转让定价企业同期资料准备难点探析

二等奖：转让定价企业同期资料准备难点探析宁波天长税务师事务所张志杰摘要：伴随着经济全球化，跨国公司大量涌现。

跨国关联企业为了合理配置资源和减少风险，特别是实现避税功能，通常都利用企业间的转让定价来完成其全球经营战略目标。

本文从《特别纳税调整实施办法（试行）》中的同期资料准备为切入点，对同期资料准备的具体内容进行了分析，阐述了当前企业同期资料准备过程中的难点问题，并结合笔者的同期资料准备工作实践，探索相关难点的解决方案，以期引起诸多开展转让定价工作人员的讨论和共鸣。

关键词：转让定价；同期资料准备随着经济全球化趋势的不断加强，跨国公司作为国际经济关系的重要参加者，在全球化的舞台上扮演着越来越重要的角色，已然成为全球化经济的核心力量。

然而，跨国公司在推动国际经济快速发展的同时，也给国际社会带来另一层负面影响，她们为了特殊目的，利用不同国家（地区）税收制度以及税收管理水平等差异，在关联企业之间不按照正常交易原则进行转让定价，从而转移利润的行为已经引起各东道国的高度重视。

中国的反避税工作虽于80年代启动，经过十几的摸索，真正构建起较为完备的反避税体系，则是在国家税务总局《特别纳税调整实施办法（试行）》正式出台后。

可以说，在该《办法》出台之前，我们在处理转让定价事件时，往往是用反避税这一提法，而如今更多时候，更多场合我们会选择用特别纳税调整一词取而代之。

这一转变，不仅仅是税收法律制度的完善，恰恰也是税务机关职能向管理、服务、调查三位一体的新理念转型。

税务机关对企业关联交易转让定价的监管转型，即从过去单一的以审计调查为主的事后监督，向事前管理、事中引导、事后监督的模式转型，而要求企业准备转让定价同期资料则是税务机关加强事前管理工作的重要手段之一。

那么，哪些企业又应该准备同期资料呢？依照《办法》规定，除下列企业外，均应准备同期资料：一是年度发生关联购销金额（来料加工业务按年度进出口报关价格计算）在2亿元人民币以下且其他关联交易金额（关联融通资金按利息收付金额计算）在4000万人民币以下，上述金额不包括年度内执行成本分摊协议或预约定价安排所涉及的关联交易金额；二是关联交易属于执行预约定价安排所涉及的范围；三是外资股份低于50%且仅于境内关联方发生关联交易。

但是，如果企业曾被税务机关转让定价调整，且处于跟踪管理期的，或是当年签署了成本分摊协议的，亦或是税法特别规定的，则不属于上述免予准备的范围，也应必须准备同期资料。

一、同期资料准备的内容同期资料又称同期文档，同期证明文件，是指根据各国和地区的相关税法规定，纳税人对于关联交易发生时按时准备、保存、提供的转让定价相关资料或证明文件。

同期资料准备、保存、提供是企业转让定价文档的基础。

具体而言，同期资料准备是企业把实际发生的与关联企业间交易中产生的资料采用恰当的方式方法进行整理，以书面的形式纪录并加以存档，“同期”是指保存的资料与发生的关联交易的时间一致，必须在一个税务年度里记录该年度的关联定价方法，同期资料内容由组织结构，生产经营情况，关联交易情况，可比性分析，转让定价方法的选择与使用五部分组成。

它有三个方面的特点，一是同期资料信息量大，涉及面广；二是同期资料的各部分内容均有内在连贯性，是具有逻辑关系的整体分析，而非相互割裂的五个单独说明；三是同期资料分析内容多于事实陈述内容。

二、同期资料准备的意义随着《办法》的发布实施，我国才真正形成了较全面的反避税法律框架和管理指南，而在之前，跨国企业在中国避税基本上是零风险或负风险，税务机关调查反避税案件时多是采取隔墙砸砖的方式，砸到谁算谁，因为缺少相应的处罚机制，即使最终被税务部门采取转让定价调查，受调查企业也只会补缴税款了事，违法成本极低。

现在，《办法》中对特别纳税调整事项的管理做出了详细的规定，同时还正式确立了我国转让定价同期资料准备制度，这意味着提供同期资料已经成为纳税人的法定义务，为税务机关检查企业转让定价问题提供了程序上的指导，转让定价处罚机制的确立则强化了企业加强风险管理的意义。

可见，准备同期资料对税企是双赢的。

对税务机关而言，企业准备的转让定价同期资料文档可以协助税务人员评估和检查企业在转让定价中存在税务违规的可能性，检查企业是否存在转让定价行为并可作为是否应进行纳税调整的初步依据。

因为税务机关面对跨国企业错综复杂的关联交易，很难做到一一搜集论据，而企业作为转让定价的决策者，拥有完整的转让定价相关资料，比起税务人员，更加清楚其关联交易价格，费用是否符合独立交易原则。

推行举证责任倒置，则有利于提高税务行政效率，凸显税法的权威性。

对企业而言，如果企业能够以详实的同期资料证明其在关联交易中所使用的定价制度，定价方法以及定价理由符合独立交易原则，那么税务机关在转让定价调查及调整中很可能接受企业使用的转让定价，做出有利于企业的转让定价调查结论，对企业长期的隐含利益是不容忽视的。

准备同期资料文档，突显企业制定和执行符合独立交易原则的转让定价的意愿，尽管税法规定准备同期资料是法定义务，但是从企业必须做到愿意做，正是说明了同期资料准备是企业价格管理真正需要的，从税法角度去制订全球交易价格，不失为一种好的举措。

三、同期资料准备的难点（一）转让定价方法的选择在企业同期资料准备中，大部分财务人员和管理人员最难处理的莫过于转让定价方法如何选择和应用分析。

从目前企业的经营、财务控制、管理模式来看，企业存在关联交易的类型主要有五大类：有形资产的购销、转让和使用引发的关联方交易，无形资产的转让和使用引发的关联方交易，企业融通资金引发的关联方交易，相互提供劳务引发的交易等。

在同期资料准备中，我们需要依据关联交易类型，进行可比因素分析，然后按照转让定价方法适用的顺序选择最优。

然而，在笔者实际工作中发现，首先，同期资料准备工作在企业眼中却是一个包袱，因为税法规定达到要求必须准备同期资料，而许多企业在年度所得税申报时仅提供年度关联业务往来报告表，并没有按要求准备同期资料，而是等到税务局通知时才疲于应付；其次，企业人员素质差异较大，对同期资料准备水平相差甚远，对转让定价的方法选择过分迷信BVD公司的OSIRIS数据库，没有实际考虑自身交易类型所适用的转让定价方法，一味套用交易净利润法中贝里比率、资产收益率、销售利润率、完全成本加成率，然后又将对应比率框定在可比公司四分位区间内就认为是一份合格的同期资料，这样的转让定价方法是有失偏颇的；最后，在选择转让方法时，没有考虑到企业的类型，根据企业的功能风险分析，可以分为来料加工商，单一功能或合约制造商，特许制造商，全功能制造商等。

我们选择每一种转让定价方法时，都是建立了企业功能风险定位之上的，如果企业所取得的利润与承担的功能风险不配比，用转让定价方法去调整利润，选择一种合适的转让定价方法，自然要求对企业类型准确定位。

二二二可比性因素分析的考虑可比性分析是税务机关进行特别纳税调查的重点和难点，同样也是企业提供同期资料，证明自身交易是否符合独立交易原则的关键所在，企业的准备，包括文本分析材料和表格对比分析。

但是，实践中，许多企业可比性分析缺少文本分析材料，可比公司功能、资产和风险分析表格也只是流于形式。

选用合理的转让定价方法必须进行可比性分析，这是因为独立交易原则的应用通常建立在对关联（受控）交易条件和非关联（独立）交易条件的比较基础上。

进行可比性分析的难点在于如何获取充分可靠的可比信息资料，以及如何对关联交易与非关联交易之间存在的实质性差异进行合理调整，由于目前中国缺少统一的行业信息数据库和经济师分析团队，企业想取得可靠的可比信息资料不易，同时又缺乏调整关联交易与非关联交易数据差异的经验，使得开展可比性分析难上加难。

在进行可比性分析时，企业对自身存在的独立第三方交易信息未予以足够的分析。

从转让定价的发展来看，企业内部的可比性分析一直为关注点之一，传统的可比非受控价格法更是以该类信息为比较的重点之一。

因此，企业应对此类信息进行必要的分析说明，如有差异产生，则应重点阐述差异的原因和理由。

从实践看来，不少企业在准备转让定价同期资料时根本不重视差异的调整，在进行可比性分析时，明明发现差异的产生与企业承担的功能风险存在明显不匹配的现象，却依然不做调整或给予合理说明，这将在很大程度影响可比性分析。

从我个人角度来看，该类现象的产生更多的在于企业对差异调整的理论性把握不足。

（三）定性、定量分析的结合不易根据《企业功能风险分析表》撰写功能风险分析时，不少企业更侧重于定性的说明，几乎很少提供事实数据的定量说明。

该问题一则是由于企业对功能风险分析表的填制敷衍了事，越是简单化的内容与表格形式，企业越是依赖；二则是企业单独很难做好定量分析，定量分析是依据统计数据，建立数学模型，并用数学模型计算出分析对象的各项指标及其数值的一种方法。

它需要经济分析师团队使用数学模块对公司可量化数据进行分析，通过分析对各个公司经营给予评价并做出量化指标。

因此单凭一家企业的力量，要做好定量分析是值得商榷的。

那么，一份好的同期资料是需要自行补充、修正各类功能风险的定量说明，或者补充一定的文字及其他数据、资料证明的。

四、同期资料准备的几点建议（一）增强转让定价方法可操作性进一步完善转让定价的调整方法。

对各种调整方法要进一步细化，增加对各种方法实际内容的规定，详细说明各种方法的适用条件、适用范围、调整方式及优缺点等，可列明计算公式，并列举一些转让定价调整的法定范围，增强可操作性。

现行的转让定价方法可以分为价格法和利润法，价格法包括可比非受控法，成本加成法，再销售价格法，利润法包括交易净利润法，利润分割法等。

根据规则只有在价格法不能适用时，才可采用其它合理的替代方法，如利润法中的交易净利润法，利润分割法等，因此在日常工作中，我们只是出于自身的便利而随意选择转让定价方法是错误的，在转让定价方法的选择我们应该遵循先后顺序，首先应该要根据产品的可比性，采用可比非控价格法，这一方法优先选择，可以适用于所有类型的关联交易；其次，再用成本加成法，如果可能的话，尽量在本国寻找可比非关联交易成本加成率，利用公允成本推算出销售价格，当然选用此方法时应该注意我们是忽视了市场竞争和供求关系对价格的影响因素的；再次，如果上两种方法不适用，可以选择再销售价格法，这里是从销售价格公允来调整采购成本的，而且有一点特别要注意的是适用于不承担广告宣传费的商业企业，如果以前同期资料没有留意这个特殊之处，就很有必要调整了；最后，如果这些价格法都不适用的话，我们才可以选择利润法，不能一开始就把同期资料的责任绑定在OSIRIS数据库和Ownership股权结构等数据库上。

而且，当我们选用常用的交易净利润法时，对各个率的选择要根据企业的功能类型做好选择，比如：贝里比率适用于分销商，资产收益率适用于来料加工商，销售利润率适用于特许制造商，完全成本加成率适用于合约制造商等。