成本控制的国内外研究

1494年，意大利数学家卢卡·帕乔利的著作《数学大全》，系统介绍了“威尼斯簿记法’夕，是对己有复式簿记理论的总结和再造。帕氏对资产计价提出了两种方式:一是用成本方式，二是用市价来表现。日本和欧美一直对成本管理进行研究，并且很早就认识到成本竞争的优势是企业综合竞争优势(技术、质量、服务、成本)的核心。他们将成本管理水平的高低视为企业内部管理机制的运行效果绩效指标。西方经济学者和企业管理人员关注着如何有效利用和合理配置有效资源，避免不合理的成本发生，以降低成本，提高效益等一系列的成本控制问题，并进行深入的研究。

国外成本控制研究主要成果有:

a.战略成本管理理论

该理论最早由20世纪80年代由英国学者西蒙提出，其研究内容偏重于理论上的探讨。

美国哈佛商学院迈克尔.波特教授在其所著两本著作《竞争优势》和《竞争战略》中提出西

安理工大学硕士学位论文利用企业的价值链获取竞争优势，基于企业价值链的成本控制思路

后来被成功地用在对企业战略成本分析上，成为进行战略成本分析的主要工具。美国管理会

计著名学者杰克.桑克等人接受了西蒙提出的观点，并在麦克尔.波特研究的基础上，于1993

年出版了《战略成本管理》一书，使战略成本管理的理论方法系统化、具体化。1998年，

美国教授罗宾.库泊在美国《管理会计》杂志上发表了一年的连载，提出了以作业成本制度

为核心的战略成本管理体系。进入20世纪90年代以后，日本成本管理的理论界和企业界也

开始加强战略成本管理方面的研究，提出了具有代表意义的战略成本管理模式—成本企划。

b.标准成本理论

20世纪初期，美国工程师、管理学家泰罗(w.Taylor)在其划时代的专著《科学管理原理》

一书中(19n年)，提出了科学管理理论，明确提出以计件工资制和标准化工作原理来控制工

人生产效率。在由哈佛大学企业管理研究院制定的《会计控制法》中，首次提出了成本控制

的概念。标准成本制度(Standardcostsystem)是指事先制定标准成本，通过将标准成本与实际

成本相比较以揭示成本差异，并对成本差异进行因素分析，据以加强成本控制的一种成

本控制系统l川。标准成本系统于20世纪初首先在美国使用，最初是为了配合泰勒制的实

施而引进到会计中来的，随即成为成本会计的一个重要组成部分!企业为增强自身的市场竞

争能力，已不再满足于以事后核算为主的成本管理会计系统。于是西方各国的学者与实践者

们于二十世纪二十年代成立了专门的成本会计协会，正式开始研究标准成本法，从而掀起了

成本管理会计研究的热潮。标准成本在成本管理和控制中发挥了重要的作用，为西方发达国

家所普遍采用。

。.作业成本管理

库柏和卡普兰于80年代借鉴了斯坦伯斯的理论，提出了作业成本法[l21，并在90年代形成了作业成本体系。资源是成本源，是执行作业所必需的经济要素;作业导致资源消耗，作业的产出来源于成本的贡献。库柏提出了作业成本归集的基本方法，即二阶段法。第一阶段由于作业耗用资源，需要将耗用量以价值量的形式汇总到作业上，汇总计算成本的集合称为作业成本库;第二阶段是将作业成本库中的成本以一定的基准分配给成本计算对象，形成标准成本。他们在《成本与效应》一书，特别强调“整合性之成本系统”为促进企业绩效之重要管理系统。日本和欧美从九十年代开始全面推广以罗伯特.卡普兰和罗宾.库柏为代表所建立的面向流程管理的“作业成本法管理(ActivityBasedCosting)”。通过对所有与产品相关联作业活动的追踪分析，为尽可能消除“不增值作业”、改进“增值作业”、优化“作业链”和“价值链”、增加“顾客价值”，提供有用信息，促使损失、浪费减少到最低限度，提高决策、计划、控制的科学性和有效性，最终达到提高企业的市场竞争能力和盈利能力，增加企业价值的目的。1996年克诺韦德通过美国管理会计学会(xMA:InstituteofManagementAeeountantS)绪论成本管理组资料研究和有关资料整理，美国己采纳作业成本法的公司己达49%。当前中国企业类型以劳动密集型为主，这一现状并不具备普遍应用作业成本法的条件。

d.成本动因理论

库柏和卡普兰于1987年在一篇题为《成本会计怎样系统地歪曲了产品成本》的文章中第一次提出了“成本动因”(costdriver成本驱动因子)理论，认为成本在本质上是一种函数，是各种独立或相互作用着的因素合力驱动的结果。

基于价值链的成本控制理论

该理论是指企业在市场调查、需求分析的基础上，对产品规划设计、供应、生产、销售和售后服务等阶段发生的足以影响成本的诸多因素进行科学严格的计算，制定出目标成本，对实际发生的耗费进行限制和管理，并将实际耗费与目标成本进行比较，找出差异，采取纠正措施，保证完成预定目标成本的一种控制系统。价值链的概念是由美国哈佛大学商学院教授迈克尔·波特于1985年在其所著《竞争优势》中首先提出的，他认为，企业需要认识价值活动并理解在既定价值活动中，各种活动的关系是怎样的。20世纪90年代，由约翰·桑科等学者所进行的研究则进一步拓展了价值链概念，这样把成本控制的空间由企业内部向外部进行了扩展。20世纪50年代之后的新技术革命，推动了现代成本控制理论的发展。这些企业管理方法如价值工程、全面质量管理、作业成本管理、适时制管理、成本企划、成本避免与成本抑制等不断兴起，并在成本控制中得到了应用。这些理论的出现，大大拓宽了成本管理研究对象和方法，促进了现代成本管理理论的发展。但是由于这些理论分别是各位学者

从不同的角度出发、基于不同的研究范式，各部分内容之间缺乏必要的联系，也无法在体系结构方面实现新的突破。

1.2.3国内成本控制研究现状

我国成本控制的发展以20世纪70年代末期，以实行改革开放、经济政策为分界，大体上可以分为两个阶段。

在改革开放前，我们在计划经济体制下，探索以建立和完善企业经济核算为核心内容的成本控制模式;改革开放以后，我们努力学习借鉴西方发达国家管理会计中的先进思想和方法，并努力与我国成本控制实践结合起来，不断探索具有我国特色的成本控制发展道路。20世纪80至90年代对西方成本控制方法的借鉴，极大丰富了我国成本控制的内容，缩短了我国与先进发达国家成本控制方面的差距。现代生产成本控制是从所有者的角度，其成本控制范围扩展到整个企业，控制的内容也扩展为:结构性成本控制和执行性成本控制。这些新型的成本管理模式在理论上和实践上具体体现在以下方面:

a.成本否决法

由邯钢创建的“模拟市场机制，实行成本否决”的管理模式创建于1990年3月13日l ‘4]，使我们认识到成本观念和成本控制观念更新的力量，即需要根据市场需要(即顾客需求)来控制成本。其主要内容有:厂内所有生产经营单位(包括辅助单位和部门)都要按西安理工大学硕士学位论文市场经济办事，以国内先进水平和本单位历史最好水平为依据，对组成成本的各项指标逐项进行比较，找出潜在效益，将使用的原材料和出厂产品均以市场价格为核算参数，核定出产品的内部目标成本和目标利润，然后层层分解落实，实行成本否决。

b.档次成本法

档次成本法是我国20世纪80年代末至90年代初，企业为了降低成本、提高经济效益在实践中创造的一种成本控制方法。它是将产品的目标成本分为几个档次，然后再将各种档次的目标成本进行分解，指定出各种档次下的材料消耗、费用支出定额，并以各责任成本中心责权范围为依据核定责任中心的考核标准，进行严格考核，以达到成本最低，经济效益最佳的目的。

。.效益成本法

效益成本法产生于20世纪90年代初期，最初由中国矿业大学，经贸学院财务教研组提出。从经济效益的角度出发来确定成本是否发生、发生的范围、额度及其分配去向的一种新的成本计算和控制方法。该理论的提出基于三个理由:

(l)李嘉图在《价值和财富—创门的特性》中指出，“真正的财富在于用尽量少的价值创