第4讲_或有事项,金融工具

第十三章或有事项

【考点1】或有事项的确认与计量

1.预期可能获得补偿作为资产单独确认必须有以下几个条件：

（1）相关义务已确认为预计负债；

（2）从第三方获得的补偿基本确定能够收到；

（3）通过“其他应收款”科目核算（即不能冲减原来的预计负债）；

（4）补偿金额不能超过确认的负债的账面价值。

【提示】资产的确认是以已确认的负债为前提。

基本账务处理：

借：其他应收款

贷：营业外支出

2.预计负债计量需要考虑的其他因素

（1）风险和不确定性

企业应当充分考虑与或有事项有关的风险和不确定性，既不能忽略风险和不确定性对或有事项计量的影响，也要避免对风险和不确定性进行重复调整，从而在低估和高估预计负债金额之间寻找平衡点。

（2）货币时间价值

预计负债的金额通常等于未来应支付的金额，但如果预计负债的确认时点距离实际清偿有较长的时间跨度，货币时间价值影响重大，则在确定预计负债的金额时，有必要考虑采用现值计量。

【链接】油气井或核电站等的弃置费用，应当按照未来应支付金额的现值确定。

（3）未来事项

企业应当考虑可能影响履行现时义务所需金额的相关未来事项，但不应考虑预期处置相关资产形成的利得。

4.资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核

企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核。有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整。相关会计处理：

借：管理费用、营业外支出等

贷：预计负债

或作相反会计分录。

【考点2】或有事项会计的具体应用

【考点3】重组义务

1.企业因重组而承担了重组义务，并且同时满足或有事项的三项确认条件时，才能确认预计负债。

2.重组义务的计量

企业应当按照与重组有关的直接支出确定预计负债金额。由于企业在计量预计负债时不应当考虑预期处置相关资产的利得和损失。

【提示】确认为预计负债，会计科目是预计负债或应付职工薪酬。

第十四章金融工具

【考点1】金融工具的概述

1.所有金融工具均由合同确定，非合同权利或义务不是金融工具。由政府法律规定导致的与所得税相关的资产和负债，不属于金融资产或金融负债，因为它并不是合同性的。

2.类似的，或有负债、或有资产等推定义务，也不是产生于合同，因此，不属于金融负债。

【考点2】金融资产的分类

（一）总体要求

企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资产划分为以下三类：（1）以摊余成本计量的金融资产；

（2）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

（二）需要注意的问题

1.购买可转债的金融工具类型，应分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

理由：该债券不符合本金加利息的合同现金流量特征，因为其回报与发行人的权益价值挂钩，包含了与基本借贷安排无关的合同现金流量风险敞口或波动性敞口，不满足合同现金流量特征。

2.企业与银行签订应收账款无追索权保理总协议，企业可以在需要时随时向银行出售应收账款。历史上该企业频繁向银行出售应收账款，且出售金额重大，上述出售满足金融资产终止确认条件的规定，应当分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

3.为专门出售而持有的应收账款，不以收取合同现金流量为目标，不满足划分为以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益金融资产的相关条件，因此将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

4.企业将应收票据以贴现或背书等形式转让并终止确认，且该类业务发生较为频繁、涉及金额也较大，企业管理该应收票据的业务模式可能不是以收取合同现金流量为目标，导致其持有的应收票据不应被划分为以摊余成本计量的金融资产。

【提示】在金融资产分类中，会同时存在两个以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的类别（简称为“债务工具”和“权益工具”），两者的主要区别是：

（1）“债务工具”类别在终止确认时，累计在其他综合收益的公允价值变动会重分类至当期损益；而“权益工具”类别除股利计入当期损益外，所有利得或损失均应计入其他综合收益，终止确认时也不能转至当期损益，而是转入留存收益。

（2）“债务工具”类别需要计提减值准备，而“权益工具”类别并无减值的要求，不需要计提减值准备。

【考点3】金融负债和权益工具的区分

（一）总体要求

1.金融负债和权益工具的区分，取决于发行金融工具的企业是否承担合同义务，而不取决于结算时企业交付现金还是自身权益工具。

2.权益工具强调的是剩余权益，划分为权益工具的条件十分严格，需要同时满足两个条件：能够无条件避免交付现金或其他金融资产；如果用自身权益工具结算，非以可变数量的自身权益工具进行结算或只能“固定换固定”。

（二）金融负债和权益工具区分的原则

1.如果企业不能无条件地避免以交付现金或其他金融资产来履行一项合同义务，则该合同义务符合金融负债的定义。

2.如果企业能够无条件地避免交付现金或其他金融资产

（1）能够根据相应的议事机制自主决定是否支付股息（即无支付股息的义务），同时所发行的金融工具没有到期日且持有方没有回售权、或虽有固定期限但发行方有权无限期递延（即无支付本金的义务），则此类交付现金或其他金融资产的结算条款不构成金融负债。

（2）如果发放股利由发行方根据相应的议事机制自主决定，则股利是累积股利还是非累积股利本身均不会影响该金融工具被分类为权益工具。

3.是否通过交付固定数量的自身权益工具结算

（三）永续债发行方的分类

1.永续债合同未规定固定到期日且同时规定了未来赎回时间（即“初始期限”）的，当该初始期限不是发行方清算日且发行方能自主决定是否赎回永续债时，发行方应当谨慎分析自身是否能无条件地自主决定不行使赎回权。如不能，通常表明发行方有交付现金或其他金融资产的合同义务。

2.如果永续债合同条款虽然规定了票息封顶，但该封顶票息水平超过同期同行业同类型工具平均的利率水平，通常构成间接义务。

【考点4】以摊余成本计量的金融资产

（一）初始计量和记录

1.初始计量原则

按照公允价值计量，交易费用计入初始入账金额（即计入利息调整明细科目），但初始入账金额不包括已到付息期，但尚未领取的债券利息，该利息应当单独确认为应收利息。

【结论】

入账价值=实际支付价款（包含交易费用）-到期未收到的利息

或者=购买价款+交易费用-到期未收到的利息。

（三）后续计量和记录

1.摊余成本

金融资产或金融负债的摊余成本，应当以该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果确定：（1）扣除已偿还的本金。

（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额。

（3）扣除计提的累计信用减值准备（仅适用于金融资产）

【提示】期末摊余成本=期初摊余成本+当期利息收入（投资收益）-当期流入（实收利息）-已收回的本金-累计计提的损失准备。

2.利息收入

（1）企业应当按照实际利率法确认利息收入，具体情形如下：

阶段

特征

信用风险自初始确认后，并未

显著增加；

或在资产负债表日，只具有较

低的信用风险

信用风险自初始确认后，已

显著增加

可观察证据表明，

金融资产已发生信用减值

损失

准备

未来12个月

内预期信用损失

整个存续期

内预期信用损失

整个存续期内

预期信用损失