CPA考试会计科目学习笔记-第十六章债务重组03知识讲解

第十六章债务重组（三）

第二节债务重组的会计处理

三、修改其他债务条件

（一）债务人的会计处理

借：应付账款等

贷：应付账款——债务重组（公允价值）

预计负债

营业外收入——债务重组利得

上述或有应付金额在随后会计期间没有发生的，企业应当冲销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。

或有应付金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应付金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。

（二）债权人的会计处理

借：应收账款——债务重组（公允价值）

坏账准备

营业外支出——债务重组损失（借方差额）

贷：应收账款等

资产减值损失（贷方差额）

修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，债权人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。只有在或有应收金额实际发生时，才计入当期损益。

【例题】A公司2014年1月1日与B公司进行债务重组，A公司应收B公司账款120万元，已提坏账准备30万元。协议规定，豁免20万元，剩余债务在2014年12月31日支付。但附有一条件，若B公司在2014年度获利，则需另付10万元。B公司认为2014年很可能获利。

1.B公司（债务人）：

（1）2014年1月1日

借：应付账款 120

贷：应付账款——债务重组 100

预计负债10

营业外收入10（2）2014年12月31日

若B公司2014年获利

借：应付账款——债务重组 100预计负债10贷：银行存款 110若B公司2014年未获利

借：应付账款——债务重组 100贷：银行存款 100借：预计负债10贷：营业外收入10 2.A公司（债权人）：

（1）2014年1月1日

借：应收账款——债务重组 100坏账准备30贷：应收账款 120资产减值损失10（2）2014年12月31日

若B公司2014年获利

借：银行存款 110贷：应收账款——债务重组 100营业外收入10若B公司2014年未获利

借：银行存款 100贷：应收账款——债务重组 100

【例题•单选题】M公司销售给N公司一批商品，价款100万元，增值税税额17万元，款未收到。因N公司资金困难，已无力偿还M公司的全部货款，经协商，20万元延期收回，不考虑货币时间价值，剩余款项N公司分别用一批材料和长期股权投资予以抵偿。已知，原材料的账面余额25万元，已提存货跌价准备1万元，公允价值30万元，长期股权投资账面余额42.5万元，已提减值准备2.5万元，公允价值45万元。N公司应该计入营业外收入的金额为（）万元。

A.16

B.16.9

C.26.9

D.0

【答案】B

【解析】应计入营业外收入的金额=117-20-（30×1.17+45）=16.9（万元）。

【教材例16-2】甲公司20×7年12月31日应收乙公司票据的账面余额为65 400元，其中，5 400元为累计未付的利息，票面年利率4%。由于乙公司连年亏损，资金周转困难，不能偿付应于20×7年12月31日前支付的应付票据。经双方协商，于20×8年1月5日进行债务重组。甲公司同意将债务本金减至50 000元；免去债务人所欠的全部利息；将利率从4%降低到2%（等于实际利率），并将债务到期日延至20×9年12月31日，利息按年支付。该项债务重组协议从协议签订日起开始实施。甲、乙公司已将应收、应付票据转入应收、应付账款。甲公司已为该项应收款项计提了5 000元坏账准备。

（1）乙公司的账务处理：

①计算债务重组利得：

应付账款的账面余额65 400

减：重组后债务公允价值50 000

债务重组利得15 400

②债务重组时的会计分录：

借：应付账款65 400

贷：应付账款——债务重组50 000

营业外收入——债务重组利得15 400

③20×8年12月31日支付利息：

借：财务费用 1 000

贷：银行存款 1 000（50 000×2%）④20×9年12月31日偿还本金和最后一年利息：

借：应付账款——债务重组50 000财务费用 1 000

贷：银行存款51 000（2）甲公司的账务处理：

①计算债务重组损失：

应收账款账面余额65 400

减：重组后债权公允价值 50 000

差额 15 400减：已计提坏账准备 5 000

债务重组损失10 400

②债务重组日的会计分录：

借：应收账款——债务重组50 000营业外支出——债务重组损失10 400

坏账准备 5 000

贷：应收账款65 400③20×8年12月31日收到利息：

借：银行存款 1 000贷：财务费用 1 000（50 000×2%）④20×9年12月31日收到本金和最后一年利息：

借：银行存款 51 000贷：财务费用 1 000应收账款 50 000

四、以上三种方式的组合方式

（一）债务人的会计处理

债务重组以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的，债务人应当以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，再按照债务人修改其他债务条件的规定进行会计处理。

（二）债权人的会计处理

债务重组采用以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的，债权人应当依次以收到的现金、接受的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面余额，再按债权人修改其他债务条件的规定进行会计处理。

【相关链接】上市公司2008年报工作中应注意的会计问题：关于债务重组收益确认问题

（1）A公司在重组过程中，控股股东收购ZG银行对A公司的债权后，豁免了A公司的债务。该行为从经济实质上判断是控股股东的资本性投入，应将豁免债务全额计入所有者权益（资本公积）。

（2）某上市公司以零价格向公司实际控制人HY集团转让其全部资产与负债，出售资产（含负债）的评估净额为-29 472.71万元。该行为从经济实质上判断是控股股东对企业的资本性投入，该上市公司应将相关利得计入所有者权益（资本公积）。

【例题】甲公司为上市公司，该公司内部审计部门在对其2013年度财务报表进行内审时，对以下交易或事项的会计处理提出疑问：

（1）2013年9月30日，甲公司应收乙公司账款余额为150万元，已提坏账准备20万元，因乙公司发生财务困难，双方进行债务重组。2013年10月10日，乙公司用一批产品抵偿债务，该批产品不含税公允价值为100万元，增值税税额为17万元。甲公司为取得该批产品支付途中运费和保险费2万元，甲公司将该批产品作为库存商品核算，甲公司没有另向乙公司支付增值税。

甲公司相关会计处理如下：

借：库存商品 115

应交税费——应交增值税（进项税额）17

坏账准备20

贷：应收账款 150

银行存款 2

（2）2013年12月31日，甲公司应收丙公司账款余额为200万元，已提坏账准备60万元，因丙公司发生财务困难，双方进行债务重组，甲公司同意豁免丙公司债务100万元，剩