《中级财务会计》教学教案—07无形资产

第七章无形资产
教学目的与要求：
通过本章的学习，应该了解无形资产的概念、特征和内容；掌握无形资产取得、价值摊销和处置的会计处理；了解长期待摊费用的概念和会计处理。

本章应关注的主要内容：
无形资产的概念与特征；无形资产取得的会计处理；无形资产的价值摊销；无形资产的处置和报废。

本章重点、难点：
本章重点内容：无形资产入账价值的确认（尤其是自创无形资产入账价值的确认）、无形资产的价值摊销以及处置的会计核算。

本章难点内容：自行研发的无形资产的核算。

教学方式：采用多媒体教学，电子课件演示；课堂练习和案例分析等。

课时分配：4课时
本章主要参考资料：
《企业会计准则——基本准则》
《企业会计准则——应用指南》（财政部2006年10月30日）
《企业会计准则第6号——无形资产》
国际会计准则：《IAS38——无形资产》
2016年《中级会计实务》全国会计专业技术辅导教材
2016年《初级会计实务》全国会计专业技术辅导教材
2016年《会计》财政部指定CPA考试教材
主要观点提示：
根据《企业会计准则第6号——无形资产》给出的定义，无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

其中的可辨认标准有：一是能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换。

二是源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。

无形资产包括可辨认的无形资产和不可辨认的无形资产，分别由不同的具体会计准则进行规范。

本节的可辨认无形资产包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权（不作为投资性房地产）、特许权等；不可辨认的无形资产指商誉。

对于自行开发的无形资产，可以有条件的资本化为资产，这是我国无形资产会计规范的一个重大
变化。

无形资产摊销分使用寿命有限的无形资产摊销和使用寿命不确定的无形资产不予摊销，这也是我国无形资产会计规范的一个重大变化。

在资产负债表日，企业应对无形资产的价值进行检查，估计可收回金额，如果可收回金额小于其账面价值，应计提减值准备。

但无形资产计提减值后，如果以前计提减值准备的因素消失，原计提的减值准备不能转回。

教学环节设计：
以讲授演示电子课件为主，穿插对于无形资产案例的分析讨论，引导学生对无形资产的核算、报表列示等进行讨论分析，并在课堂上演讲其讨论结论。

外购无形资产的成本计量案例：包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。

自行开发的无形资产成本计量案例：研究阶段的支出，于发生时计入当期损益；对于开发阶段的支出，满足资本化条件时，确认为无形资产。

能力培养提示：
通过本章的学习，培养学生能够分析不同取得方式下无形资产初始取得成本计量以及后续计量的能力，尤其是对于企业内部研究开发项目的支出是费用化还是资本化进行判断分析的能力，确定企业应确认的无形资产入账价值和期末报告金额。

第一节无形资产概述
无形资产是指企业为生产商品或者提供劳务、出租给他人、或者管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。

（一）无形资产的概念及特征
无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

无形资产的特征：
1.无形资产是能够为企业带来经济利益的无实物形态的资产。

2.无形资产是可辨认的资产。

3.无形资产属于非货币性长期资产，其价值能够用货币计量。

4.持有的目的是使用而不是出售。

5.能够给企业提供未来经济效益的大小具有较大的不确定性
一般认为如果该项资产符合下列条件之一的，则可以认为符合了无形资产定义中的可辨认性标准：
（1）能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产或负债一起，
用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换。

（2）源自合同性权力或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或者其他权力和义务中转移或者分离。

（二）无形资产的内容
无形资产具体包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权、商誉等。

（三）无形资产的确认
无形资产必须在同时满足下列条件时，才能予以确认：
1.与该资产相关的预计未来经济利益很可能流入企业。

企业在判断无形资产产生的经济利益是否很可能流入时，应当对无形资产在预计使用年限内可能存在的各种经济因素作出合理估计，并且应当有明确证据支持。

2.该无形资产的成本能够可靠计量。

注：在理解无形资产的成本时，要明确企业内部研究开发项目的支出。

研究：是指为获取并能理解新的科学或技术知识而进行的独创性的、有计划的调查。

开发：是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或者其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。

企业内部研究开发项目的支出，应当区别研究阶段支出与开发阶段支出。

对研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益；
对开发阶段的支出，应同时满足下列条件的，才能作为无形资产的成本，确认为无形资产：
（1）从技术上来讲，完成该无形资产以使其能够使用或出售具有可行性；
（2）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；
（3）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；
（4）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；
（5）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。

说明：
企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，不应确认为无形资产。

第二节无形资产的取得
无形资产应当按照成本进行初始计量。

根据无形资产取得的方式不同，其成本构成不同，企业应按不同的取得成本计入无形资产的账面价值。

具体包括：
1.外购的无形资产
外购无形资产的成本，包括购买价款、进口关税和其他税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。

2.自行研究开发的无形资产
属于企业内部研究开发项目开发阶段的支出，能够形成企业的无形资产时，其直到预定用途前所发生的支出总额确认为无形资产的成本。

3.投资者投入的无形资产
投资者投入的无形资产，应当按照投资合同或协议约定的的价值作为成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。

4.非货币性资产交换、债务重组、政府补贴和企业合并取得的无形资产
非货币性资产交换、债务重组、政府补贴和企业合并取得的无形资产的成本，应当分别按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》、《企业会计准则第12号——债务重组》、《企业会计准则第16号——政府补助》《企业会计准则第20号——企业合并》确定。

第三节无形资产的后续计量（摊销）
无形资产的后续计量是指企业对无形资产进行初始计量确定成本之后，对其价值如何进行摊销的计量。

（一）无形资产后续计量的基本步骤：
1.判断并确定无形资产的使用寿命
企业应当于取得无形资产时分析判断并合理确定其使用寿命。

使用寿命有限的无形资产：应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量；
使用寿命不确定的无形资产：如果无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，则应当视为使用寿命不确定的无形资产。

使用寿命不确定的无形资产对其成本不应摊销。

企业应当在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核，如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，则应当估计其使用寿命，并选择适当的方法对其成本进行摊销。

2.摊销无形资产价值
对使用寿命有限的无形资产，应当在其使用寿命内对无形资产的价值进行系统合理的摊
销。

摊销期限：企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。

摊销方法：企业选择无形资产的摊销方法，应当反映与该无形资产有关的经济利益的预期实现方式。

能可靠确定预期实现方式的，摊销方法可以是直接摊销法，也可以是加速摊销法；
不能可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。

应摊销金额：无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。

已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。

说明：
企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。

无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法。

（二）无形资产摊销的核算
账户使用：累计摊销，资产性质，负债结构。

该科目核算企业对使用寿命有限的无形资产计提的累计摊销。

应按无形资产项目进行明细核算。

期末贷方余额，反映企业无形资产累计摊销额。

第四节无形资产的处置和报废
企业拥有的无形资产可以依法转让，其转让方式有两种：一是转让所有权、二是转让使用权。

两种情况的账务处理有区别：转让所有权，无形资产退出企业，注销无形资产的摊余价值；转让使用权，企业仍然拥有该项无形资产的所有权，账面上仍保持其价值。

1.无形资产的出售（转让所有权）
转让收益计入营业外收入，转让损失计入营业外支出。

2.无形资产的出租（转让无形资产的使用权）
企业应当定期或者至少在每年年度终了检查各项无形资产预计给企业带来未来经济利益的能力，对预计可收入回金额低于其账面价值的，应当计提减值准备。

核算在资产减值那章讲述。

企业应当按照无形资产的类别在会计报表附注中披露与无形资产有关的下列信息：1．无形资产的期初和期末账面余额、累计摊销额及累计减值损失金额。

2．使用寿命有限的无形资产，其使用寿命的估计情况；使用寿命不确定的无形资产，
其使用寿命不确定的判断依据。

3．无形资产的摊销方法。

4．用于担保的无形资产账面价值、当期摊销额等情况。

5．计入当期损益和确认为无形资产的研究开发支出总额等。

典型案例评讲：
华普集团“垂钓”武昌鱼后的多重思考
案例资料：
案例一
某企业准备新建生产线，以便在同行中与外商竞争。

王睿先生负责审核不同方式下建立的新生产线。

王先生组织相关人员对每项机器和设备的取得与安装成本、维修成本、备用件成本、营运所需人工成本、水电成本、机器操作人员潜在的危险以及训练工人操作机器的难度等问题作了详尽的考虑。

除了上述问题的研究之外，王先生的部下还作了完整的书面分析，列示了不同方案的优缺点，包括方案的总成本和不同生产方案下估计的单位成本。

王先生将其中的三个方案详细分析后，送交企业主管的吴先生，由吴先生研读后对最高管理层提出建议。

方案A的成本最低，但员工受伤害的概率较高，且可能造成环境污染。

方案B的成本较高，但减低了员工受伤的风险。

方案C的成本最高，但对员工和环境是最安全的。

吴先生很赞赏他们的工作，并承诺将给以良好的考绩。

数日后，王先生正好看到吴先生将报送管理层的报告复印件，王先生发现吴先生删除了各方案的许多缺点，而仅提出三方案的成本比较分析，其建议的方案为A方案。

王先生现在面临两难，他是否应假装未看到吴先生的报告？还是应冒着得罪吴先生的风险与之讨论这个问题？或者他应越级与更高层的人员接触？这真是属于王先生的份内的事情吗？毕竟他不是唯一的决策者，他已经完成了他份内的工作。

如果真有意外发生或者环境受到污染，王先生会受到谴责吗？
要求：王先生应如何处理这件事情？除了以上提出的处理方式外，他还可以采取什么行动？
案例二
2000年10月，甲融资租赁公司（下称甲公司）与乙公司订立一份融资租赁合同。

该合同约定：甲公司按乙公司要求，从国外购进一套花岗岩生产线设备租赁给乙公司使用；租赁
期限10年，从设备交付时起算；年租金400万元（每季支付100万元），从设备交付时起算；租期届满后，租赁设备归乙公司所有。

为了保证乙公司履行融资租赁合同规定的义务，丙公司所属的丁分公司在征得丙公司的口头同意后，与甲公司订立了保证合同，约定在乙公司不履行融资租赁合同规定的义务时，由丁分公司承担保证责任。

2001年12月，甲公司依约将采购的设备交付给乙公司使用；乙公司依约开始向甲公司支付租金。

2003年3月，甲公司获悉：乙公司在融资租赁合同洽谈期间所提交的会计报表严重不实；隐瞒了逾期未还银行巨额贷款的事实；伪造了大量客户订单。

甲公司随即与乙公司协商，并达成了进一步加强担保责任的协议，即：乙公司将其所有的一栋厂房作抵押，作为其履行融资租赁合同项下义务的担保。

为此，甲公司与乙公司订立了书面抵押合同，乙公司将用于抵押的厂房的所有权证书交甲公司收存。

2004年7月，乙公司停止向甲公司支付租金。

经甲公司多次催告，乙公司一直未支付租金。

甲公司调查的情况显示：乙公司实际已处于资不抵债的境地。

要求：
根据本题所述内容，分别回答下列问题：
（1）甲公司在乙公司停止支付租金后，可否以乙公司存在欺诈行为为由撤销融资租赁合同？并说明理由。

（2）甲公司是否可以解除融资租赁合同？并说明理由。

（3）丁分公司是否应当向甲公司承担保证责任？并说明理由。

丙公司是否应当向甲公司承担民事责任？并说明理由。

（4）如果乙公司破产，乙公司用于抵押的厂房是否属于破产财产？并说明理由。

（5）如果乙公司破产，乙公司向甲公司租赁的设备是否属于破产财产？并说明理由。