财政学 第十章 税收制度

第十章税收制度该章主题是阐述税收制度的基本原理，核心问题是我国税收制度的现状。

具体来说，需要掌握和理解以下问题：1、理解商品课税的特征、功能和种类；2、了解我国商品课税的主要税种；3、理解所得课税的特征、功能和种类；4、了解我国所得课税的主要税种；重点、难点：商品课税的特征和功能所得课税的特征、功能和种类增值税营业税企业所得税个人所得税第一节商品课税一、（重点）商品课税是泛指所有以商品为征税对象的税类。

就我国现行税制而言，包括增值税、营业税、消费税、土地增值税、关税及一些地方性工商税种。

同其他税类对比而言，商品课税有下述四方面的特征。

1、课征普遍商品课税以商品交换并形成销售收入为前提。

在现代社会中，商品是社会生产、交换、分配和消费的对象，商品生产和商品交换是社会生产的主要形式，对商品的课税自然是最具普遍性的税类。

2、以商品和非商品的流转额为计税依据这里的商品流转额指商品销售的收入额，非商品流转额指交通运输、邮政通讯以及各种服务性行业的营业收入。

由于商品课税以流转额为计税依据，在税率既定的前提下，税额大小直接依存于商品和劳务价格的高低及流转额的多少，而与成本和费用水平无关。

根据商品课税的这一特征，又被称为流转课税。

3、实行比例税率除少数税种实行定额税率外，适用比例税率制，是商品税类的一个重要特征。

4、计征简便以流转额为计税依据，与商品成本和盈利水平无关，又是实行比例税率，所以计税征税都十分简便。

商品课税的优点是税源充裕，课征方便，并可以抑制消费，增加储蓄和投资，有利于经济发展。

但正如前面指出的，由于商品课税与商品价格相联系，在国内会干扰市场运行并形成分配不公，在国际间会阻碍资金、劳动力和商品的自由竞争和流动。

总之，商品课税是特征鲜明、功能突出，缺陷也明显的一个税类。

在税收实践中，必须扬其长而避其短，这也正是我国商品课税制度建设中应遵循的基本原则。

二、我国现行商品税的主要税种：（一）增值税：顾名思义，增值税是就商品价值中增值额课征的一个税种，它是我国商品课税体系中的一个新兴税种。

增值税始建于法国，以后在西欧和北欧各国迅速推广，现在已成为许多发达国家和发展中国家广泛采用的一个国际性税种。

1、增值税概述（重点）（1）增值额的特点和优点：增值额的最大特点是在就一种商品多次课征中避免重复征税。

这一特点适应社会化大生产的需要，在促进生产的专业化和技术协作，保证税负分配相对公平等方面，有较大功效，增值税还有其他一些优点：◆增值税采取道道课税的课征方式，并以各企业新创造的价值为计税依据，可以使各关联企业在纳税上互相监督，减少乃至杜绝偷税漏税。

因为上游企业漏税必然使下游企业多纳税，在经济利益原则驱使下，下游企业必然主动监督上游企业的纳税情况。

◆增值税的课征与商品流转环节相适应，但税收额的大小又不受流转环节多少的影响。

◆企业的兼并和分解都不影响增值税额，可以保证收入的稳定。

◆对于出口需要退税的商品可以实行“零税率”，将商品在国内已缴纳的税收一次全部退还给企业，比退税不彻底的一般流转税更能鼓励外向型经济的发展。

（2）增值税的类型：一般而言，增值税的计税依据是商品和劳务价款中的增值额，但各国的增值税制度对购进固定资产价款的处理有所不同，据此增值税可分为三种类型：◆生产型增值税。

不准许抵扣任何购进固定资产价款，就国民经济整体而言，计税依据相当于国民生产总值，称为生产型增值税；◆收入型增值税。

只准许抵扣当期应计入产品成本的折旧部分，就国民经济整体而言，计税依据相当于国民收入，称为收入型增值税；◆消费型增值税。

准许一次全部抵扣当期购进的用于生产应税产品的固定资产价款，就国民经济整体而言、计税依据只包括全部消费品价值，称为消费型增值税。

由于计税依据有差别。

因而不同类型增值税的收入效应和激励效应是不同的。

从财政收入着眼，生产型增值税的效应最大，收入型增值税次之，消费型增值税最小；从激励投资着眼，则次序相反，西方国家采用生产型增值税者较少，普遍采用后两种类型。

（3）增值税的计征方法：从理论上讲，有三种计征方法：◆加法：将纳税单位纳税期内新创造的价值（如工资、利润、利息和其他增值项目）逐项相加作为增值额，然后按适用税率求出增值税额。

◆减法：从企业单位纳税期内的销售收入额减去法定扣除额（如原材料、燃料、动力、零配件等）后的余额，作为增值额。

◆扣税法：不直接计算增值额，而是从按销售收入额计算的税额中，扣除法定外购商品的已纳税金，以其余额作为增值税应纳税额。

在实践中，由于“加法”计算复杂，误差较大，很少有哪个国家采用。

2、我国现行的增值税制度。

在1994年全面改革工商税制时，增值税被列为改革的核心内容。

现行的《增值税暂行条例》包括以下几项主要内容：（1）增值税的征收范围。

包括生产、批发、零售和进口商品及加工、修理修配、从征收范围的变化来看，包括改革前缴纳增值税和产品税的工业产品，缴纳营业税的商业批发、零售和公用事业中的水、电、热、气等。

（2）增值税的纳税义务人。

是所有销售应税货物和提供应税劳务的工商企业及其他单位和个人。

原缴纳工商统一税的外商投资企业，因已通过法律程序废止工商统一税，也属于增值税的纳税人。

（3）增值税税率采取一档基本税率和一档低税率的模式。

基本税率为17％，低税率为13％。

除条例规定的适用低税率的五类商品外，其他应税产品和劳务均适用基本税率。

对出口商品实行零税率，即出口商品不但不必纳税，而且在报关出口后可以退还已缴纳的全部税款。

（4）实行价外计算办法。

现行的增值税则实行价外税，并以不含税价格作为计税依据，在零售以前各环节销售商品时，专用发票上要求分别填写税金和不含税金的价格。

在零售环节，消费者购买的商品为自己使用，已不存在税款抵扣问题，为了照顾我国广大消费者的习惯心理，零售环节的价、税仍实行合一的办法。

（5）按购进扣税法计算应纳税额，实行根据发货票注明税金进行税款抵扣制度。

应纳税额＝当期销项税额一当期进项税额，销项税额=销售额*税率。

准予从销项税额中抵扣的进项税额为下列扣税凭证上注明的增值税额：从销售方取得的增值税专用发票上注明的税额；从海关取得的完税凭证上注明的税额。

购进免税农业产品原材料准予按10％的扣除率计算扣除税额。

外购的资本性固定资产中所含的税款，计算应纳税额时不得扣除，因而我国现行的增值税属于生产型增值税。

（6）对年销售收入小于规定的额度且会计核算不健全的小型纳税人，实行简易征收办法。

商业企业属于小规模纳税人的适用6％的征税率。

商业企业以外的其他企业属于小规模纳税人的适用4％的征税率。

（7）按规范化办法计算纳税的增值税纳税人要进行专门的税务登记，并使用增值税专用发票，以便建立纳税人购销双方进行交叉审计的稽核体系，增强增值税自我制约偷漏税和减免税的内在机制。

（二）现行消费税消费税的课税对象是消费品的销售收入，是1994年工商税制改革中新设置的一种商品课税。

凡从事生产和进口应税消费品的单位和个人均为消费税的纳税人。

在对商品普遍征收增值税的基础上。

选择少数消费品再征收一道消费税，主要是为了调节消费结构，引导消费方向，保证国家财政收入。

对烟、酒、汽油等消费品实行高税率或单独设置税种课以较重的税收，是国际上普遍的做法。

消费税征收范围的选择主要考虑以下几方面的因素：一是流转税制格局调整后税收负担下降较多的产品；二是非生活必需品中一些高档、奢侈的消费品；三是从保护身体健康、生态环境等方面的需要出发，不提倡也不宜过度消费的某些消费品；四是一些特殊的资源性消费品。

在种类繁多的消费品中，征收消费税的为数极少。

《消费税暂行条例》中，确定征收消费税的品目有11个，包括：烟、酒、化妆品、护肤护发品、贵重首饰、汽油、柴油、汽车轮胎、摩托车、小汽车、烟花爆竹等。

消费税采取从价定率和从量定额两种征税办法。

从价定率的办法是指根据商品销售价格和税法规定的税率计算征税，例如，甲类卷烟的应纳税额=销售额×45%；从量定额的办法是指根据商品销售数量和税法规定的单位税额计算征税，例如，汽油的应纳税额=销售数量（升）×0.2元。

同时，对粮食白酒、薯类白酒、卷烟采用从价定率和从量定额混合计算方法，其应纳税额=应税销售数量×定额税率+应税销售额×比例税率。

消费税实行价内征收的办法。

从价定率征收，以含有消费税税金而不含增值税税金的消费品价格为计税依据。

消费税从理论上说最终是由消费者负担的，但为了减少纳税人的数量，从而降低征收费用，防止税款流失，消费税的纳税环节确定在生产环节。

（三）现行营业税营业税是以纳税人从事经营活动的营业额（销售额）为课税对象的税种，属于商品课税的范畴，其主要特点是计算征收较为简便。

我国原工商税制中有营业税这个税种，这次税制改革对其予以保留，同时进行了适当的调整和改革。

根据1994年工商税制改革的布局，规范化的增值税将扩大征税范围，在工业生产和流通领域普遍实行，原来征收营业税的一些行业，包括商品批发、零售和公用事业中水、电、热、气的销售等，要改为征收增值税，未改征增值税的行业继续征收营业税。

改革后的营业税的征税范围可以概括为提供劳务和销售不动产两种经营行为。

具体他讲，营业税共设置了九个征税项目：1、交通运输业。

征税范围包括陆路、水路、航空、管道运输及装卸搬运。

2、建筑业。

征税范围包括建筑、安装、修缮、装饰及其他工程作业。

3、邮电通信业。

征税范围包括邮政、电报、电话、报刊发行等。

4、文化体育业。

征税范围包括文化活动、艺术表演、体育比赛等。

5、金融保险业，征税范围包括金融、保险、典当等。

6、服务业。

征税范围包括代理业、旅店业、饮食业、旅游业、仓储业、租赁业、广告业及其他服务业。

7、转让无形资产，征税范围包括转让土地使用权、专利权、非专利技术、商标权（著作权，商誉等。

8、销售不动产。

征税范围包括销售建筑物及其他土地附着物。

9、娱乐业。

征税范围包括歌厅、舞厅、卡拉OK歌舞厅、音乐茶座、台球、高尔夫球、保龄球、游艺等。

凡从事上述经营活动的单位和个人均为营业税的纳税人。

营业税设置了四档税率：交通运输业、建筑业、邮电通信业、文化体育业税率为3％；服务业、转让无形资产、销售不动产税率为5％；金融保险业自1997年1月1日至2000年12月31日止统一执行8%的税率，从2001年起，每年下调1个百分点，分3年将金融保险业的税率从8%降低到5%；娱乐业多属于高消费的范围，一律按20％的税率征收。

营业税应纳税额的一般计算公式为：应纳税额＝营业额（销售额）×税率第二节所得课税一、所得课税的特征和功能（重点）（一）所得课税的特点1、所得课税的特征和优点（1）税负相对公平、所得课税是以纯收入或净所得为计征依据，并一般实行多所得多征、少所得少征的累进征税办法，合乎量能课税的原则。