外币、外币报表折算与合并报表

外币会计：外币账户期末调整期末，将所有外币货币性项目的余额，按照期末即期汇率折算为人民币金额，与账户原人民币金额的差额，记入“财务费用——汇兑差额”等科目。

【例题】中天公司外币业务按发生时的即期汇率折算，某年5月初外币账户余额如下表所示：该公司5月份发生的有关外币业务如下：①5月5日出口商品一批，价款30 000美元，款项尚未收到，当日即期汇率为1美元=7.6元人民币。

②5月10日从中国工商银行取得短期借款10 000美元，当日即期汇率为1美元=7.4元人民币。

③5月12日偿还上月欠中国银行短期借款20 000美元，当日即期汇率为1美元=7.8元人民币。

5月31日即期汇率为1美元=7元人民币。

美元均通过公司的银行存款美元户存取。

【要求】对上述外币业务进行账务处理，月末计算汇兑损益并进行账务处理（汇兑损益计入财务费用）。

①5月5日出口商品借：应收账款——美元（30 000美元）228 000贷：主营业务收入228 000②5月10日取得借款借：银行存款——美元（10 000美元） 74 000贷：短期借款——美元（10 000美元） 74 000③5月12日偿还借款借：短期借款——美元（20 000美元）150 000财务费用——汇兑差额 6 000贷：银行存款——美元（20 000美元）156 000期末汇兑损益的计算——简便方法：T形账户法。

A、应收账款期末调整（T形账户法）第一步，建T形账户。

先将“应收账款——美元户”的期初余额（包括人民币余额和美元余额）记入账户，再逐笔查找所有分录，将该科目的金额（人民币金额连同美元金额）记入账户，然后分别结出人民币余额和美元余额。

应收账款期末调整第二步，计算科目余额调整数（即汇兑损益）调整数=外币余额×期末汇率-人民币余额应收账款调整额=50 000×7-378 000=-28 000第三步，做分录。

调整数若为正数，则表示应调增该科目的余额（根据科目性质，资产类科目调增记借方，负债类科目调增记贷方）；调整数若为负数，则表示应调减该科目的余额（根据科目性质，资产类科目调减记贷方，负债类科目调减记借方）。

“应收账款”应调减，资产减少应记在贷方：借：财务费用——汇兑差额28 000贷：应收账款——美元28 000注：资产减少（或财务费用借方）为汇兑损失。

B、短期借款期末调整调整额=20 000×7-149 000=-9 000“短期借款”应调减，负债减少应记在借方：借：短期借款——美元9 000贷：财务费用——汇兑差额9 000注：负债减少（或财务费用贷方）为汇兑收益。

C、外币银行存款期末调整调整额=0-（-7 000）=7 000“银行存款”外币余额为0，人民币余额也应为0，即应转销人民币余额：借：银行存款——美元7 000贷：财务费用——汇兑差额7 000注：当人民币余额出现在反方时，应按负数计算。

D、期末调整汇总注意：外币余额为零时是特例。

外币余额为零，即意味着该外币账户期末无余额，最终要保留的人民币余额也应为零，因此要把账上现存的人民币余额反向冲销。

将前述单笔分录汇总成一笔调整分录：借：银行存款——美元 7 000短期借款——美元 9 000财务费用——汇兑差额12 000贷：应收账款——美元28 000即，期末汇兑损失为12 000元。

外币报表：境外经营财务报表的折算（一）折算方法1.资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率（现行汇率）折算；所有者权益项目，采用发生时的即期汇率累计折算（股本和资本公积采用历史汇率折算累计，盈余公积和未分配利润采用利润表折算汇率折算累计）。

外币报表折算差额=（资产人民币金额-负债人民币金额）-所有者权益（股本+资本公积+盈余公积+未分配利润）的人民币金额外币报表折算差额，在资产负债表的“未分配利润”项目下面列示。

2.利润表项目，采用交易发生日的即期汇率（历史汇率）或即期汇率的近似汇率（平均汇率）折算。

3.所有者权益变动表项目，“（一）净利润、（四）利润分配”等项目比照利润表项目的折算汇率；“（二）其他综合收益、（三）所有者投入和减少资本、（五）所有者权益内部结转”等项目比照资产负债表所有者权益项目的折算汇率。

教材【例20-15】国内甲公司的记账本位币为人民币，该公司仅有一全资子公司乙公司，无其他境外经营。

乙公司设在美国，自主经营，所有办公设备及绝大多数人工成本等均以美元支付，除极少量的商品购自甲公司外，其余的商品采购均来自当地，乙公司对所需资金自行在当地融资、自担风险。

因此，根据记账本位币的选择确定原则，乙公司的记账本位币应为美元。

20×7年12月31日，甲公司准备编制合并财务报表，需要先将乙公司的美元财务报表折算为人民币表述。

乙公司的有关资料如下：20×7年12月31日的即期汇率为1美元=7.7元人民币，20×7年的平均汇率为l美元=7.6元人民币，股本为500万美元，发生日的即期汇率为1美元=8元人民币，折算为人民币4 000万元，累计盈余公积为50万美元，折算为人民币405万元，累计未分配利润为120万美元，折算为人民币972万元，乙公司在20×7年末提取盈余公积70万美元。

乙公司相关利润表、资产负债表、所有者权益变动表的编制分别如表20—2、表20—3、表20—4所示。

表20-1 利润表乙公司（20×7年）单位：元表20—2 所有者权益变动表编制单位:乙公司20×7年度单位:元表20—3 资产负债表编制单位:乙公司（20×7年12月31日）单位:元本例中，利润表项目采用的是平均汇率折算，资产和负债项目采用资产负债表日即期汇率折算。

外币报表折算差额的计算方法：第一步，计算所有者权益的人民币金额。

所有者权益人民币金额=资产人民币金额1 700×7.7-负债人民币金额750×7.7=资产13 090-负债5 775=7 315第二步，计算外币报表折算差额。

外币报表折算差额=所有者权益人民币金额7 315-人民币（股本4 000+资本公积0+盈余公积937+未分配利润2 568）=-190注意：四个所有者权益项目都是多次折算累计形成的，并不是使用某一单个折算汇率折算所得。

（二）特殊项目的处理1.少数股东应分担的外币报表折算差额，并入少数股东权益列示于合并资产负债表。

2.实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目产生的汇兑差额的处理。

其含义为：假定母公司记账本位币为人民币，境外子公司记账本位币为美元。

母公司对境外子公司出借的款项（实质上构成对子公司的净投资），存在两种情况：一是出借美元；二是出借第三币种，如欧元。

应区分两种情况处理。

（1）出借款项的账务处理①母公司借：长期应收款——美元或欧元贷：银行存款——美元或欧元②子公司美元情况下（对子公司而言是本位币）：借：银行存款贷：长期应付款欧元情况下：借：银行存款——欧元贷：长期应付款——欧元（2）期末汇率调整①母公司借：长期应收款——美元或欧元贷：财务费用——汇兑差额②子公司若是美元，则无需进行期末汇率调整。

若是欧元，则期末应汇率调整：借：财务费用——汇兑差额贷：长期应付款——欧元（3）合并报表抵消分录美元情况下：（按母公司美元差额）借：财务费用——汇兑差额贷：外币报表折算差额欧元情况下：（按母公司欧元差额与子公司欧元差额的合并数）借：财务费用——汇兑差额贷：外币报表折算差额【例题】中天公司拥有境外子公司A公司70%的股权，中天公司和A公司的记账本位币分别是人民币和美元，对外币业务按交易发生时的即期汇率折算。

2008年7月1日，中天公司向A公司借出200万美元，实质上构成对其净投资，当日的即期汇率为1美元=人民币7.5元。

2008年12月31日，即期汇率为1美元=人民币7元。

【要求】完成母子公司相关账务处理和合并报表的抵销（单位：万元）。

『答案』母公司的账务处理①2008年7月1日母公司出借款项借：长期应收款——美元（200万美元） 1 500贷：银行存款——美元（200万美元） 1 500②2008年12月31日母公司期末汇率调整调整额=200×7-1 500=-100借：财务费用——汇兑差额100贷：长期应收款——美元100子公司的账务处理①2008年7月1日子公司收到款项借：银行存款200贷：长期应付款200②2008年12月31日子公司无需进行汇率调整。

合并报表抵销分录为：借：外币报表折算差额（人民币）100贷：财务费用——汇兑差额100【例题】中天公司拥有境外子公司A公司70%的股权，中天公司和A公司的记账本位币分别是人民币和美元，对外币业务按交易发生时的即期汇率折算。

2008年7月1日，中天公司向A公司借出200万欧元，实质上构成对其净投资，当日的即期汇率为1欧元=人民币12元，1欧元=美元1.6元。

2008年12月31日，即期汇率为1欧元=人民币10.5元，1欧元=1.5美元，1美元=人民币7元。

【要求】完成母子公司相关账务处理和合并报表的抵销（单位：万元）。

『答案』（1）母公司的账务处理①2008年7月1日母公司出借款项借：长期应收款——欧元（200万欧元） 2 400贷：银行存款——欧元（200万欧元） 2 400②2008年12月31日母公司期末汇率调整调整额=200×10.5-2 400=-300（万元）借：财务费用——汇兑差额300贷：长期应收款——欧元300（2）子公司的账务处理①2008年7月1日子公司收到款项借：银行存款——欧元（200万欧元） 320贷：长期应付款——欧元（200万欧元）320②2008年12月31日子公司进行汇率调整调整额=200×1.5-320=-20（万美元）借：长期应付款——欧元20贷：财务费用——汇兑差额20（3）合并报表抵消分录母公司期末汇兑损失为300万元人民币；子公司期末汇兑收益为20万美元，折合人民币为140（20×7）万元人民币。

二者抵销后的差额为汇兑损失160万元人民币。

合并报表抵消分录为：借：外币报表折算差额（人民币）160贷：财务费用——汇兑差额160合并报表：外币折算合并报表【例题】甲公司以人民币为记账本位币， 2008年有以下业务：（1）2008年1月1日通过股权交易以20000万元人民币从乙公司原股东处购入乙公司80%的股权，成为乙公司的母公司。

乙公司为境外注册公司，确定的记账本位币为美元，当日乙公司可辨认净资产公允价值3200万美元（与账面价值相等），折合人民币23680万元。

乙公司股本为3000万美元，折合人民币22200万元，未分配利润为200万美元，折合人民币1480万元。