第十一章 所有者权益(老师特别整理,务必要看)

第十二章所有者权益【学习目标】理解所有者权益的概念和构成内容；了解企业组织的类型和所有者权益的基本理论；掌握实收资本、资本公积、其他综合收益和留存收益的构成及会计处理。

【引导案例】凌云的会计工作与困惑2016年1月1日，明德股份有限公司由三个股东甲、乙、丙出资组成，注册资本为9 000 000元。

股东出资比例为甲占40%、乙占35%、丙占25%。

凌云为刚进公司不久的大学毕业生，在财务部门从事财务会计工作。

她在对上述业务进行理解时，认为三个股东是共同承担风险和享受收益的，按实质重于形式的原则，应该增加银行存款9 000 000元，同时增加实收资本下的甲、乙、丙明细科目各3 000 000万元。

2016年9月份，明德公司将其在2016年3月购置的一套自用房地产转换为投资性房地产，转换日的公允价值大于账面价值。

凌云对此业务处理时，按公允价值与账面价值的差额贷记“资本公积——资本溢价”。

2016年末，明德公司实现利润1 000 000元，但以前年度明德公司发生亏损900 000元。

据凌云了解，公司对利润的处理是先向股东发放了股利，然后再提取当年的法定盈余公积，提取比例为5%，最后再用来弥补以前年度亏损。

凌云对此有些疑惑，因为公司对年末利润的处理方法和书本上学的有些不一致，但她想也许实践和书本有所不同就没有质疑了。

想一想，凌云对业务的理解、处理和疑惑正确吗？第一节所有者权益概述一、所有者权益及其特征（一）所有者权益的概念所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益，公司的所有者权益又称股东权益。

所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。

投入资本包括实收资本和资本公积，是企业与所有者以其所有者身份进行的交易或事项所引起的，它与企业自身的生产经营无关；直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。

利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。

得利包括直接计入所有者权益的利得和直接计入当期损益的利得。

损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。

损失包括直接计入所有者权益的损失和直接计入当期损益的损失。

直接计入所有者权益的利得和损失应放在其他综合收益项目核算；而留存收益则是企业生产经营业绩的体现，包括盈余公积和未分配利润。

因此，按形成来源，所有者权益实际上分为投入资本、资本公积、其他综合收益和留存收益。

（二）所有者权益的基本特征1．所有者权益既是一种财产权（即对投入资本的所有权、占用权、处置权和收益权），又是一种所有者在企业中的剩余权益。

2．所有者权益是一种来自于投资行为的权利，投资者对企业经营活动承担最终风险和享有最终收益。

3．所有者权益具有长期性，这就意味着投资者投入的资本通常不能抽回，要供企业长期使用。

4．所有者权益的确认主要依赖于其他会计要素，主要是资产和负债的确认。

5．所有者权益的计量具有间接性，所有者权益金额取决于资产和负债的计量。

6．所有者权益的核算与企业的组织形式有密切的关系。

二、企业组织形式（一）独资型企业独资型企业也称私人独资企业。

它是企业的最简单、最原始的组织形式。

企业的全部资产归出资者一人所有，企业的经营也由出资者个人承担，因此，企业的所有权与经营权是统一的。

独资企业不具有法人资格，企业的所有者对企业的债务承担无限连带责任。

这种类型的企业一般规模比较小，资金来源有限，适用于生产条件和生产过程比较简单、财产经营规模比较小的生产经营活动，具有较大的局限性。

（二）合伙型企业合伙型企业是两个或两个以上的合伙人按照协议共同出资，共同承担企业经营风险，并且对企业债务承担连带责任的企业。

其最大特点是，合伙人对债务承担连带无限责任，一旦发生债务，债权人可以向任何一个合伙人请求清偿全部债务。

企业的事务通常由合伙人共同决定，然后再委托一个或部分合伙人去执行。

合伙企业由于吸收了其他私人的投资，为扩大企业生产经营规模提供了一定的条件，因而是一种比私人独资企业更为先进的企业组织形式。

但是，合伙企业也有很大的局限性，主要是权利分散，决策缓慢，筹资也比较困难，并且由于合伙企业不具有法人资格，以及合伙人对企业的债务要承担无限责任，其风险也比较大。

（三）有限责任公司有限责任公司是指由一定数量的股东共同出资组成，股东仅就自己的出资额对公司的债务承担有限责任的公司。

有限责任公司的股东不限于自然人，也可以是法人和政府（但其股东的数量有最高上限：有限责任公司的股东应在五十个以下）。

有限责任公司对公司的资本不分为等额股份，不对外公开募集股份，不能发行股票。

股东以其出资比例，享受公司权利，承担公司义务。

公司股东以其出资额承担有限责任，并享受相应的权益。

公司股份的转让有严格限制，如需转让，应在其他股东同意的条件下方可进行。

（四）股份有限公司股份有限公司是由一定人数出资设立，全部资本由等额股份构成，并通过发行股票筹集资本的公司制企业。

它与有限责任公司的重要区别就是：公司的资本总额平分为金额相等的股份，并通过公开发行股票向社会筹集资金。

同时，公司的股份可以自由转让，股票可以在社会上进行公开交易、转让，但不能退股。

股份有限公司彻底实现了所有权与经营权的分离。

因此，股份有限公司具有筹资便利、风险分散、资本具有充分的流动性等优点。

由于股份有限公司资本雄厚，实力强大，所以，在发达国家整个国民经济中占统治地位，它适合从事较大规模的生产经营活动。

三、所有者权益理论（一）业主权益理论业主权益理论下的主体是单个企业家或股东（即业主），他们通过代理人来经营企业。

也就是说，企业是业主的，业主是权利的中心，企业的一切资产、负债、净资产都归属于业主。

业主权益理论下的会计等式为：资产—负债＝业主权益。

资产扣除负债后的净值归属于所有者，是所有者的权益，是所有者分析决策的依据。

同时，等式左边分为资产和负债两部分，它表明业主既拥有资产又承担债务，并且把负债看作消极资产。

业主权益理论下会计要素的含义：业主权益理论的主要目标是确定和分析业主的净财富，因此对于会计要素的解释是以业主权益为中心的。

从存量要素看，资产是指业主拥有的财产或取得的收益，负债是指业主承担的债务。

从流量要素看，收入是指业主产权的增加，费用是指业主产权的减少，收入超过费用而形成的收益记入业主产权账户，以反映业主财富的增加，债务利息以及所得税支出均视为业主的费用。

显然，业主权益理论对私人独资企业、合伙企业来说是最为适用的，因为这类企业的所有权与经营权一般合一，企业即业主、业主即企业的观念要根深蒂固。

企业财务上的收支在会计主体假设比较模糊的情形下，往往被视为所有者个人财富的增减。

因此，会计在为这类企业处理所有者权益时，往往将一定时期所产生的将利润追加到每一个业主的个人资本账户，这实际上等于提示了所有者个人财富的净增额。

此外，从法律主体的观点而言，这一理论对私人独资企业、合伙企业来说也是适宜的，这类企业的法律主体即为独资个人或合伙人。

所以，业主权益理论认为，企业交纳所得税，便是所有者在交税，视企业交纳的所得税为所有者的财务支出、财富的耗费——费用，这似乎是顺理成章的。

（二）企业主体理论企业是经济实体，企业单位是经济利益的中心。

企业与业主是不同的实体，企业作为一个法人，在法律上是一个独立的实体，在经济上也是独立于业主的。

企业对业主和债权人的权利主张负责。

企业主体理论下的会计等式为：资产＝权益。

权益包括债权人的权益和业主的权益，所以会计等式又可写为“资产＝负债+所有者权益”。

资产由投资者和债权人提供给经营实体，企业收益在未分配前是经营实体的资产，我国将其称为法人财产权。

企业主体对投资者和债权的权利主张负责。

它是以收益为中心的理论，注重收益报表。

收益在满足债权人权利主张后作为股东权益的增加，应该说宣告发放的股息才是所有者的权益。

企业未分配的利润是经营实体的资产，而不是所有者的权益。

企业主体理论下会计要素的含义：企业拥有资产，对业主权利主张和债权人权利主张负责，会计反映的主要是企业的价值运动，而不是业主个人的经济活动。

因此，要素的解释是以企业实体为中心的。

资产是企业对业主的债务，负债是企业对债权人的债务，收益是对企业提供服务的补偿，费用是企业为取得这些补偿而耗费的成本，净收益是归企业处理的收益。

一般认为，企业主体理论主要适用于公司制的企业组织。

其实，这一理论对独立于所有者而持续经营的非公司制企业同样适用。

另外，这一理论又与会计主体的假设相吻合，因此对非法律主体的企业集团编制合并会计报表也是适用的。

不同的企业组织形式，不同的所有者权益理论，企业的所有者权益核算也不同。

本章以企业主体理论为依据，以公司制企业为例来讲解企业所有者权益的核算。

第二节实收资本一、投入资本和实收资本（一）投入资本投入资本，是投资者作为资本实际投入到企业的资金数额，投资者的投入资本可采用现金资产、非现金资产、无形资产等不同形式进行投资。

投入资本一般包括实收资本和资本公积两部分。

投入资本一般按投资主体分类，分为国家投入资本、法人投入资本、个人投入资本和外商投入资本四类。

在股份有限公司也称为国家股、法人股、个人股和外资股。

国家资本是指有权代表国家投资的政府部门或机构以国有资产投入企业形成的资本；法人资本是指其他法人单位以其可支配的资产投入企业形成的资本；个人资本是指社会公众或者本企业内部职工以其合法的财产投入企业形成的资本；外商资本是指国外投资者以及中国香港、中国澳门和中国台湾地区投资者投入企业资产形成的资本。

（二）实收资本实收资本，是指企业收到的由投资者按照企业章程或合同、协议的规定实际投入企业的资本，表现为作为资本投入到企业中的各种资产价值，用于满足企业最基本的经营需要。

有限责任公司的投资者投入资本称为实收资本，而股份有限公司股东投入的资本称为股本。

实收资本和股本的性质是一样的，其数额等于投资者在注册资本或股本中所占的份额。

公司的注册资本或股本代表了公司对外承担法律责任的上限。

而公司的注册资本或股本结构体现了公司股东之间权力的分割，公司股东之间收益的分配和风险的承担不是按出资额来分配，而是按股权比例来分配的。

一般情况下，投资者投入资本，即构成实收资本。

但有些特殊情况下，投资者也会因各种原因（如溢价发行股票）而超额投入，从而使得其投入资本超过企业在注册资本中所占的份额，超过部分作为资本公积。

资本公积从性质上看，也是属于实际投入资本的一部分。

但它属于全体股东共同享有，不计入股东各自的股权份额。

我国原来实行的是注册资本实缴制度，要求企业的实收资本与其注册资本相一致。