高级财务会计-合并财务报表-综合举例
高级财务会计企业合并实例3
A公司支付5 500万元银行存款取得B公司100%的股权，B公司资产10 000万元，负债6 000万元，所有者权益4 000万元，另外，经评估，有一项账面价值为4 000万元的固定资产公允价值变为5 000万元。
借：各项资产11000商誉500（反映在个别财务报表中）贷：各项负债 6 000银行存款 5 500合并抵销分录：借：实收资本、资本公积等 5 000商誉500（反映在合并报表中）贷：长期股权投资 5 500假定甲公司和乙公司为不同集团的两家公司。
20×8年6月30日，甲公司以无形资产作为合并对价取得了乙公司60%的股权。
甲公司无形资产账面价值为5 100万元，公允价值为6 000万元。
假定甲公司与乙公司在合并前采用的会计政策相同。
当日，甲公司、乙公司资产、负债情况如下表所示：资产负债表（简表）20×8年6月30日单位：万元要求：（1）编制甲公司长期股权投资的会计分录；（2）计算确定商誉；（3）编制甲公司购买日的合并资产负债表。
（1）确认长期股权投资借：长期股权投资 6 000贷：无形资产 5 100营业外收入900（2）计算确定商誉合并商誉=企业合并成本—合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额=6 000—9 600×60%=240（万元）（3）编制抵销分录借：存货200（400-200）长期股权投资1400（3 500-2 100）固定资产 1 500（4 500-3 000）无形资产 1 000（1 500-500）贷：资本公积 4 100借：股本 2 500资本公积 5 600盈余公积500未分配利润 1 000商誉240贷：长期股权投资 6 000少数股东权益 3 840（9 600×40%）或者：借：存货200（400-200）长期股权投资1400（3 500-2 100）固定资产 1 500（4 500-3 000）无形资产 1 000（1 500-500）股本 2 500资本公积 1 500盈余公积500未分配利润 1 000商誉240贷：长期股权投资 6 000少数股东权益 3 840（9 600×40%）。
高级财务会计课件 第二章 合并财务报表
特点
（与个别报表比）
反映的对象不同
企业集团整体财务信息 （非单个企业）
编制主体不同
企业集团的控股公司或母公司 （非单个企业）
编制基础不同
个别财务报表 （非账簿记录资料）
编制方高法级不财同务会计课程组采用（工非作按底账稿簿，余编额制/发调生整额/填抵列消）分4录
二、合并会计报表的种类
同一控制下 企业合并
800
600
0
长期股权投资 550
商誉
－
－
调整、抵销分录
借
贷
调整2020
负债
600
300
股东权益 1050
500
调整 20
+
）
合并数 500 1 420*
高级财务会计课程组
16
（五）关于抵销处理
抵消处理的意义 抵消处理的类别
第一类：与内部股权投资有关的抵销处理；
第二类：与内部债权、债务有关的抵销处理；
在编制合并财务报表时对集团内部交易和事项要予以抵销
3.重要性原则
根据这一原则，对合并财务报表项目可进行适当的取舍，对集团内
部交易或事项可根据需要决高定级是财务否会全计课部程予组 以抵消。
10
（二） 基础工作 1.统一会计政策
母公司应当统一子公司所采用的会计政策，使子公司会计政策 与母公司会计政策一致。
，但通过与其他表决权持有人之间的协议能够 控制半数以上表决权。
表决权，是投资方对被投资方的经营计划、投 资方案、年度财务决算和预算方案等相关项目 的决策权。表决权比例通常与出资比例一致。
投资方拥有被投资方半数以上的表决权的方式 ，包括直接拥有、间接拥有、直接和间接合计 拥有三种方式。
高级财务会计第四章合并财务报表(下)
练习、长期股权投资金额不等于子公司所 有者权益金额（要特别关注商誉）
2：母公司拥有子公司100%的表决权资本，母公司的 长期股权投资为370万元，子公司的所有者权益为350万元 （其中股本200万元，资本公积80万元，盈余公积10万元， 未分配利润60万元。 抵销会计分录为： 借：实收资本 200 资本公积 80 盈余公积 10 未分配利润——年末 60 商誉 20 贷：长期股权投资 370
情况一： 同一控制下企业合并形成的长期股权投资 ——子公司为全资子公司时
将全资子公司股东权益各项目余额与母公司对 该子公司长期股权投资余额相抵销 借：股本 资本公积 [子公司股东权益期末账面余额] 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 [母公司对子公司股权投资价值]
情况二： 同一控制下企业合并形成的长期股权投资 ——子公司为非全资子公司时
情况三： 非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 ——子公司为全资子公司时
将全资子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期 股权投资余额相抵销，并将子公司可辨认净资产按公允价值报告， 同时确认合并商誉。
借：股本 [子公司股东权益期末账面余额] 资本公积 盈余公积 未分配利润 存货等 [长期股权投资成本中归属于子公司可辨认净资产的增值部分] [差额] 商誉 贷：长期股权投资 [母公司对子公司股权投资价值]
集团公司内部交易事项的处理
集团公司内部交易事项：是指集团公司内部母公司与其 所属的子公司之间以及各子公司之间发生的除股权投 资以外的各种往来业务及交易事项。 集团公司内部交易事项的类型 （一）按内部交易事项是否涉及损益分类 1．涉及损益的内部交易事项 2．不涉及损益的内部交易事项 （二）按内部交易事项的具体内容分类 1．内部存货交易； 2．内部债权债务； 3．内部固定资产交易； 4．内部无形资产交易； 5．其他内部交易。
4-高级财务会计(第四章 合并财务报表(下))(修改)end
情况二：与内部固定资产交易有关的抵销 内部固定资产交易的当年
抵消当年按未实现利润计提的折旧数： 借：累计折旧 贷：管理费用 （制造费用）
[当年按未实现利润计算并计提的折旧额]
[当年按未实现利润确认的折旧费用]
对利润表项目有关金额的抵消
21
情况二：与内部固定资产交易有关的抵销
内部交易的以后各年——到期前的各使用期
内部固定资产交易的当年
抵消固定资产原价中包含的未实现利润：
内部交易销售方销售的是商品，则： [销售方的营业收入] 借：营业收入 [销售方的营业成本] 贷：营业成本 固定资产原价 [销售方的营业利润]
内部交易的销售方销售的是自用固定资产，则： 借：营业外收入 贷：固定资产原价
[销售方的固定资产清理收益] [购买方固定资产原价中包含的销 售方固定资产清理收益]
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例题
见教材【例3－18】至【例3－21】
36
第三节 合并现金流量表的编制
一、合并现金流量表主表部分的编制方法
二、合并现金流量表补充资料部分的合并问题 三、子公司与其少数股东之间现金流动的报告
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第三节 合并现金流量表的编制
一、主表部分的编制方法
（一）编制方法的选择
方法一：
采用个别现金流量 表的编制思路
情况一：与内部存货交易有关的抵销
抵销什么？
按成本价交易
不存在未实现损益 抵销收入费用的重复确认
内部存货交易
按非成本价交易
存货售出企业集团 抵销收入费用的重复确认
内部存货交易 存货未售出企业集团 抵销未实现损益 13
情况一：与内部存货交易有关的抵销
如何抵销——内部存货交易当年
高级财务会计第11章 合并财务报表(三)
高级财务会计
8
• 2) 非同一控制下企业合并的抵销 • 在子公司为全资子公司的情况下，母公司对子公司的长期 在子公司为全资子公司的情况下， 股权投资经调整后的金额和子公司所有者权益各项目的金 额应当全额抵销。 额应当全额抵销。 • 在合并工作底稿中编制的抵销分录为：借记“实收资本” 在合并工作底稿中编制的抵销分录为：借记“实收资本” 资本公积” 盈余公积” 未分配利润—— ——年末 、“资本公积”、“盈余公积”和“未分配利润——年末 项目，贷记“长期股权投资”项目。 ”项目，贷记“长期股权投资”项目。若经调整后的长期 股权投资金额大于取得的子公司可辨认净资产公允价值份 差额部分还应借记“商誉”项目。反之，贷记“ 额，差额部分还应借记“商誉”项目。反之，贷记“营业 外收入” 合并当期) 未分配利润——年初” ——年初 外收入”(合并当期)或“未分配利润——年初”(合并以后 会计期间)项目。 会计期间)项目。 • 在子公司为非全资子公司的情况下， 在子公司为非全资子公司的情况下，
按照权益法调整对子公司的长期股权投资， 按照权益法调整对子公司的长期股权投资，在合并工作底稿中应编制的调整分录 如下。 如下。 1) 合并当年年末 按应享有子公司当期实现净利润的份额调整被投资单位盈利。 (1) 按应享有子公司当期实现净利润的份额调整被投资单位盈利。 借：长期股权投资 贷：投资收益 按照应承担子公司当期发生的亏损份额调整被投资单位亏损。 (2) 按照应承担子公司当期发生的亏损份额调整被投资单位亏损。 借：投资收益 贷：长期股权投资 (3) 按当期收到子公司分派的现金股利或利润调整被投资单位分派现金股利。 按当期收到子公司分派的现金股利或利润调整被投资单位分派现金股利。 借：投资收益 贷：长期股权投资 (4) 按母公司应享有或应承担的份额调整子公司除净损益以外所有者权益的其他 变动(假定所有者权益增加) 在持股比例不变的情况下。 变动(假定所有者权益增加)，在持股比例不变的情况下。 借：长期股权投资 资本公积—— ——本年 贷：资本公积——本年 若子公司除净损益以外所有者权益减少，则调整分录相反。 若子公司除净损益以外所有者权益减少，则调整分录相反。
高级财务会计 合并报表
对利润影响项目
合并报表期末 未分配利润
下期期初未分配 下期期初未分配
利润
利润
上期对利润的影 响结转为对期初 未分配利润的影
响
合并报表期初 未分配利润
§3 合并资产负债表
母公司 投资时 借：长期股权投资 合并时 贷：长期股权投资
子公司 接受投资时 贷：实收资本 合并时 借：实收资本
§3 合并资产负债表
三、编制合并资产负债表适应进行抵消处理的项目
1. 投资与受资的抵销
(2) 如果是非全资子公司情况下
借：股本（子公司）
资本公积（子公司）
盈余公积（子公司）
未分配利润――年末（子公司） 同一控制下的企业合并，
并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。控制通常具 有如下特征：
1.控制的主体是惟一的，不是两方或多方。 2.控制的内容是另一个企业的日常生产经营活动的财务和经营 政策，这些财务和经营政策一般是通过表决权来决定的。 3.控制的目的是为了获取经济利益，包括为了增加经济利益、 维持经济利益、保护经济利益，或者降低所分担的损失等。 4.控制的性质是一种权力，是一种法定权力，也可以是通过公 司章程或协议、投资者之间的协议授予的权力。
§1 企业合并
四、所有子公司都应纳入母公司的合并财务报表的合并范围 母公司应当将其全部子公司，无论是小规模的子公司还是经营
业务性质特殊的子公司，均纳入合并财务报表的合并范围。
下列被投资单位不是母公司的子公司，不应当纳入母公司的合 并财务报表的合并范围：
（1）已宣告被清理整顿的原子公司 （2）已宣告破产的原子公司 （3）母公司不能控制的其他被投资单位
§1 企业合并
[练习3]甲公司拥有乙公司有表决权资本的80%，甲公司预计乙 公司2007年的净利润将大幅下降且其后仍将逐年减少,甚至发生巨额 亏损。
合并财务报表概述《高级财务会计》3合并财务报表
2020/11/7
合并财务报表概述《高级财务会计》 3合并财务报表
表1
A公司备查簿
20×7年1月1日
单位：万元
项目 （B公司）
固定资产 ——甲办公楼
资本公积
账面 公允 价值 价值 600 700
1500 1600
账面价 值与公 允价值 差额 100
100
合并 报表 调整
5
余额 695
备注
剩余折旧年 限为20年， 采用平均法 计提折旧
2020/11/7
合并财务报表概述《高级财务会计》 3合并财务报表
三、合并财务报表的合并理论
（二）经济实体理论
站在集团（经济实体 ）的角度看待母、子 公司之间的控制关系
母、子公司之间的关系：控制与被控制的关系， 编制合并报表的目的：向所有合并主体报告信息。
主张：采用全额合并法编制合并报表。
2020/11/7
合并财务报表概述《高级财务会计》 3合并财务报表
三、合并财务报表的合并理论
（三）母公司理论
站在母公司股 东的角度看待 母、子公司之 间的控制关系
母、子公司之间的关系：控制与被控制的关系， 编制合并报表的目的：向母公司股东报告信息。 该理论主张：采用比例合并法编制合并报表，
将少数股东权益视为普通负债列示 。
四、合并财务报表的合并范围
（二）纳入合并范围的企业
n 确定的标准：
n 1、持股标准：持有半数以上有表决权股份。 n 2、控制标准：能够实际控当期制可被转换投的资公企业。
司债券、当期可 执行的认股权证 等，见下张例子
① ≤ 50%表决权，结合其他方式 ②考虑潜在表决权
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合并财务报表概述《高级财务会计》 3合并财务报表
高级财务会计企业合并实例7
甲股份有限公司（本题下称“甲公司”）为上市公司，2007年至2009年企业合并、长期股权投资有关资料如下：（1）2007年1月20日，甲公司与乙公司签订购买乙公司持有的丙公司（非上市公司）60%股权的合同。
合同规定：以丙公司2007年5月30日评估的可辨认净资产价值为基础，协商确定对丙公司60%股权的购买价格；合同经双方股东大会批准后生效。
购买丙公司60%股权时，甲公司与乙公司不存在关联方关系。
（2）购买丙公司60%股权的合同执行情况如下：①2007年3月15日，甲公司和乙公司分别召开股东大会，批准通过了该购买股权的合同。
②以丙公司2007年5月30日净资产评估值为基础，经调整后丙公司2007年6月30日的资产负债表各项目的数据如下：丙公司资产负债表2007年6月30日单位：万元上表中固定资产为一栋办公楼，预计该办公楼自2007年6月30日起剩余使用年限为20年、净残值为零，采用年限平均法计提折旧；上表中无形资产为一项土地使用权，预计该土地使用权自2007年6月30日起剩余使用年限为10年、净残值为零，采用直线法摊销。
假定该办公楼和土地使用权均为管理使用。
③经协商，双方确定丙公司60%股权的价格为7 000万元，甲公司以一项固定资产和一项土地使用权作为对价。
甲公司作为对价的固定资产2007年6月30日的账面原价为2 800万元，累计折旧为600万元，计提的固定资产减值准备为200万元，公允价值为4 000万元；作为对价的土地使用权2007年6月30日的账面原价为2 600万元，累计摊销为400万元，计提的无形资产减值准备为200万元，公允价值为3 000万元。
2007年6月30日，甲公司以银行存款支付购买股权过程中发生的评估费用120万元、咨询费用80万元。
④甲公司和乙公司均于2007年6月30日办理完毕上述相关资产的产权转让手续。
⑤甲公司于2007年6月30日对丙公司董事会进行改组，并取得控制权。
《高级财务会计》第八章 企业合并会计(三)--购并日后的合并财务报表
第八章企业合并会计（三）－－购并日后的合并财务报表第一节集团内部经济业务事项一、集团内部经济业务事项的类别及其对合并财务报表的影响对于集团内部的企业来说，经济业务事项可以分为三大类，即企业内部经济业务事项、集团内部经济业务事项和集团外部经济业务事项。
集团内部的经济业务实际上并不是集团的真正业务，所以在编制合并报表的时候，我们要将集团内部发生的经济业务进行抵销。
二、集团内部经济业务事项的分类集团内部经济业务事项。
按其内容可以分为三大类。
（一）集团内部投资事项集团内部投资事项，是指企业集团内部各企业之间互相进行的投资业务事项，包括进行权益性投资和债权性投资，以及由此带来的投资收益的结算和支付等业务事项。
比如，母公司向子公司进行的权益性投资，子公司之间互相进行的权益性投资，母公司购买子公司发行的债券，子公司购买母公司或者其他子公司发行的债券等。
（二）集团内部交易事项集团内部交易事项是指企业集团内部各企业之间进行的存货（商品、产成品、半成品、材料等）交易、固定资产交易、无形资产交易以及内部租赁等。
（三）集团内部借贷事项集团内部借贷事项是指集团内部各企业之间发生相互借贷资金的业务。
集团内部发生的借贷业务往往涉及集团内部各企业问的各种应收应付款项和利息收入、支出等的变动。
三、合并财务报表编制的抵销项目（一）编制合并资产负债表需进行抵销处理的项目在编制合并资产负债表时，需要进行抵销的项目通常包括：1.母公司对子公司权益性投资项目与子公司相应的所有者权益项目；2.内部债权性投资性与相应的负债项目；3.母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部债权债务项目；4.集团内部购进存货中包含未实现内部销售利润的存货项目；5.集团内部购进固定资产价值中包含的未实现内部销售利润；6.集团内部购进无形资产价值中包含的未实现内部销售利润。
（二）编制合并利润表需进行抵销处理的项目在编制合并利润表时，需要进行抵销处理的项目通常包括：1.营业收入和营业成本项目中的内部销售收入和内部销售成本的数额；2.管理费用项目中的内部应收账款计提的坏账准备等；3.财务费用项目中的内部利息费用；4.投资收益项目中的内部权益性资本投资收益和内部债券投资收益等；5.纳入合并范围的子公司利润分配项目，等等。
高级财务会计课件第十章合并财务报表
确定购买方
母公司为购买方，子公司为被购买方。
会计处理
母公司个别财务报表中，按照购买日支付对 价的公允价值，将增持的长期股权投资从其 他非流动金融资产重分类至长期股权投资。
不丧失控制权情况下部分处置子公司股权会计处理
确定交易性质
母公司在不丧失控制权的情况下部分处置对子公司的长期股权投资，在合并财务报表中，处置价款与处置长期股 权投资相对应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢 价或股本溢价），资本公积不足冲减的，调整留存收益。
少数股东现金流量列报及计算方法
少数股东现金流量列报
在合并现金流量表中，将少数股东权益相关的现金流量单独 列示，以清晰反映母公司与少数股东之间的现金流量关系。
少数股东现金流量计算方法
根据合并财务报表编制原则，采用适当的方法计算少数股东 现金流量，如直接法或间接法等。
编制过程中注意事项
确保数据准确性
对于母子公司之间或子公司之间的内部交易，应抵消未实现损益， 以避免虚增合并资产和负债。
少数股东权益列报及计算方法
少数股东权益的列报
在合并资产负债表中，少数股东权益应作为所有者权益的组成部分单独列示。
少数股东权益的计算方法
少数股东权益等于子公司所有者权益总额与母公司所持有的权益份额的差额，也可以按照母公司理论或实体 理论进行计算。
核实内部交易和往来余额
对于母子公司之间或子公司之 间的内部交易和往来余额，应 仔细核实并确保抵消正确。
关注特殊事项的处理
对于涉及未决诉讼、未决仲裁 、债务担保等特殊事项，应关 注其可能对合并资产负债表产 生的影响，并按照相关规定进 行处理。
遵循重要性原则
在编制合并资产负债表时，应 遵循重要性原则，对重要项目 单独列示并充分披露相关信息 。
第七章 合并财务报表(下) 《高级财务会计》PPT课件
1 合并资产负债表
高级财务会计 第七章 合并财务报表（下）
[例7-1]明德公司2014年1月1日以定向增发普通股股票的方式，从非关联方处 购买取得了天鹅公司70%的股权。明德公司定向增发普通股股票500万股，每股 面值为1元，每股市场价格为2.95元。明德公司与天鹅公司属于非同一控制下的 企业。天鹅公司2014年1月1日（合并日）资产负债表有关项目信息列示如下：
的公允价值高于其计税基础的金额为300万元，形成应纳税暂时性差异，确认递延
所得税负债75万元。在合并工作底稿中的调整分录如下：
借：存货
100
固定资产
300
递延所得税资产 10
贷：应收账款
40
递延所得税负债 100
资本公积
270
1 合并资产负债表
高级财务会计 第七章 合并财务报表（下）
2.母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理
资产
合并数
负债和所有者权益
合并数
流动资产：
流动负债：
货币资金
660
短期借款
850
交易性金融资产
290
交易性金融负债
190
……
……
……
……
流动资产合计 非流动资产：
4850
流动负债合计 非流动负债：
4050
长期股权投资
320
长期借款
350
长期待摊费用
0
……
……
递延所得税资产
10
负债合计
5600
其他非流动资产
11236
…… 递延所得税负债
…… 0
…… 0
…… 0
…… 100
…… 100
高级财务会计课件——合并会计报表(2)
集团内固定资产交易抵销
交易当年 借：主营业务收入 贷：主营业务成本 固定资产 以后年度 借：年初未分配利润 贷：固定资产 对于计提折旧的固定资产，还应冲销其多提的折 旧 借：累计折旧 贷：管理费用/年初未分配利润
主讲人：杨青 山东经济学院 11
思考
以上分录针对母子公司中一方作为产品出 售，而另一方作为固定资产购入的情况。 那么，对于内部交易双方均作为固定资产 的，应如何反映？ 对于母子公司之间以租赁方式进行固定资 产交易的，应如何反映？
主讲人：杨青 山东经济学院
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三、控股权取得日后编制合并报表时，先要按照权 益法调整对子公司的长期股权投资（因为，按新准则， 控股下的长期股权投资日常核算采用成本法）。 调整分录一般为： 1、对于应享有子公司当期实现净利润的份额，借记 “长期股权投资”，贷记“投资收益”；按照应承担子 公司当期发生的亏损份额，借记“投资收益”，贷记 “长期股权投资”。 2、对于当期收到子公司分派的现金股利或利润，借 记“投资收益”，贷记“长期股权投资”。 3、在持股比例不变的情况下，对于子公司除净损益 以外所有者权益的其他变动，母公司按照应享有或应承 担的份额 ，借记或贷记“长期股权投资”，贷记或借记 “资本公积”。
固定资产原值
3000
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主讲人：杨青 山东经济学院
⑥集团内部购入固定资产（在建工程）作为固定资产（在建 工程）使用时的抵销分录：
借：营业外收入——非流动资产处置净收益
主讲人：杨青 山东经济学院
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注1：以上子所有者权益四项目金额，在非同一控制下的控 股合并中，是指对子公司的财务报表以购买日公允价值为基础 进行调整后的金额。 注2：同一控制下的控股合并中，因母公司长期股权投资按 照权益法调整后，与应享有子公司所有者权益份额相等，上述 抵销过程中不产生商誉或负商誉。
合并财务报表综合举例 (3)
第五节合并财务报表综合举例【教材例15-10】2×19年1月1日，P公司用银行存款30 000 000元购得S公司80%的股份，取得对S公司的控制权（假定P公司与S公司的企业合并属于非同一控制下的企业合并，初始取得成本等于计税基础）。
P公司在2×19年1月1日建立的备查簿（见表15-4）中记录了购买日（2×19年1月1日）S公司可辨认资产、负债及或有负债的公允价值信息。
2×19年1月1日，S公司股东权益总额为 35 000 000元，其中：股本为 20 000 000元，资本公积为 15 000 000元，盈余公积为0元，未分配利润为0元。
P公司和S公司2×19年12月31日个别资产负债表分别见表15-5和表15-6，2×19年利润表、现金流量表和所有者权益变动表分别见表15-7至表15-9。
假定S公司的会计政策和会计期间与P公司一致；P公司和S公司适用的所得税税率均为25%；除S公司其他债权投资存在暂时性差异外，P公司的资产和负债、S公司的其他资产和负债均不存在暂时性差异，在合并财务报表层面出现暂时性差异均符合递延所得税资产或递延所得税负债的确认条件。
P公司在编制由P公司和S公司组成的企业集团2×19年合并财务报表时，存在以下内部交易或事项需在合并工作底稿中进行抵销或调整处理。
1.P公司2×19年利润表的营业收入中 35 000 000元系向S公司销售产品实现的销售收入，该产品销售成本为 30 000 000元。
S公司在本期将该产品全部售出，其销售收入为 50 000 000元，销售成本为 35 000 000元，反映在S公司2×19年的利润表中。
对此，编制合并财务报表将内部销售收入和内部销售成本予以抵销时，应在合并工作底稿（见表15-10）中编制如下抵销分录：（1）借：营业收入35 000 000贷：营业成本35 000 0002.S公司2×19年确认的应向P公司支付的债券利息费用为200 000元（假设该债券的票面利率与实际利率相差较小，发生的债券利息费用不符合资本化条件）。
高级财务会计(第三章合并财务报表2)end(精品PPT)
抵消存货价值中包含的未实现内部交易损益
2007.3
东东北北财财经经大大学学会会计计学学系列列教教材材 高高级级财财务务会会计计
14
第十四页，共四十五页。
情况一：与内部存货交易有关的抵销
➢内部交易当年(dàngnián)的有关抵消分录
如果内部销售损益在当年已经(yǐ jing)实现
借：营业(yíngyè)收入
将全资子公司股东权益各工程余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销(dǐ xiāo)，并将 子公司可识别净资产按公允价值报告，同时确认合并商誉。
借：股本
资本公积 盈余公积
[子公司股东权益期末账面余额]
未分配利润
存货等 商誉
[长期股权投资本钱中归属于子公司可识别净资产的增值局部] [差额]
贷：长期股权(ɡǔ quán)投资
2007.3
东东北北财财经经大大学学会会计计学学系列列教教材材 高高级级财财务务会会计计
2
第二页，共四十五页。
一、根本(gēnběn)原理
〔二〕具体方法(1)
首先，抵消与调整内部事项和交易对单独资产负债表有 关工程(gōngchéng)期初余额的影响
〔抵消与调整后的结果——各工程期初余额合并数 与上期末各工程期末余额合并数相等〕；
2007.3
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第十页，共四十五页。
〔二〕第二类抵销分录—内部债权债务的抵销
➢内部(nèibù)债券投资与应付 债券的抵消
➢内部债权筹、投资应付利息(lìxī)预 应收利息(lìxī)的抵消
借：应付债券
借或贷：投资收益 〔差额〕
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会 练习题
计
(一)合并财务报表（考虑所得税——合并后第二年） 要求:
(
（1）
销编
分制
录合
考 虑
并 后
所第
得二
税年
的
合
并
抵
)
(
（2）
底产编
稿负制
考债合
虑 所 得 税
表 和 合 并 利
并 后 第 二 年
润的
表合
工并
作资
（3）
现编
s
金制 流合
量并
表后
(
考
虑 所
第 二 年
得 税
的 合
并
)
( )
（4）
税有编
合
合
并
并
现
现
金
金
流
流
量
量
表
表
主
附
表
表
直
间
接
接
法
法
会 计
一、合并资产负债表和合并利润表
例6-3（P128-133）
（一）
（二）
（三）
编制合并抵销分录
（P128-130）
编制合并工作底稿（表6-1）
（P130-133）
编制合并资产负债表 和合并利润表
会 计
二、合并所有者权益变动表
例6-4（P133-136）
贷：递延所得税负债[(3 000-200)×25%]
长期股权投资(对上期补充调整的抵销)
700 140
借：递延所得税负债 (200×25%) 贷：所得税费用
50 50
会 计
二、购并后的所得税会计（第二年）
登记上年计提坏账准备的所得税影响
借：期初未分配利润(20×25%)
5
贷：递延所得税资产
5
本年略（下同）
会 本章概念（关键词）
计
合并所得税会计、合并资产负债表、合并利润表、合并所有者权益变 动表、合并现金流量表、直接法、间接法
会 本章相关的法规、制度及主要阅读文献
计
1.Beams, Anthony,Clement & Lowensohn,2013,Advanced Accounting, 11th ed, Prentice Hall
合
并
资 产 负 债 表 和 合 并 利 润
合 并 所 有 者 权
益 变 动 表
表
（ ）： （ ）：
合
合
并
并
现
现
金
金
流
流
量
量
表
表
主
附
表
表
直
间
接
接
法
法
会 计
一、购并日的所得税会计
购并日公允价值 变动
资产公允价值 升值
资产公允价值 减值
集团资产账面价值 >计税基础
集团资产账面价值 <计税基础
递延所得税负债 递延所得税资产
9.FASB,2007,FAS141(R)《企业合并》 10.FASB,2001,FAS142《商誉和其他无形资产》 11.FASB,2007,FAS160《合并财务报表中的非控制性权益》
会 思考题
计
1.合并所得税会计产生的原因是什么,我国合并所得税调整的主要内容是什么? 2.简述购并日和购并后合并所得税会计处理的主要差异。 3.考虑所得税会计与不考虑所得税会计对合并报表有无实质的影响,为什么? 4.指出合并所有者权益变动表编制中抵销的要点。 5. 指出合并现金流量表直接法下抵销的要点。 6.说明合并现金流量表间接法为何按合并资产负债表和合并利润表编制是更好的 选择。 7.阐述合并现金流量表与单独现金流量表存在的差别。 8.为何所得税会计对合并现金流量表不产生影响。
合并现金流量表
合
合
并
并
现
现
金
金
流
流
量
量
表
表
主
附
表
表
直
间
接
接
法
法
会 计
第三节 合并现金流量表
一、合并现金流量表（主表）：直接法
例6-5（P137-139）
（一）编制合并抵销分录 （P137-138）
（二）编制合并工作底稿（表6-4） （P139）
（三）编制合并现金流量表（主表）
二、合并现金流量表（附表）：间接 法
内部交易未实现 损益
资产减值 准备
内部未实现收益
集团资产账面价值 <计税基础
内部未实现损失
集团资产账面价值 >计税基础
应收账款坏账 转回个别报表确认的递
准备
延所得税项目
存货减值准备
转回个别报表确认的递 延所得税项目
递延所得税资产 递延所得税负债 递延所得税资产 递延所得税资产
会 计
一、购并日的所得税会计
贷：未分配利润 确认少数股东权益的所得税影响（略）
145 145
学习导航
合并所得税会计
购
购
并
并
日
后
的
的
所
所
得
得
税
税
会
会
计
计
合并财务报表——综合举例
合并资产负债表、合并利润表与合并 所有者权益变动表
合
并
资 产 负 债 表 和 合 并 利 润
合 并 所 有 者 权
益 变 动 表
表
合并现金流量表
（ ）： （ ）：
借：递延所得税资产*(400×25%) 100
少数股东权益(900×30%)
270
商誉(900×70%)
630
贷：递延所得税负债(4 000×25%) 1 000
会 计
二、购并后的所得税会计（第一年）
调整公允价值变动的所得税影响
借：递延所得税资产(400×25%)
100
少数股东权益(900×30%)
者制
权合
益并
变后
动第
表二
考 虑 所 得
年
的 合 并 所
)
学习进步！
高级财务会计
会 本章相关的法规、制度及主要阅读文献
计
7. IASB,2015,IFRS3《企业合并》(中译本:国际财务报告准则(2015).北京:中国 财政经济出版社,2015)
8. IASB,2015,IFRS10《合并财务报表》(中译本:国际财务报告准则(2015).北京: 中国财政经济出版社,2015)
06
合并财务报表——综合举例
高级财务会计
学习 要点
购并日的所得税会计 购并后的所得税会计 合并资产负债表 合并利润表 合并所有者权益变动表 合并现金流量表
学习导航
合并所得税会计
购
购
并
并
日
后
的
的
所
所
得
得
税
税
会
会
计
计
合并财务报表——综合举例
合并资产负债表、合并利润表与合并所 有者权益变动表
合并现金流量表
成本法调整为权益法的所得税影响
借：长期股权投资
1 645
贷：未分配利润——年初
其他综合收益
1 540 105
借：长期股权投资(200×70%) 贷：期初未分配利润
140 140
会 计
二、购并后的所得税会计（第二年）
调整公允价值变动的所得税影响
借：少数股东权益(700×30%)
210
商誉
630
270
商誉(900×70%)
630
贷：递延所得税负债(4 000×25%) 1 000
借：递延所得税负债[(1 000+200)×25%] 贷：递延所得税资产(400×25%) 所得税费用
300 100 200
会 计
二、购并后的所得税会计（第一年）
登记计提坏账准备的所得税影响
借：所得税费用(20×25%)
合并子公司的资产和负债按公允价值计价，所导致会计计价（公 允价值）与计税基础（账面价值）产生的应纳税暂时性差异，确认 递延所得税负债；会计计价（公允价值）与计税基础产生的可抵扣 暂时性差异，确认递延所得税资产，随着按公允价值计价的资产和 负债的逐步结转，这一暂时性差异也随之转回。
会 计
一、购并日的所得税会计
确认上年存货本年销售（顺销）的所得税影响
借：所得税费用 (300-20)×25%
70
贷：期初未分配利润
70
确认上年存货本年销售（逆销）的所得税影响
借：所得税费用(160×25%)
40
贷：期初未分配利润
28
少数股东权益
12
会 计
二、购并后的所得税会计（第二年）
确认上年固定资产交易的所得税影响 借：递延所得税资产 [(600-20)×25%]
145
贷：所得税费用
145
确认少数股东权益的所得税影响
借：少数股东收益
1 359
[5 250+(400-1 000-200)+200-(160-40)]×30%
其他综合收益(150×30%)
45
贷：少数股东权益
729
未分配利润(股利)(2 250×30%)
675
会 计
二、购并后的所得税会计（第二年）
（一）编制合并抵销分录
（P135）
（二）编制合并报表（表6-3）
（P136）
学习导航
合并所得税会计
购
购
并
并
日
后
的
的
所
所
得
得
税
税
会