无形资产的含义与确认

第四章无形资产考情分析本章的容在历年考试中，主要出现在单项选择题、多项选择题以及判断题这些客观题题型中，计算分析题中也有出现。

一般来说，每年试卷中本章容所占的分值不太大。

最近三年本章考试题型、分值分布本章主要考点1.无形资产的含义及其确认2.研究与开发支出的确认3.无形资产的初始计量4.无形资产的摊销原则及会计处理5.无形资产处置及其会计处理第一节无形资产的确认和初始计量一、无形资产的概念及确认条件（一）无形资产的概念无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产，主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权等。

【提示】1.商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于本章所指无形资产。

老准则将无形资产分为“可辨认”和“不可辨认”，将商誉包括进无形资产，但准则还规定，企业自创商誉因其成本不能可靠地计量，而不被确认为无形资产，这又将商誉排除在外，逻辑上存在矛盾。

我国的这一做法与国际会计准则和英国会计准则是一致的。

2.土地使用权通常作为无形资产核算，但属于投资性房地产或者作为固定资产核算的土地使用权，应当按投资性房地产或固定资产的核算原则进行会计处理。

【注】房地产开发企业，土地使用权可能进入“存货”项目。

（二）无形资产的确认条件某个项目要确认为无形资产，应符合无形资产的定义，并同时满足下列条件。

1.与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业2.该无形资产的成本能够可靠地计量成本能够可靠地计量是确认资产的一项基本条件，对于无形资产而言，这个条件相对更为重要。

例如，企业自创商誉以及部产生的品牌、报刊名等，因其成本无法可靠地计量，因此不作为无形资产确认。

二、研究与开发支出（一）研究与开发阶段的区分对于企业自行进行的研究开发项目，应当区分研究阶段与开发阶段分别进行核算。

从研究活动的特点看,其研究是否能在未来形成成果,即通过开发后是否会形成无形资产均有很大的不确定性,企业也无法证明其研究活动一定能够形成带来未来经济利益的无形资产,因此,研究阶段的有关支出在发生时应当费用化计入当期损益。

由于开发阶段相对于研究阶段更进一步,且很大程度上形成一项新产品或新技术的基本条件已经具备,此时如果企业能够证明满足无形资产的定义及相关确认条件,则所发生的开发支出可资本化,确认为无形资产的成本。

（二）开发阶段相关支出资本化的条件在开发阶段，可将有关支出资本化计入无形资产的成本，但必须同时满足以下条件：1.完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。

2.具有完成该无形资产并使用或出售的意图。

3.无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在部使用的，应当证明其有用性。

4.有足够的技术、财务和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。

5.归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。

【注意】无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时作为管理费用，全部计入当期损益。

（三）部开发无形资产成本的计量部研发形成的无形资产的成本，由可直接归属于该资产的创造、生产并使该资产能够以管理层预定的方式运作的所有必要支出组成。

【注意】部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和，对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。

（四）部研究开发费用的会计处理企业自行开发无形资产发生的研发支出，无论是否满足资本化条件，均应先在“研发支出”科目中归集。

期末，对于不符合资本化条件的研发支出，转入当期管理费用；符合资本化条件但尚未完成的开发费用，继续保留在“研发支出”科目中，待开发项目完成达到预定用途形成无形资产时，再将其发生的实际成本转入无形资产。

思考：“研发支出”科目期末有余额吗？【注意】外购或以其他方式取得的、正在研发过程中应予资本化的项目，先计入“研发支出”科目，其后发生的成本比较上述原则进行处理。

【例1】2007年1月1日，甲公司的董事会批准研发某项新型技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司的生产成本。

该公司在研究开发过程中发生材料费用6 000 000元、人工费用3 000 000元、使用其他无形资产的摊销费用500 000元以及其他费用2 000 000元，总计11 500 000元，其中，符合资本化条件的支出为5 000 000元。

2007年12月31日，该项新型技术已经达到预定用途。

本例中，甲公司经董事会批准研发某新型技术，并认为完成该项新型技术无论从技术上，还是财务等方面都能够得到可靠的资源支持，并且一旦研发成功将降低公司的生产成本。

因此，符合条件的开发费用可以资本化。

其次，甲公司在开发该项新型技术时，累计发生了11 500 000元的研究与开发支出，其中符合资本化条件的开发支出为5 000 000元，其符合“归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量”的条件。

要求：做出甲公司的账务处理【答疑编号12040101】甲公司的账务处理如下：（1）发生研发支出借：研发支出——费用化支出 6 500 000——资本化支出 5 000 000贷：原材料 6 000 000应付职工薪酬 3 000 000银行存款 2 000 000累计摊销 500 000 （2）2007年12月31日，该项新型技术已经达到预定用途借：管理费用 6 500 000无形资产 5 000 000贷：研发支出——费用化支出 6 500 000——资本化支出 5 000 000 【提示】在新准则下，无形资产摊销不一定全部计入管理费用，可以计入相关资产的成本。

如某项无形资产是为了研发另一种无形资产领用的，则该无形资产的摊销应计入研发的无形资产的成本。

无形资产的摊销不再直接冲减无形资产的账面成本，而是通过累计摊销科目核算。

【例2】某公司正在研究和开发一项新工艺，2007年1至9月发生的各项研究、调查、试验等费用100万元，2007年10月至12月发生材料人工等各项支出60万元，在2007年9月末，该公司已经可以证实该项新工艺必然开发成功，并满足无形资产确认标准。

2008年1～6月又发生材料费用、直接参与开发人员的工资、场地设备等租金和注册费等支出240万元。

2008年6月末该项新工艺完成，达到了预定用途。

要求做出相关的会计处理。

（答案以万元为单位）【答疑编号12040102】【答案】该公司可以确定2007年10月1日是该项无形资产的确认标准满足日。

2007年10月1日以前发生研发支出时，编制会计分录如下：借：研发支出——费用化支出100贷：应付职工薪酬等100期末，应将费用化的研发支出予以结转，作会计分录如下：借：管理费用100贷：研发支出——费用化支出1002007年10月1日以后发生研发支出时，编制会计分录如下：借：研发支出——资本化支出60贷：应付职工薪酬等602007年1～6月又发生材料费用、直接参与开发人员的工资、场地设备等租金和注册费等支出240万元，编制会计分录如下：借：研发支出——资本化支出240贷：应付职工薪酬等2402007年6月末该项新工艺完成，达到预定用途时，编制会计分录如下：借：无形资产300贷：研发支出——资本化支出300三、无形资产的初始计量无形资产应当按照成本进行初始计量。

对于不同来源取得的无形资产，其成本构成也不尽相同。

（一）外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。

其中，直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出，是指使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等。

【例4—2】2007年1月1日，甲公司支付价款3 000 000元从乙公司购入一项专利权；此外，另支付相关税费10 000元，款项已通过银行转账支付。

如果使用了该项专利权，甲公司预计其生产能力将比原先提高20%，销售利润率将增长15%。

假设不涉及其他相关税费。

【答疑编号12040103】甲公司的账务处理如下：借：无形资产——专利权 3 010 000贷：银行存款 3 010 000（二）购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的初始成本以购买价款的现值为基础确定。

这是因为,企业发生这项业务实质上属于复合业务：一项业务是购买无形资产；另一项业务实质上是向销售方借款。

因此,所支付的货款必须考虑货币的时间价值,根据无形资产准则的规定,要采用现值计价的模式,（无形资产的成本为购买价款的现值。

〕【例3】某A上市公司20×6年1月8日从B公司购买一项商标权,由于A公司资金周转比较紧,经与B公司协商采用分期付款方式支付款项。

合同规定,该项商标权总计600万元,每年末付款2 00万元,三年付清。

假定银行同期贷款利率为10%。

为了简化核算,假定不考虑其他有关税费,做出相关账务处理：【答疑编号12040104】无形资产现值＝2 000 000×（1＋10%）－1＋2 000 000×（1＋10%）－2十2 000 000×（1十10%）－3＝4 973 800（元）未确认融资费用＝6 000 000－4 973 800＝1 026 200（元）第一年应确认的融资费用＝4 973 800×1O%＝497 380（元）第二年应确认的融资费用＝【4973 800－（2000 000－497 380）】×10%＝347 118（元）第三年应确认的融资费用＝1 026 200－497 380－347118＝181 702（元）A公司账务处理如下：借：无形资产——商标权 4 937 800未确认融资费用 1 026 200贷：长期应付款 6 000 000 第一年底付款时：借：长期应付款 2 000 000贷：银行存款 2 000 000 借：财务费用497 380贷：未确认融资费用497 380 第二年底付款时：借：长期应付款 2 000 000贷：银行存款 2 000 000借：财务费用347 118贷：未确认融资费用347 118第三年底付款时：借：长期应付款 2 000 000贷：银行存款 2 000 000借：财务费用181 702贷：未确认融资费用181 702（三）自行开发的无形资产，其成本包括自满自足无形资产确认条件后至达到预定用途前所发生的支出总额，但是对于以前期间已经费用化的支出不再进行调整。

（四）投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。