②国外合资方的技术输入制约着企业的发展。

与世界上发达国家相比，我国的汽车制造技术还有着很大的差距，只有通过与国外技术合作进行产品研发和合作制造。

③合理利用上游中小型制造商的生产能力，可以扩大汽车制造企业的生产能力、解决生产能力不足的矛盾。

④下游的销售渠道和各分销商水平的高低对公司的生产经营有着重要影响。

因此，该企业应当充分利用行业上、下游价值链，寻求突破点，并将企业价值链向上延伸，将该企业由行业中的制造中心转换为制造中心加技术中心的角色，从而增强企业的竞争力。

２、企业内部价值链分析。

该企业是一个现代化的汽车制造企业，规模庞大，品种繁多、工艺流能源公司（水、电、天然气、蒸汽等）原材料供应商（原材料、辅助材料）●价值链上游盆配套商（提供轮胎、保险杠等）▲国外管理与技术输入Ｉ汽车整车制造企业１分销商（各地汽车销售厂商）价值链Ｆ游企▲４ｓ店（汽车销售、汽车配件销售）一６８一图１汽车制造行业价值链示意图程复杂。

它的产品具有多样性、生产线设备成套性、技术先进性、加工制造的高精度、产品生产周期长、新产品开发投入大、耗时长、风险大等特点，产品的生产工艺路线决定了企业内部价值链的特殊性。

从该企业的整个生产制造情况来看，可以将公司内部的价值链活动简单的概括为如图２所示：企业内部价值链由企业内部的不同作业构成。

一般作业创造了产品的价值。

实际上，企业所创造的价值是来自企业价值链上某些特定的价值活动，它们是企业价值链上的“战略环节”。

随着世界２００８年第１０期・上海经济研究－技术研发与技术准备——研究所、生技部ｌ采购（原辅材料与配套件）——购买部ｌ生产活动——生产一部、二部、生管部ｌ检验活动——品管部ｌ运输——销售部图２某汽车制造企业内部价值链活动经济的全球化、一体化过程的加快，这一特点更为突出。

企业内部价值链分析的关键是推进各个价值作业的优化与相互协调，找出企业内部的哪些作业产生了企业的竞争优势，是真正的增值作业，然后对这些作业进行更有效的管理。

３、竞争对手价值链分析。

在行业中往往存在生产同类产品的竞争者。

竞争对手的价值链和本企业价值链在行业价值链中处于平行位置。

通过对竞争对手价值链的分析，测算出竞争对手的成本与之进行比较，根据企业的不同战略，确定扬长避短的策略争取成本优势。

从该企业的产品结构来看，北京现代是公司强大的竞争对手。

Ａ产品与刚上市的雅绅特，Ｂ产品与现代的伊兰特，Ｃ产品与现代的索纳塔都属于在韩国同一平台研发，拥有的技术和管理都处于相同的位置。

基于此，对该企业的最强大的竞争对手——北京现代进行分析。

①充分利用上游价值链，以全球化的视野将企业价值链向上延伸，调整企业在行业价值链中的地位，从而取得成本优势和技术优势。

②对企业内部价值链的挖掘。

据了解，北京现代在建厂初，就投入巨额资金，实现大规模自动化生产，并斥巨资引进１３４台机器人，目前其自动化率已高达６５％。

这些先进设备的使用，不但确保了产品的质量，还大大降低了生产成本，随着北京现代产能的进一步升级，规模化生产得到扩大，零配件的偏低自然是理所当然。

③提高后期服务，解决后顾之忧。

轿车使用维护费用高包括配件价格、后期服务等在内的高昂养车费用已是一些理性消费者不买车的一个原因。

北京现代的相关人士表示：“配件对４Ｓ经销商来说，是至关重要的一个Ｓ（Ｓｐａｒｅｐａｒｔｓ）；对于产品来说，它是决定产品综合性价比的一个重要因素。