债务重组

第十一章　债务重组 本章历年考情概况 本章属于应用性章节，在历年考试中客观题和主观题都曾考查过，并且在2016年考试中以计算分析题的形式进行考查，2013年考试的综合题中与非货币性资产交换结合考查，所占分值较大，重要性在增加。

考生应重点掌握债务重组的判断、债务人与债权人在各种债务重组方式下的会计处理。

经常出现的考点包括，以非现金资产抵债的会计处理、债务重组利得和资产处置利得金额的计算、债务重组损失金额的计算、修改其他债务条件的会计处理、债转股的会计处理、多种方式组合进行债务重组时的处理。

近年考试题型、分值、考点分布题型2017年（卷一）2017年（卷二）2016年2015年2014年考点单选题— — — — 1题1分重组损失的计算多选题1题2分1题2分— 1题2分—（1）以现金清偿债务的会计处理（2）以非现金资产抵债的会计处理判断题1题1分1题1分— — — （1）债务重组的判定（2）债权人对或有应收金额的处理计算分析题1题10分—1题10分— —（1）以非现金资产抵债的会计处理（2）多种方式组合进行债务重组合计3题13分2题3分1题10分1题2分1题1分— 考点清单【知识点一】债务重组的概念（★★）【知识点二】以非现金资产清偿债务（★★★）【知识点三】债务转为资本（★）【知识点四】修改其他债务条件（★★★）【知识点五】组合方式（★★） 核心考点及典题 【知识点一】债务重组的概念（★★） 债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。

债务人发生财务困难，是指因债务人出现资金周转困难、经营陷入困境或者其他方面的原因，导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债务。

债权人作出让步，是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。

“债权人作出让步”的情形主要包括：债权人减免债务人部分债务本金或者利息、降低债务人应付债务的利率等。

核心考点及经典例题详解 【例·多选题】（2012年考题）债务人发生财务困难，债权人作出让步是债务重组的基本特征。

下列各项中，属于债权人作出让步的有（　）。

A.债权人减免债务人部分债务本金 B.债权人免去债务人全部应付利息 C.债权人同意债务人以公允价值高于重组债务账面价值的股权清偿债务 D.债权人同意债务人以公允价值低于重组债务账面价值的非现金资产清偿债务『正确答案』ABD『答案解析』债权人作出让步，是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。

因此，选项C不正确。

【例·多选题】甲公司应付乙公司的款项120万元到期，因经营陷入困境，预计短期内无法偿还。

当日，甲公司就该债务与乙公司达成的下列偿债协议中，属于债务重组的有（　）。

A.甲公司以公允价值为110万元的固定资产清偿 B.甲公司以公允价值为120万元的长期股权投资清偿 C.减免甲公司20万元债务，剩余部分甲公司延期两年偿还 D.减免甲公司20万元债务，剩余部分甲公司用现金偿还『正确答案』ACD『答案解析』选项B，债权人未作出让步，不属于债务重组。

【知识点二】以非现金资产清偿债务（★★★） （以现金清偿债务的处理，比照以非现金资产清偿债务的思路处理） （一）债务人 1.将重组债务的账面价值与转让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入营业外收入（债务重组利得）。

【思考题】公允价值是否含税？甲公司应收乙公司价款为120万元，乙公司到期无力支付款项。

经过协商，甲公司同意乙公司以库存商品抵偿该债务，库存商品公允价值为100万元，增值税税率为17%。

乙公司债务重组利得？『正确答案』乙公司债务重组利得＝120－117＝3（万元）。

2.转让的非现金资产的公允价值与其账面价值的差额为转让资产损益，计入当期损益。

分别下列情况进行处理： 债务人在转让非现金资产的过程中发生的一些税费，直接计入转让资产损益。

（如，企业以固定资产抵债发生的清理费用。

） 【例·多选题】（2017年考题）2016年12月1日，甲公司因财务困难与乙公司签订债务重组协议。

双方约定，甲公司以其拥有的一项无形资产抵偿所欠乙公司163.8万元货款，该项无形资产的公允价值为90万元，取得成本为120万元，已累计摊销10万元，相关手续已于当日办妥。

不考虑增值税等相关税费及其他因素，下列关于甲公司会计处理的表述中，正确的有（　）。

A.确认债务重组利得53.8万元 B.减少应付账款163.8万元 C.确认无形资产处置损失20万元 D.减少无形资产账面余额120万元『正确答案』 BCD『答案解析』会计分录如下： 借：应付账款 163.8 累计摊销 10 资产处置损益 （90－110）20 贷：无形资产 120 营业外收入——债务重组利得 （163.8－90）73.8 【例·单选题】（2012年考题改编）2016年3月1日，甲公司应付乙公司账款200万元到期，因发生财务困难无法偿还，经协商，甲公司当日以账面价值150万元，公允价值160万元的固定资产进行清偿，不考虑税费，甲公司应确认的营业外收入为（　）万元。

A.50 B.10 C.40 D.0『正确答案』C『答案解析』债务重组利得（营业外收入）＝200－160＝40（万元）；固定资产处置利得＝160－150＝10（万元），计入资产处置损益（影响营业利润）。

（二）债权人 债务人以非现金资产清偿债务，债权人在债务重组日，按照非现金资产的公允价值作为受让资产的入账价值，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入当期营业外支出。

债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，差额在借方，计入营业外支出；差额在贷方冲减当期资产减值损失。

债权人为受让资产发生的运杂费、保险费等，应计入相关受让资产的价值。

债权人为受让资产发生的运杂费、保险费等，应计入相关受让资产的价值。

【例·多选题】（2017年考题） 2016年4月15日，甲公司就乙公司所欠货款550万元与其签订债务重组协议，同意减免其债务200万元，剩余债务立即用现金清偿。

当日，甲公司收到乙公司偿还的350万元存入银行。

此前，甲公司已为该项应收账款计提坏账准备230万元，下列关于甲公司债务重组业务的会计处理表述中，正确的有（　）。

A.减少资产减值损失30万元 B.增加营业外收入30万元 C.增加营业外支出200万元 D.减少应收账款账面余额550万元『正确答案』AD『答案解析』相关会计分录为： 借：银行存款 350 坏账准备 230 贷：应收账款 550 资产减值损失 30 【例·单选题】（2012年考题）甲公司因乙公司发生严重财务困难，预计难以全额收回乙公司所欠货款120万元。

经协商，乙公司以银行存款90万元结清了全部债务。

甲公司对该项应收账款已计提坏账准备12万元。

假定不考虑其他因素，债务重组日甲公司应确认的损失为（　）万元。

A.0 B.12 C.18 D.30『正确答案』C『答案解析』甲公司应确认的损失＝（120－12）－90＝18（万元） 借：银行存款 90 坏账准备 12 营业外支出 18 贷：应收账款 120 【拓展】如果甲公司对该项应收账款已计提坏账准备40万元。

借：银行存款 90 坏账准备 40 贷：应收账款 120 资产减值损失 10 甲公司应确认的债务重组损失＝0（万元） 【债权人总结】 （1）收到的非现金资产公允价值小于重组债权账面价值的差额，差额在借方，即确认债务重组损失。

（2）收到的非现金资产公允价值与已计提坏账准备之和大于重组债权账面余额的差额，差额在贷方，即不属于债务重组损失，应作为资产减值损失的转回。

【例·单选题】下列各项以非现金资产清偿全部债务的债务重组中，属于债务人债务重组利得的是（　）。

A.非现金资产账面价值小于其公允价值的差额 B.非现金资产账面价值大于其公允价值的差额 C.非现金资产公允价值小于重组债务账面价值的差额 D.非现金资产账面价值小于重组债务账面价值的差额『正确答案』C『答案解析』债务人以非现金资产清偿债务的，应当在符合金融负债终止确认条件时，终止确认重组债务，并将重组债务的账面价值和转让非现金资产的公允价值之间的差额计入营业外收入（债务重组利得）。

【例·单选题】对于以非现金资产清偿债务的债务重组，下列各项中，债权人应确认债务重组损失的是（　）。

A.收到的非现金资产公允价值小于该资产原账面价值的差额 B.收到的非现金资产公允价值大于该资产原账面价值的差额 C.收到的非现金资产公允价值小于重组债权账面价值的差额 D.收到的非现金资产原账面价值小于重组债权账面价值的差额『正确答案』C『答案解析』选项ABD 与债权人无关。

债务重组损失是指债权人实际收到的抵债资产的公允价值与债权账面价值的差额，也就是债权人的让步金额，所以答案C 是正确的。

【例·计算分析题】甲公司和乙公司系增值税一般纳税人，不动产适用的增值税税率为11%，甲公司应收乙公司账款4 630万元已逾期，经协商决定进行债务重组。

乙公司债务重组日抵债资料为： （1）以银行存款偿付甲公司账款1 200万元； （2）以一项作为固定资产的办公楼偿付其余债务，乙公司该办公楼的成本为850万元，已计提折旧50万元，不含税公允价值为3 000万元，乙公司开出增值税专用发票上注明的增值税税额为330万元。

甲公司取得办公楼作为固定资产处理，税法规定，上述进项税额中，60%的部分于取得扣税凭证的当期从销项税额中抵扣；40%的部分为待抵扣进项税额，于取得扣税凭证的当月起第13个月从销项税额中抵扣。

甲公司对该债权已计提坏账准备10万元，交换前后不改变用途，假定不考虑相关税费。

要求：编制债务重组双方的账务处理。

　『正确答案』甲公司（债权人）乙公司（债务人）债务重组损失＝（4 630-10）－（1200＋3 000×1.11）＝90（万元） 债务重组利得＝4 630－（1 200＋3 000×1.11）＝100（万元） 资产处置损益＝3 000－（850－50）＝2200（万元） 借：银行存款 1 200 固定资产 借：固定资产清理 800 累计折旧 3 000 应交税费—应交增值税（进项税额）　（330×60%）198 应交税费—待抵扣进项税额 （330×40%）132 坏账准备 10 营业外支出 90 贷：应收账款4 63050 贷：固定资产 850借：应付账款 4 630 贷：银行存款 1 200 固定资产清理 3 000 应交税费——应交增值税（销项税额）330 营业外收入——债务重组利得 100借：固定资产清理 2200 贷：资产处置损益 2200【思考问题】确认债务重组损失？90万元 【思考问题】①确认债务重组收益？100万元②因债务重组影响损益？100＋2200＝2300（万元） 【例·单选题】甲公司与乙公司均为增值税一般纳税人。