合并财务报表编制方法与特殊事项处理

合并财务报表编制方法与特殊事项处理

目录

1.集团内部债权债务的抵销

2.集团内部存货交易的抵销

3.集团内部固定资产交易的抵销

4.母公司对子公司长期股权投资与子公司所有者权益、利润分配的抵销

5.合并现金流量表项目的抵销

6.合并报表的编制技巧及附注的编制

合并报表的整体编制思路

合并报表是以纳入到合并范围的母子公司个别财务报表为基础，经母子公司个别财务报表数据汇总、抵销、合并财务报表层面视角差异转换调整以后，反映合并报表整体的财务状况和经营成果和现金流量。

合并报表数据=母子公司数据汇总+ 内部交易和内部往来抵销+视角差异转换调整

常见的合并报表层面需要进行视角差异转换的业务

合并财务报表包括：合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表主附表、合并所有者权益变动表及合并财务报表附注。合并所有者权益变动表也可以根据合并资产负债表和合并利润表进行编制。

会计实务中，有些单位的财务软件（用友、金蝶、浪潮等）里有合并报表模块，通过该模块来编制合并报表。模块能够进行母子公司报表数据汇总，每一笔内部交易的会计分录双方均勾选是否属于合并集团内部交易，据此生成抵销凭证。个别时候还需要通过手工编制或调整抵销凭证（例如：将母公司对子公司长投由成本法模拟为权益法）或编制中间过程的抵销表，然后由合并报表模块生成合并报表。但是复杂的合并报表业务往往需要手工编制抵销调整分录，因为模块只是简单的提取数据，所以实务中很多单位、会计师事务所还是用EXCEL合并报表工作底稿来编制合并报表。

编好合并报表抵销调整分录需要掌握“大局观”

编好合并报表抵销分录需要知道有哪些需要抵销

常用的抵销分录类型

1.内部债权与债务项目的抵销

2.存货内部交易的抵销（顺流、逆流、子公司之间销售）

3.内部固定资产\无形资产交易的抵销（顺流、逆流、子公司之间销售）

4.母公司长期股权投资与子公司所有者权益、利润分配的抵销

5.内部现金流量表项目的抵销

一、集团内部债权债务的抵销

合并报表集团内部债权合并报表集团内部债务应收账款应付账款

其他应收款其他应付款

预付账款预收账款

持有至到期投资应付债券

应收股利应付股利

应收利息应付利息

应收票据应付票据

其他流动资产-委托贷款短期借款

其他非流动资产-委托贷款长期借款

1.内部债权与债务项目的抵销，以应收账款、应付账款为例：

（1）首次编制合并财务报表（比较简单）

假定2015年内部应收账款、应付账款期末余额均为10000元，均为2015年首次发生。同时内部应收账款计提坏账准备500元（“坏账准备”全部由本期计提形成，坏账计提比例为：1年以内5%；1-2年10%；2-3年30%；3年以上100%）、以坏账准备为基础计提递延所得税资产125元。

合并财务报表工作底稿（假设仅有此笔抵销业务）

项目汇总抵销合并0-母公司1-子公司

资产负债表项目

应收账款9500 -9500

（-10000+500）

9500

（10000-500）

递延所得税资产125 -125 0 125

应付账款10000 -10000 0 10000

未分配利润375

利润表及利润分配表项目

营业收入

资产减值损失500 -500 0 500

利润总额500

所得税费用125

净利润375

原理解析：母公司与子公司、子公司相互之间因销售商品、提供劳务以及发生结算业务等原因产生的应收账款与应付账款、应收票据与应付票据、预付账款与预收账款、其他应收款与其他应付款、持有至到期投资与应付债券等项目。从企业集团整体角度来看，它只是合并集团内部资金的运动，既不能增加集团口径的资产，也不能增加集团口径的负债。为了消除合并底稿中个别资产负债表直接加总过程中带来的重复计算因素，在编制合并财务报表时应当将内部债权债务项目予以抵销。内部债权债务在抵销时，借方是债务，贷方是债权，只有这样才能将虚增的内部债权债务抵销。

（2）连续编制合并财务报表（滚动抵销略复杂，假定2016年末内部应收账款的期末余额变为20000元）

①内部应收账款、应付账款的期末余额抵销

（假定2016年集团内部应收账款的期末余额变为20000元，其中10000元账龄1年以内，另10000元账龄1-2年，坏账准备2016年末余额为=10000 ×5%+ 10000 ×10%=1500元，2016年坏账准备发生额=10000 ×5%+10000 ×（10%-5%）=500+500=1000元；递延所得税资产2016年期末余额=1500 ×25%=375元，递延所得税资产2016年发生额=375-125=250元，资产减值损失2016年发生额=1000元。抵销分录如下：

分录中年初未分配利润的理解: 上一年度的合并报表抵销的资产减值损失增加了上年的合并口径营业利润，从而增加了未分配利润，本年连续编制合并报表的时候是连续从个别报表中取数（合并工作底稿是采取先汇总各家公司个别报表数据然后再抵销的合并思路,同时合并底稿中除了有正常的资产负债表、利润表项目之外还要有利润分配表项目，年初未分配利润即是利润分配表的一个项目）。因为合并报表编制的思路不是调整账簿,仅是通过在合并报表工作底稿中编制抵销调整分录这种形式调整出合并集团报表数据），所以要连续调整本年年初的合并口径未分配利润。只有在工作底稿中通过抵销合并年初未分配利润这一分录保证本期期初未分配利润和上期期末的合并资产负债表和利润分配表中的未分配利润勾稽一致。

项目索引汇总数抵销数合并数母公司1-子公司a

资产负债表项目

未分配利润

利润表及利润分配表项目

净利润

加年初未分配利润

可供分配的利润

减：提取盈余公积

未分配利润

要和上期期末合并未分配利润勾稽，通过抵销分录