注会考试《会计》讲义及习题 - 第二十四章 企业合并(3)
注册会计师讲义会计第二十四章 企业合并
第二十四章企业合并本章考情分析本章主要阐述企业合并的会计处理。
分数15分左右，属于非常重要章节。
本章近年主要考点：（1）非同一控制企业合并的会计处理；（2）或有事项、债务重组、非货币性资产交换、商誉减值测试和企业合并等会计处理；（3）合并报表中商誉的计算、购买少数股权的会计处理及合并报表中所有者权益项目的计算；（4）出售债权、丧失控制权但具有重大影响长期股权投资的会计处理；（5）购买境外子公司的会计处理等本章应关注的主要问题：（1）同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并的会计处理原则；（2）同一控制下企业合并的会计处理及合并日合并财务报表的编制；（3）非同一控制下企业合并的会计处理及购买日合并财务报表的编制；（4）本章可以和长期股权投资、合并财务报表等章节的内容结合出题。
20XX年教材主要变化教材增加内容：（1）企业合并中取得的无形资产的确认；（2）企业因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原有子公司控制权的会计处理。
本章主要内容第一节企业合并概述第二节同一控制下企业合并的处理第三节非同一控制下企业合并的处理第一节企业合并概述一、企业合并的界定1.概念企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。
2.构成企业合并至少包括两层含义一是取得对另一个或多个企业（或业务）的控制权。
二是所合并的企业必须构成业务。
业务是指企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合，该组合具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算其成本费用或所产生的收入。
3.不形成企业合并事项一个企业取得了对另一个或多个企业的控制权，而被购买方（或被合并方）并不构成业务。
4.不包括在企业合并准则规范范围内的交易或事项（1）购买子公司的少数股权，考虑到该交易或事项发生前后，不涉及控制权的转移，不形成报告主体的变化，不属于企业合并。
（2）两方或多方形成合营企业。
二、企业合并的方式企业合并的方式如下图所示：三、企业合并类型的划分企业合并类型概念同一控制下企业合并是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的非同一控制下企业合并是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同多方最终控制的合并交易，即除判断属于同一控制下企业合并的情况以外其他的企业合并判断某一企业合并是否属于同一控制下的企业合并，应当把握以下要点：1.能够对参与合并各方在合并前后均实施最终控制的一方通常指企业集团的母公司。
第二十四章企业合并知识点精讲及答案解析23
知识点测试⼀、单项选择题1.下列业务属于企业合并的是（）。
A.甲企业通过增发⾃⾝的普通股⾃⼄企业原股东处取得⼄企业的全部股权，该交易事项发⽣后，⼄企业仍持续经营B.企业M ⽀付对价取得企业N 的净资产，该交易事项发⽣后，撤销企业N 的法⼈资格C.企业M 以⾃⾝持有的资产作为出资投⼊企业N 取得对企业N 的控制权，该交易事项发⽣后，企业N 仍维持其独⽴法⼈资格继续经营D.M 公司购买N 公司20％的股权2.企业合并后仍维持其独⽴法⼈资格继续经营的，为（）。
A.控股合并B. 吸收合并C.新设合并D. 换股合并3.M 、N 公司分圳为P 公司控制下的两家⼦公司。
M 公司于2008年4 ⽉10⽇⽩母公司P 公司处取得N 公司80％的股权，合并后N 公司仍维持独⽴法⼈资格继续经营。
为进⾏此项企业合并，M 公司发⾏了700 万股本公司普通股（每股⾯值为l 元）作为对价。
N 公司合并当⽇的所有者权益总量为3 000 万元，则M 公司的长期股权投资的⼊账成本为（）万元。
A.2 400B.3 000C.700D.2804.续上题，M 公司的" 资本公积——股本溢价" 应贷记（）万元。
A.700B.2 300C.2 100D.1 7005.T 公司以⼀项原价1 000 万元、累计折旧400 万元的设备和⼀项原价为600万元、累计摊销为150 万元的专利权作为对价取得同⼀集团内另⼀家全资企业H公司100 ％的股权，合并⽇H 公司所有者权益总量为1 300 万元，则T 公司的长期股权投资的⼈账成本为（）万元。
A. 1 300B.1 500C. 1 350D.1 0508.2008年2 ，⽉1 ⽇P 公司向D 公司的股东定向增发1 000 万股普通股（每股⾯值为l 元），对D 公司进⾏合并，并于当⽇取得对D 公司70％的股权，该普通股每股市场价格为4 元，D 公司合并⽇可辨认净资产的公允价值为4 500 万元。
2011注册会计师企业合并习题及答案
第二十四章企业合并本章重点：1.基本概念：（1）定义；（2）分类：两个角度2.同一控制下企业合并：（1）处理原理；（2）吸收合并；（3）控股合并（涉及合并报表）3.非同一控制下企业合并：（1）处理原理；（2）吸收合并；（3）控股合并（涉及合并报表）；（4）多次交易达到合并；（5）反向购买的处理；（6）购买子公司少数股权；（7）不丧失控制权下处置部分对子公司投资的处理；（8）被购买方的处理；一、单项选择题【例题1】甲公司和乙公司同为A集团公司下的子公司。
相关投资业务的资料如下：（1）2010年2月1日，甲公司以银行存款810万元取得乙公司所有者权益的80%，另支付相关费用10万元。
（2）2010年2月1日，甲公司所有者权益的账面价值为5000万元，其中股本3000万元，资本公积800万元（其中，资本溢价500万元，其他资本公积300万元），盈余公积500万元，未分配利润700万元；可辨认净资产公允价值为5200万元。
（3）2010年2月1日，乙公司所有者权益的账面价值为1000万元，其中股本800万元，资本公积90万元（其中，资本溢价50万元，其他资本公积40万元），盈余公积30万元，未分配利润80万元；可辨认净资产公允价值为1100万元。
要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第1至4题。
1.甲公司对于投资过程中发生的各项直接相关的费用，应借记的会计科目是（）。
A.长期股权投资B.管理费用C.财务费用D.资本公积[答疑编号2696240101：针对该题提问]『正确答案』B2.甲公司2010年2月1日因此项合并应确认的资本公积是（）。
A.10万元（借方）B.10万元（贷方）C.20万元（借方）D.70万元（借方）[答疑编号2696240102：针对该题提问]。
CPA 会计 专题 企业合并 第三节非同一控制下企业合并 第二段
3．确定企业合并成本
（1）企业合并成本是购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产、发行或承担的债务、发行的权益性证券等在购买日的公允价值。
企业合并中发生的各项直接相关费用应该直接计入管理费用。
（2）或有对价的处理
某些情况下，当企业合并合同或协议中提供了视未来或有事项的发生而对合并成本进行调整时，符合《企业会计准则——或有事项》规定的确认条件的，应确认的支出也应作为企业合并成本的一部分。
4．企业合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配
（1）购买方在企业合并中取得的被购买方各项可辨认资产和负债，要作为本企业的资产、负债(或合并财务报表中的资产、负债)进行确认，在购买日，应当满足资产、负债的确认条件。
有关的确认条件包括：
①合并中取得的被购买方的各项资产(无形资产除外)，其所带来的未来经济利益预期能够流入企业且公允价值能够可靠计量的，应单独作为资产确认。
②合并中取得的被购买方的各项负债(或有负债除外)，履行有关的义务预期会导致经济利益流出企业且公允价值能够可靠计量的，应单独作为负债确认。
（2）企业合并中取得的无形资产在其公允价值能够可靠计量的情况下应单独予以确认。
企业合并中取得的需要区别于商誉单独确认的无形资产一般是按照合同或法律产生的权利（如商标权），某些并非产生于合同或法律规定的无形资产（如专有技术），需要区别于商誉单独确认的条件是能够对其进行区分，即能够区别于被购买企业的其他资产并且能够单独出售、转让、出租等。
公允价值能够可靠计量的情况下，应区别于商誉单独确认的无形资产一般包括：商标、版权及与其相关的许可协议、特许权、分销权等类似权利、专利技术、专有技术等。
企业合并练习题
企业合并练习题第二十四章企业合并一、单项选择题1、甲公司于2某10年12月30日，以8000万元取得对B公司70％的股权，能够对B公司实施控制（非同一控制下企业合并），B公司2某10年12月30日可辨认净资产的公允价值总额为10000万元；2某11年12月28日，甲公司又以3000万元自B公司的少数股东处取得B公司20％的股权，自购买日开始持续计算的可辨认净资产的金额为11000万元，可辨认净资产的公允价值为11800万元。
甲公司2某11年末编制的合并财务报表中应体现的商誉总额为（）。
A.1000万元B.1640万元C.1800万元D.2200万元2、M公司于20某9年1月1日以一项公允价值为1000万元的固定资产对N公司投资，取得N公司80％的股份，购买日N公司可辨认净资产公允价值为1500万元，与账面价值相同。
20某9年N公司实现净利润100万元，无其他所有者权益变动。
2某10年1月2日，M公司将其持有的对N公司长期股权投资其中的10％对外出售，取得价款200万元。
M公司编制2某10年合并财务报表时，应调整的资本公积金额为（）。
A.72万元B.100万元C.400万元D.500万元3、A公司于2某10年12月3日用无形资产换取B公司60％的股权。
支付评估咨询费等20万元，无形资产原价为100万元，已摊销20万元，公允价值200万元，假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系，B公司当日可辨认净资产公允价值为500万元，A公司因该项投资影响营业外收入的金额为（）。
A.20万元B.100万元C.120万元D.140万元4、下列有关同一控制下的控股合并，编制合并财务报表的表述中，正确的是()。
A.合并日只需要编制合并资产负债表B.合并日只需要编制合并资产负债表和合并利润表C.合并日只需要编制合并资产负债表、合并利润表和合并现金流量表D.合并日需要编制合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表和合并所有者权益变动表5、甲公司2某10年1月1日以银行存款2800万元取得乙公司60％的股份，支付审计、咨询费等共计100万元，能够对乙公司实施控制。
CPA《会计》课后作业-第24章-企业合并.pdf
司 10％的股份，持股比例达到 70％。在上述情况下，购买日为( )。
A．2009 年 1 月 1 日
B．2010 年 1 月 1 日
C．2011 年 1 月 1 日
D．2008 年 12 月 20 日
6.非同一控制下企业通过多次交换交易分步实现的企业合并，其合并成本为（ ）。
A.被投资单位可辨认净资产的公允价值中享有的份额
万元。
A.1000
B.3000
C.5000
D.2000
11. 2008 年 1 月 1 日，甲公司发行 1000 万股普通股（每股面值 1 元，市价 5 元）作为合并
对价取得乙企业 100％的股权，涉及合并各方均受同一母公司最终控制，合并日乙企业账面
资产总额为 5000 万元，账面负债总额为 2000 万元，甲公司合并成本与长期股权投资初始确
学无 止 境
并 6. 确定非同一控制下企业合并的购买方，以下正确的有（ ）。 A.取得另一方半数以上表决权股份的一方为购买方 B.按照协议规定有主导被购买企业财务和经营决策权的一方为购买方 C.通过与其他投资者协议实质上拥有被购买企业半数以上表决权的一方为购买方 D.有权任免被购买企业董事会机构绝大多数成员的一方为购买方 E.在被购买企业董事会或类似权力机构中具有绝大多数投票权的一方为购买方 7.非同一控制下吸收合并在合并日的会计处理正确的有（ ）。 A.合并方在企业合并中取得的资产和负债按照合并日被合并方的公允价值计量 B.合并方应以支付的现金或非现金资产的公允价值计入合并成本 C.合并合同中约定的对合并成本产生影响的预计负债应计入企业合并成本 D.以支付现金或非现金资产作为合并对价的，合并方的各项直接相关费用计入合并成本 E.以支付现金或非现金资产作为合并对价的，合并方的各项直接相关费用计入管理费用 8.对非同一控制下企业合并的合并成本，下列说法中正确的有( )。 A.一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而 付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值 B.通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和 C.购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本 D.购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用应当计入当期损益 E.在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事 项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本 9.在非同一控制下的企业合并中，下列说法中正确的有( )。 A.购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确 认为商誉 B.购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当计 入当期损益 C.购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确 认为商誉 D.购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，首先对 取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复 核，经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额 应当计入当期损益 E.购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当直 接计入所有者权益 10.反向购买后，法律上的母公司编制合并财务报表时应当遵从的原则有（ ）。 A．合并财务报表中，法律上子公司的资产、负债应以其在合并前的账面价值进行确认和计 量；合并财务报表中的留存收益和其他权益性余额应当反映的是法律上子公司在合并前的留 存收益和其他权益余额 B.合并财务报表中的权益性工具的金额应当反映法律上子公司合并前发行在外的股份面值 以及假定在确定该项企业合并成本过程中新发行的权益性工具的金额。但是在合并财务报表 中的权益结构应当反映法律上母公司的权益结构，即法律上母公司发行在外权益性证券的数 量及种类 C．法律上母公司的有关可辨认资产、负债在并入合并财务报表时，应以其在购买日确定的 公允价值进行合并，企业合并成本大于合并中取得的法律上母公司（被购买方）可辨认净资
注册会计师第二十四章企业合并问答题(2015-12-15)
1.问答题综合题：甲公司为一大型集团公司，适用的增值税税率为17%。
甲公司有关投资的资料如下。
（1）2012年10月30日甲公司为扩大公司业务范围，经临时股东会大会批准，决定采用并购方式扩大生产。
2012年11月12日甲公司与乙公司的控股股东签订股权并购协议。
协议约定甲公司以银行存款3000万元（尚未支付）以及自身普通股1000万股为对价取得乙公司100%股份。
（2）2013年1月1日甲公司支付款项1800万元，发行1000万股普通股并对乙公司董事会进行改组。
发行日甲公司普通股市价为每股3.5元，每股面值1元。
甲公司为发行该批普通股共计发生手续费40万元。
取得投资当日乙公司可辨认净资产的公允价值为6000万元，账面价值为5500万元，差额为一批存货产生。
该批存货在2013年对外出售35%，剩余部分在2014年全部对外出售。
（3）2013年1月30日，甲公司支付剩余款项1200万元，并于当日办理完毕股权登记手续。
（4）2014年1月1日，甲公司为优化集团内部资源配置与股权结构，与旗下子公司丙公司达成一项资产置换协议，协议约定，甲公司以其持有的乙公司全部股权为对价换取丙公司名下的一项土地使用权，该土地使用权已经由丙公司对外出租给丁公司，根据租赁约定，该土地使用权剩余租赁期为2年，从股权转让日起，土地租金由丁公司直接向甲公司支付，每年租金480万元。
根据资料显示，丙公司该项土地使用权的初始购入成本为6000万元，在处置日的账面价值为4800万元，未计提减值，公允价值为6800万元。
（5）乙公司2013年至2014年发生所有者权益变动的事项如下：2013年实现净利润800万元，分配现金股利200万元，未发生其他权益变动；2014年实现净利润900万元，分配股票股利200万元，实现其他综合收益180万元。
（假设各月利润均衡实现）（6）根据甲集团公司财务要求：甲公司及其下属子公司对固定资产、无形资产均按照直线法计提折旧或摊销；对投资性房地产采用成本模式计量。
注会考试《会计》习题---第二十四章--企业合并(2)
第二节同一控制下企业合并的处理二、会计处理【教材例24-1】A、B公司分别为P公司控制下的两家子公司。
A公司于20×7年3月10日自母公司P处取得B公司100%的股权，合并后B公司仍维持其独立法人资格继续经营。
为进行该项企业合并，A公司发行了1 500万股本公司普通股（每股面值1元）作为对价。
假定A、B公司采用的会计政策相同。
合并日，A公司及B公司的所有者权益构成如表24-1所示。
A公司在合并日应进行的账务处理为：借：长期股权投资 50 000 000贷：股本 15 000 000资本公积 35 000 000合并日合并财务报表的抵消分录：借：股本 15 000 000资本公积 5 000 000盈余公积 10 000 000未分配利润 20 000 000贷：长期股权投资 50 000 000在该笔分录的基础上才有的下面的处理，因此教材应该添加该处理。
进行上述处理后，A公司在合并日编制合并资产负债表时，对于企业合并前B公司实现的留存收益中归属于合并方的部分（3 000万元）应自资本公积（资本溢价或股本溢价）转入留存收益。
本例中A公司在确认对B公司的长期股权投资以后，其资本公积的账面余额为6 000（2 500+3 500）万元，假定其中资本溢价或股本溢价的金额为4 500万元。
在合并工作底稿中，应编制以下调整分录：借：资本公积 30 000 000贷：盈余公积 10 000 000未分配利润 20 000 000（2）合并利润表合并方在编制合并日的合并利润表时，应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润，双方在当期发生的交易，应当按照合并财务报表的有关原则进行抵销。
（3）合并现金流量表合并日合并现金流量表的编制与合并利润表的编制原理相同。
（二）同一控制下的吸收合并借：资产（被合并方账面价值）资本公积（资本溢价或股本溢价）（不足冲减部分冲减盈余公积和未分配利润）贷：负债（被合并方账面价值）资产（合并方非现金资产账面价值）银行存款股本资本公积（资本溢价或股本溢价）【提示1】合并方向被合并方原股东支付对价，取得的是被合并方的资产和负债，上述分录中不会涉及被合并方的所有者权益。
09年注会新制度串讲：第二十四章企业合并
第⼆⼗四章企业合并⼀、企业合并有关概念(⼀)企业合并与合并⽅式企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成⼀个报告主体的交易或事项。
按照企业合并准则处理的合并事项⾄少(1)取得对另⼀个企业的控制权；(2)所合并的企业必须构成业务。
1.控股合并2.吸收合并3.新设合并（⼆）企业合并类型1.同⼀控制下的企业合并。
参与合并各⽅在合并前后均受同⼀⽅或相同多⽅最终控制且⾮暂时（特点：最终控制⽅在企业合并前后能够控制的资产没有改变）。
2.⾮同⼀控制下的企业合并。
参与合并各⽅在合并前后不受同⼀⽅或相同多⽅最终控制。
⼆、同⼀控制下企业合并（⼀）合并⽅处理原则1.合并中不产⽣新的资产和负债（例如不产⽣新的商誉，原商誉属于资产）；2.取得被合并⽅的资产负债维持其原账⾯价值；3.取得的净资产账⾯价值与⽀付的合并对价账⾯价值的差额顺序调整资本公积、留存收益；4.视同于始终持有被合并⽅—⼀体化存续。
（⼆）合并⽇会计处理特点1.账务处理2.编制合并⽇合并资产负债表、合并利润表及合并现⾦流量表（吸收合并为合并⽅个别报表）（1）合并资产负债表中被合并⽅的各项资产、负债，应当按其账⾯价值计量；合并留存收益为合并⽅⾃⾝和享有被合并⽅留存收益份额的合计数确定。
即以合并⽅资本公积—股本溢价的贷⽅余额为限，将被合并⽅在企业合并前实现的留存收益中归属于合并⽅的部分⾃“资本公积”转⼊“盈余公积”和“未分配利润”。
（2）合并利润表应当包括合并各⽅⾃合并当期期初⾄合并⽇实现的净利润（抵销内部交易后）。
该期间内部交易应抵销被合并⽅在合并前实现的净利润在合并利润表中单列项⽬反映；三、⾮同⼀控制下企业合并⾮同⼀控制下企业合并基本原则和会计处理——购买法1.确定购买⽅取得另⼀⽅半数以上表决权股份的⼀⽅为购买⽅。
还包括：（1）通过与其他投资者签订协议，实质上拥有被购买企业半数以上表决权；（2）按照法律或协议等的规定，具有主导被购买企业财务和经营决策的权⼒；（3）有权任免被购买企业董事会或类似权⼒机构绝⼤多数成员；（4）在被购买企业董事会或类似权⼒机构中具有绝⼤多数投票权。
注册会计师考试会计练习题及答案第二十四章,注册会计师会计题库下载【2】
注册会计师考试会计练习题及答案第二十四章,注册会计师会计题库下载【2】二、多项选择题1.下列有关同一控制下的企业合并，表述正确的有（）。
A.合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债仅限于被合并方账面上原已确认的资产和负债，合并中不产生新的资产和负债B.合并方在合并中确认取得的被合并方的资产时，不包括被合并方在企业合并前账面上原已确认的商誉C.合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债时，不确认新的商誉D.合并方在合并中确认取得的被合并方的资产时，不包括被合并方在企业合并前账面上原已确认的递延所得税资产和递延所得税负债E.合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持其在被合并方的原账面价值不变2.同一控制下控股合并在合并日合并报表编报正确的有（）。
A.合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债按其账面价值计量B.合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债按其公允价值计量C.合并留存收益为合并方自身和享有被合并方留存收益份额的合计数确定D.合并留存收益为合并方自身留存收益E.被合并方合并前留存收益中归属于合并方的部分应自资本公积转入留存收益3.非同一控制下吸收合并在合并日的会计处理正确的有（）。
A.合并方在企业合并中取得的资产和负债按照合并日被合并方的公允价值计量B.合并方应以支付的现金或非现金资产的公允价值计入合并成本C.合并合同中约定的对合并成本产生影响的预计负债应计入企业合并成本D.以支付现金或非现金资产作为合并对价的，合并方的各项直接相关费用计入合并成本E.以支付现金或非现金资产作为合并对价的，合并方的各项直接相关费用计入管理费用4.非同一控制下的企业合并的合并成本包括购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产、发行或承担的债务、发行的权益性证券等在购买日的公允价值以及企业合并中发生的各项直接相关费用之和。
具体来讲，企业合并成本包括购买方在购买日支付的下列项目的合计金额（）。
A.作为合并对价的现金及非现金资产的公允价值B.发行的权益性证券的公允价值C.因企业合并发生或承担的债务的公允价值D.当企业合并合同或协议中提供了视未来或有事项的发生而对合并成本进行调整时，符合《企业会计准则第13 号——或有事项》规定的确认条件的，应确认的支出也应作为企业合并成本的一部分E.合并中发生的各项直接相关费用（不符合条件的除外）5.下列关于同一控制下企业合并发生的直接相关费用，说法正确的有（）。
2019CPA会计-24企业合并
( 取得的被合并方所有者权益账面价值的份额 )
盈余公积 ( 资本公积不足冲减部分 )
贷：银行存款等、股本 ( 发行股票面值总额 )
贷或借：资本公积(投资成本与面值总额之差）
(2)吸收、新设合并：
借：资产（被合并方账面价值）
盈余公积（资本公积不足冲减部分）
贷：负债（被合并方账面价值）
不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资的处理
（新增）
被购买方的会计处理
石大经管学院 王建中
3
二、考情分析及测试内容
（一）本章考情分析
本章主要阐述企业合并的会计处理。近三年 考题分数较高，属于非常重要章节。
本章应关注的主要内容有：（1）同一控制下 企业合并的会计处理；（2）非同一控制下企业合 并的会计处理。
向银行贷款来筹集现金。在股份收购上，联想会以 每股2.675港元，向IBM发行包括8.21亿股新股，及 9.216亿股无投票权的股份。本次收购完成后，联 想将成为全球第三大PC厂商，年收入规模约120亿 进入世界500强企业。
2011年cpa 会计精讲课件
石大经管学院 王建中
15
二、企业合并的方式 企业合并的方式如下图所示：
要求：编制A公司的会计分录。
2011年cpa 会计精讲课件
石大经管学院 王建中
24
【答案】
本例中A公司应当以B公司所有者权益账面价值 的份额作为取得长期股权投资的成本:
2011年cpa 会计精讲课件
石大经管学院 王建中
8
1、企业合并成本确定不同。原规定将成交价作为合 并成本，未考虑合并过程中发生的相关费用；新准 则下企业合并成本包括合并中支付的有关对价的公 允价值。
2019CPA会计-24企业合并
2011年cpa 会计精讲课件
石大经管学院 王建中
14
【案例】2019年12月8日，联想集团有限公司召开 新闻发布会，宣布收购IBM公司PC业务部门。此次 联想收购IBM公司的PC业务部门的实际交易价格为 17.5亿美元，其中含6.5亿美元现金、6亿美元股票 以及5亿美元的债务。联想将通过公司内部现金和
2011年cpa 会计精讲课件
石大经管学院 王建中
19
二、会计处理 （一）合并日账务处理
项目
借方
贷方
差额
按照被合并方所 控股 有者权益账面价 合并 值的份额计入长
期股权投资
支付现金、转让非金 资产以及所承担债的 账面价值、发行权性 证券的面值
差额计入资本 公积（股本溢 价），不足时 冲减留存收益。
2011年cpa 会计精讲课件
石大经管学院 王建中
4
年度 题型
单项选择题
近3年题型题量分析表
2019年 2009年 2009年 2019年 （新制度） （原制度）
题量 分值 题量 分值 题量 分值 题量 分值
4
4
综合题 合计
1 14 14
1 18 1 4 （其 中2 步）
22
2011年cpa 会计精讲课件
2019年CPA会计精讲课件
第二十四章 企业合并
一、本章基本内容框架 二、考纲要求、测试内容及考情分析 三、新准则主要变化 四、主要内容精讲 （含历年试题解析） 五、本章总结
2011年cpa 会计精讲课件
石大经管学院 王建中
注会会计-课后习题--第二十四章培训讲学
第二十四章企业合并课后作业一、单项选择题1.关于同一控制下的企业合并，下列说法中正确的是（）。
A.参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，该控制可能是暂时性的B.同一集团内部通过投资者之间的协商达到的控制C.参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制D.企业合并后所形成的报告主体在最终控制方的控制时间应达到1年以上（含1年）2.企业合并过程中发生的各项直接相关费用，一般应于发生时计入（）。
A.合并成本B.管理费用C.财务费用D.资本公积3.非同一控制下以某固定资产进行控股合并，购买日该固定资产的公允价值与账面价值的差额计入（）。
A.营业外收支B.投资收益C.商誉D.资本公积4.2010年12月20日，A公司董事会做出决议，准备购买甲公司股份；2011年1月1日，A 公司取得甲公司30%的股份，能够对甲公司施加重大影响；2012年1月1日，A公司又取得甲公司30%的股份，从而能够对甲公司实施控制；2013年1月1日，A公司又取得甲公司10%的股份，持股比例达到70%。
在上述A公司对甲公司所进行的股权交易资料中，购买日为（）。
A.2010年12月20日B.2011年1月1日C.2012年1月1日D.2013年1月1日5.甲公司和乙公司同为A集团的子公司。
2010年1月1日，乙公司所有者权益的账面价值为5000万元，可辨认净资产公允价值为5500万元。
甲公司、乙公司2010年1月1日所有者权益构成如下表所示：要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（1）题至第（4）题。
（1）2010年1月1日，甲公司以银行存款3100万元取得乙公司股权的60%。
2010年1月1日，甲公司应确认的资本公积为（）万元。
A.100（借方）B.100（贷方）C.300（借方）D.300（贷方）（2）2010年1月1日，甲公司以银行存款2920万元取得乙公司股权的60%。
2010年1月1日，甲公司应确认的资本公积为（）万元。
注会会计·习题讲解=第二十四章--企业合并教学教材
第二十四章企业合并测试内容与能力等级例题讲解一、单项选择题1.甲公司于2012年12月29日以2000万元取得对乙公司80%的股权，能够对乙公司实施控制，形成非同一控制下的企业合并，合并当日乙公司可辨认净资产公允价值总额为1600万元。
2013年12月31日甲公司又出资200万元自乙公司的其他股东处取得乙公司10%的股权，交易日乙公司有关资产、负债以购买日开始持续计算的金额（对母公司的价值）为1900万元。
甲公司、乙公司及乙公司的少数股东在交易前不存在任何关联方关系。
不考虑其他因素，则甲公司在编制2013年的合并资产负债表时，因购买少数股权而调整的资本公积金额为（）万元。
A.10B.20C.30D.-10【答案】D【解析】甲公司在编制2013年合并财务报表时，应调减的资本公积金额=200-1900×10%=10（万元）。
2.2013年1月1日，甲公司以增发200万股普通股（每股市价1.5元）和一批存货作为对价，从乙公司处取得B公司70%的股权，能够对B公司实施控制。
该批存货的成本为40万元，公允价值（等于计税价格）为60万元。
合并合同规定，如果B公司未来两年的平均净利润增长率超过15%，则甲公司应另向乙公司支付80万元的合并对价。
当日，甲公司预计B公司未来两年的平均净利润增长率很可能将超过15%。
该项企业合并的合并成本为（）万元。
A.370.2B.360C.450.2D.440【答案】C【解析】合并成本=200×1.5+60×（1+17%）+80=450.2（万元）。
3.甲公司为增值税一般纳税人。
有关资料如下：（1）2013年1月1日，甲公司以增发1000万股普通股（每股市价1.5元）作为对价，从W公司处取得乙公司80%的股权，能够对乙公司实施控制，另用银行存款支付发行费用80万元。
当日，乙公司可辨认净资产账面价值为1600万元，公允价值为1800万元，差额为乙公司一项固定资产所引起的，该项固定资产的账面价值为300万元，公允价值为500万元。
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第三节非同一控制下企业合并的处理
一、非同一控制下企业合并的处理原则
基本原则是购买法。
（一）确定购买方
非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。
（二）确定购买日
购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。
同时满足以下条件时，一般可认为实现了控制权的转移，形成购买日。
有关的条件包括：1．企业合并合同或协议已获股东大会等内部权力机构通过。
2.按照规定，合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得相关部门的批准。
3.参与合并各方已办理了必要的财产产权交接手续。
4.购买方已支付了购买价款的大部分（一般应超过50%），并且有能力、有计划支付剩余款项。
5.购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政策，享有相应的收益并承担相应的风险。
（三）确定企业合并成本
企业合并成本包括购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产、发行或承担的债务、发行的权益性证券等在购买日的公允价值。
【提示】合并成本中包含或有对价的公允价值。
某些情况下，当企业合并合同或协议中规定视未来或有事项的发生，购买方通过发行额外证券、支付额外现金或其他资产等方式追加合并对价，或者要求返还之前已经支付的对价。
购买方应当将合并协议约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分，按照其在购买日的公允价值计入企业合并成本。
根据《企业会计准则——金融工具确认和计量》、《企业会计准则——金融工具列报》以及其他相关准则的规定，或有对价符合金融负债或权益工具定义的，购买方应当将拟支付的或有对价确认为一项负债或权益；
符合资产定义并满足资产确认条件的，购买方应当将符合合并协议约定条件的、对已支付的合并对价中可收回部分的权利确认为一项资产。
非同一控制下企业合并中发生的与企业合并相关的费用与同一控制下企业合并的会计处理相同。
（四）企业合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配
1．合并中取得的被购买方除无形资产以外的其他各项资产（不仅限于被购买方原已确认的资产），其所带来的未来经济利益预期很可能流入企业且公允价值能够可靠计量的，应当单独予以确认并按照公允价值计量。
2.企业合并中取得的无形资产的确认
非同一控制下的企业合并中，购买方在对企业合并中取得的被购买方资产进行初始确认时，应对被购买方拥有的但在其财务报表中未确认的无形资产进行充分辨认和合理判断，满足以下条件之一的，应确认为无形资产。
（1）源于合同性权利或其他法定权利；
（2）能够从被购买方中分离或者划分出来，并能单独或与相关合同、资产和负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或交换。
3．合并中取得的被购买方除或有负债以外的其他各项负债，履行有关的义务很可能导
致经济利益流出企业且公允价值能够可靠地计量的，应当单独予以确认为负债并按照公允价值计量。
4．合并中取得的被购买方的或有负债，在购买日其公允价值能够可靠计量的，应当单独确认为负债并按照公允价值计量。
（五）企业合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额差额的处理1．购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。
2．购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当按照下列规定处理：
（1）对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核。
（2）经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益（营业外收入），并在会计报表附注中予以说明。
（六）企业合并成本或合并中取得的有关可辨认资产、负债公允价值暂时确定的情况企业合并发生当期的期末，因合并中取得的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值或企业合并成本只能暂时确定的，购买方应当以所确定的暂时价值为基础对企业合并进行确认和计量。
购买日后12个月内对原确认的暂时价值进行调整的，视同在购买日进行的确认和计量，即进行追溯调整。
（七）购买日合并财务报表的编制
企业合并形成母子公司关系的，母公司应当编制购买日的合并资产负债表，企业合并取得的被购买方各项可辨认资产、负债应当以其在购买日的公允价值计量。
母公司的合并成本与取得的子公司可辨认净资产公允价值份额的借方差额，在合并资产负债表中确认为商誉；贷方差额应计入合并当期损益。
因购买日不需要编制合并利润表，该差额体现在合并资产负债表上，应调整合并资产负债表盈余公积和未分配利润。
二、会计处理
（一）非同一控制下的控股合并
1．长期股权投资的初始投资成本确定
参见第四章内容。
2．购买日合并财务报表的编制
购买日抵消分录：
借：股本
资本公积
盈余公积
未分配利润
商誉（借方差额）
贷：长期股权投资
少数股东权益
盈余公积
未分配利润（贷方差额）
【教材例24-3】沿用【例24-2】的有关资料，P公司在该项合并中发行1 000万股普通股（每股面值1元，市场价格为8.75元），取得了S公司70%的股权。
编制购买方于购买日的合并资产负债表。
（1）确认长期股权投资：
借：长期股权投资 8 750
贷：股本 1 000
资本公积——股本溢价 7 750
（2）计算确定商誉：
假定S公司除已确认资产外，不存在其他需要确认的资产及负债，则P公司首先计算合并中应确认的合并商誉：
合并商誉=企业合并成本-合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额
=8 750-10 850×70%=1 155（万元）
（3）编制调整和抵销分录：
借：存货 195
长期股权投资 1 650
固定资产 2 500
无形资产 1 000
贷：资本公积 5 345
借：实收资本 2 500
资本公积 6 845
盈余公积500
未分配利润 1 005
商誉 1 155
贷：长期股权投资 8 750
少数股东权益 3 255
（4）编制合并资产负债表如表24-3所示。
表24-3 资产负债表（简表）
（二）非同一控制下的吸收合并
取得的资产、负债按公允价值计量；作为合并对价的非货币性资产在购买日公允价值与账面价值的差额计入当期损益；合并成本大于可辨认净资产公允价值的差额确认为商誉，合并成本小于可辨认净资产公允价值的差额作为合并当期损益计入利润表。