第9章 资产减值

900 000
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三、总部资产的减值测试
企业总部资产
企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备、 研发中心等资产
总部资产的显著特征是难以脱离其他资产或者资 产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以 完全归属于某一资产组。
在资产负债表日，如果有迹象表明某项总部资产 可能发生减值的，企业应当计算确定该总部资产 所归属的资产组或者资产组组合的可收回金额， 与账面价值进行比较。
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三、总部资产的减值测试
根据相关总部资产能否按照合理和一致的基础分 摊至该资产组分别两种情况处理
1.能够按照合理和一致的基础分摊至该资产组的部分 2.难以按照合理和一致的基础分摊至该资产组的部分
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1.能够按照合理和一致的基础分摊
（1）在确定各资产组的基础时，按照一定的标 准将总部资产的账面价值分配于各资产组。
差额即为商誉的减值损失
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例9-20
华联公司在2014年1月1日以2 400万元的价格收 购了D公司80%的股权。在购买日，D企业可辨 认资产的公允价值为2 250万元，没有负债和或 有负债。
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例9-11
2013年度计提的折旧额=（ 411-15 ）/10=39.6 （万元）
2013.12.31计提减值准备=（411-39.6）-321= 50.4（万元）
借：资产减值损失
504 000
贷：固定资产减值准备
504 000
2013年度计提的折旧额=（ 321-15 ）/9=34（万 元）
资产组认定后不得随意变更。 何为独立？
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9-13
A公司生产W产品，并且只拥有甲、乙、丙三家 企业。三家企业分别位于三个不同的地区。甲公 司生产一种组件，由乙公司或丙公司进行组装， 最终产品W由乙企业或者丙企业销往各地，乙企 业的产品可在本地销售，也可以在丙企业所在地 销售。
乙企业和丙企业的生产能力合在一起尚有剩余， 并没有被完全利用。乙企业和丙企业生产能力的 利用程度完全依赖于A公司对于销售产品在两地 之间的分配。
未来现金流量构成内容
资产持续使用过程中预计产生的现金流入 为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的
预计现金流出 资产使用寿命结束时，处置资产所收到或支付的净现
金流量
折现率的预计
在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率
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例9-6
华联公司2013年年末对一艘远洋货轮进行减值 测试。该货轮原值为30 000万元，累计折旧14 000万元，2013年年末账面价值为16 000万元， 预计尚可使用8年。假定该货轮的公允价值减去 处置费用后的净额难以确定，该公司通过计算其 未来现金流量的现值确认可收回金额。
（2）分别对各资产组(包含总部资产分配额)的 账面价值与其可收回金额进行比较，按照各资产 组的账面价值高于其可收回金额的差额，分别确 认各资产组应确认的减值损失，将各资产组的账 面价值减记至其可收回金额。
（3）将包含总部资产账面价值分配额的各资产 组应确认的减值损失，采用以账面价值为基础的 分配比例等合理的方法，分配于该资产组内的各 项资产。
总部资产的减值为？
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第五节 商誉减值测试及会计处理
企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终 了时进行减值测试。
商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合 进行减值测试 。
方法
首先对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值 测试
然后再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值 测试
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例9-18
华联公司有关材料如下：资产组甲、乙、丙的账 面价值分别为200万元、300万元和500万元，总 部资产的账面价值为200万元。资产组丙和总部 资产存在着减值迹象。预计资产组丙的可回收金 额为320元，资产组甲和乙的可收回金额无法合 理估计，包含总部资产在内的资产组合的可收回 金额为880万元。
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例9-16
项目 账面价值 可回收金额 减值损失 减值损失分摊比例 分摊减值损失 分摊后的账面价值 尚未分摊的减值损失 二次分摊比例 二次分摊减值损失 二次分摊后应确认的减值 损失总额 二次分摊后账面价值
机器D 300 000
20% 75 000 225 000
225 000
机器E 450 000
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第二节 资产可收回金额的计量
可收回金额是指以下两者孰高者
①资产公允价值减去处置费用后的净额 ②资产预计未来现金流量的现值
通常两者都要估计，除非
①与②，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明 资产没有发生减值，不需再估计另一项金额。
没有确凿证据或者理由表明，②显著高于①的，可以 将①视为资产的可收回金额。如：持有待售的资产
所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。
抵减后的各资产的账面价值不得低于三者之中最高者
该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的） 该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的） 零
未能分摊的减值损失金额，按照相关资产组或者资产 组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊
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例9-13
假定甲企业生产的产品存在活跃市场
甲企业可认定为单独的资产组 乙、丙企业应当认定为一个资产组
假定甲企业生产的产品不存在活跃市场
甲、乙、丙企业应当认定为一个资产组
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二、资产组减值测试
(一)资产组账面价值和可收回金额的确定基础 资产组账面价值
直接归属部分 合理分摊部分
资产组的可收回金额
公允价值减去处置费用后的净额 预计未来现金流量的现值
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(二)资产组减值的会计处理
资产组的可收回金额如低于其账面价值的，应当确认 相应的减值损失。减值损失金额应当按照以下顺序进 行分摊
首先抵减分摊至资产组中商誉的账面价值 然后根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值
①如果无法可靠估计的，应当②作为其可收回金额
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资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计
资产的公允价值
有法律约束力的销售协议价 有活跃市场的市场价（买方出价） 最佳信息的估计数
处置费用
法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销 售状态所发生的直接费用
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资产预计未来现金流量的现值的估计
2014年12月31日，D、E、F三部机器的账面价值分别为300 000元、450 000元、750 000元。估计D机器的公允价值减去 处置费用后的净额为225 000元，机器E、机器F都无法合理估 计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流的现值。
整条生产线预计尚可使用5年，经估计其未来5年的现金流量及 其恰当的折现率后，得到该生产线预计未来现金流量的现值为 900 000元，公允价值无法合理估计。
30% 180 000 270 000
37.5% 16 87F 750 000
50% 300 000 450 000
62.5% 28 125 328 125 421 875
整个生产线 1 500 000 900 000 600 000
555 000
45 000
45 000
固定资产 无形资产 长期股权投资 采用成本模式进行后续计量的投资性房地产 商誉 生产性生物资产 油气资产（探明矿产权益+井及相关设施）
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资产减值的确认标准
永久性标准
永久性的资产减值才予以确认
可能性标准
对可能的资产减值损失予以确认，很可能不能收回
很可能，确认 可能，披露 极小可能，不确认不披露
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例9-17
华联公司资产组甲、乙、丙的账面价值分别为 200万元、300万元和500万元，总部资产的账面 价值为200万元。将总部资产账面价值分配至各 资产组的比例分别设定为20%、30%、50%。
假定包含总部资产账面价值分配额的资产组乙、 丙存在减值迹象，可回收金额分别为200万元和 320万元。
总部资产减值损失？
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2.难以按照合理和一致的基础分摊
（1）分别计算每一资产组(不包含总部资产)的 账面价值及其可收回金额，确定各相应资产组应 确认的减值损失的金额
（2）对于存在减值迹象的总部资产，将总部资 产及其相关的资产或资产组，组成一个资产组组 合，确认资产减值损失金额。
（3）第二步数额减去第一步的数额得到总部资 产应计提的减值准备
经济性标准
只要资产发生减值就预期确认，可回收金额小于账面 价值
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资产减值的确认
我国是以经济性标准制订的准则
当资产的可收回金额低于其账面价值”时就要确认资 产减值准备
资产减值迹象
企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生 减值的迹象。有迹象，要进行减值测试
特别指出的是，因企业合并所形成的商誉和使用寿命 不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都 应当进行减值测试。
账面价值（16 000万元）高于可回收金额（13 038万元），应该计提2 962万元的减值准备。
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第三节 资产减值损失的确认与计量
一、资产减值损失确认与计量的一般原则 如果资产的可收回金额低于其账面价值，应将资产
的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为 资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资 产减值准备。 资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费 用应当在未来期间作相应调整。 资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。 以前年度计提的资产减值准备，在资产处置、出售、 对外投资、非货币交换、债务重组等时，才可予以 转出。
公司估计该货轮2014至2021年每年预计未来现 金流量分别为2 500万元、2 460万元、2 380万 元、2 360万元、2 390万元、2 470万元、2 500 万元和2 510万元，该资产最低必要报酬率为 10%