会计计量属性的选择问题思考

【摘要】会计工作要根据具体的会计环境和经济环境，分析各种影响因素，选择最能反映经济实质的计量属性，就必须要明确影响会计计量属性选择的各种因素与各种计量属性的优劣，才能恰当选择计量属性，提高会计信息披露质量。

【关键词】计量属性；相关性；真实性目前在我国会计界主要存在历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值五种会计计量属性，五种计量属性各有优缺点，单纯地选择一种计量属性对于整个会计工作而言不可能永远体现其连续、系统、全面计量特征，也不可能达到会计信息各质量要求，因此在实践中，我们应根据具体的经济环境和会计环境，分析各种影响因素，选择最能反映经济实质的计量属性，以保证提供的会计信息满足信息使用者决策要求。

一、影响会计计量属性选择的因素（一）影响会计计量属性选择的内部因素1.会计目标定位需求会计界对于会计目标的研究，目前形成了两种代表性的观点，即受托责任观与决策有用观。

受托责任观主要理论观点有会计目标在于反映受托责任履行情况，强调对委托方的忠实性，强调提供会计信息的可靠性。

更倾向于选择历史成本计量属性，选择的理由是历史成本计量的依据是资产取得时的真实交易价格，这个价格是经过交易双方共同认可的，并且通过它能够正确反映企业真实的财务状况，从而保证了会计信息的可靠性，提高了会计信息的质量。

决策有用观主要观点有会计的目标在于提供决策有用信息，会计的着眼点在于会计报表本身的有用性，相比于受托责任观，决策有用观更为强调会计信息的相关性，决策有用观遵循的是目的性基础，它认为提供会计信息时应当从信息使用者和接受者的切身利益要求来出发，不仅反映过去的信息，还应该反映现在的信息和未来的信息。

而要达到这种会计目标，不能仅依靠一种会计计量属性，而应该根据现实情况，采用多种会计计量属性计量，保证五种计量属性并存择优，还倡导物价变动会计模式，从而满足不同会计信息使用者进行决策的真正需要。

2.会计信息披露要求选择会计计量属性时，需要考虑采用这种计量属性或几种计量属性是否能保证且更有利于如实披露。

通过会计披露将企业真实的经营状况、财务成果向会计信息使用者和接受者发布，使得其有一个载体来了解和认识会计信息。

因此无论采用哪种会计计量属性，都必须首先确保会计计量的结果是真实可靠的，如实进行会计披露是完成会计目标的不可或缺的关键一步。

例如，可以获得交易有关的历史资料时优先采取历史成本计量属性这种可靠性较高的计量属性，以尽量避免计量中存在的主观、人为因素，确保会计披露真实反映相关资产和负债的价值，便于信息使用者正确评价企业经营状况。

而当历史信息无法全面反映价值或者很难获得相关历史信息时，不可以盲目采用历史成本计量属性计量，而应该在条件具备时采用公允价值计量属性等计量属性。

通过运用恰当的计量属性，向外提供真实有效的会计信息。

因此，会计计量属性选择过程中首要考虑的问题是能否如实的进行会计披露。

（二）影响会计计量属性选择的外部因素会计计量的外部经济环境会计活动都是存在在一定的社会经济环境中的。

因此，不论选择任何的会计计量属性，当前的市场和经济环境都是需要考虑的重要因素。

现实中经济环境是不断变化和发展的，会计计量想要做到如实、客观，就需要不断调整适应变化的经济环境，这就是外部因素。

1.市场信息化程度。

我国近些年经济得到了快速的发展，某些产品的市已经形成，例如证券市场、股票市场和部分地区的房地产市场。

这些市场经济的发展程度直接影响着会计计量属性的选择。

当某些产品存在活跃、公开市场，且可以在市场中获得可观察的市场价格，此时会计计量属性可以采取公允价值计量属性，通过计量真实有效的反映某种产品的市场价值和产出价值，更加具有决策相关性，市场价格是产品价值确定的最好依据。

而对于某些市场来说，在我国的发展还处在初期、或者是区域性的，此时信息的传递，价格的公允还存在很多的问题，例如我国的人力资源市场、全国的房地产市场、农产品市场等。

这是则应该采取历史的数据进行确定，因为公允价值在这些市场上很难取得或者取得的公允价值不能达到真正的公允，盲目的采取公允价值计量属性会直接影响会计信息的质量，造成信息失真。

2.物价的稳定性。

物价的变动与稳定直接决定了采用何种会计计量属性。

在物价较为稳定的经济情况下，价值的波动较小，对于变化的反映要求较低，此时，采用运用历史成本计量属性具有优势。

这是因为历史成本计量属性是以币值稳定为基础的，当物价稳定时现时成本与历史成本基本一致，采用历史成本计量属性完全可以胜任。

而在物价发生持续变动时，历史成本计量属性就无法适应了，这种情况下继续使用历史成本计量属性将造成现行成本和历史成本的较大背离，影响了会计信息的质量，无法保证反映真实情况。

此时计量属性的选择就需要有效反映物价的变动，公允价值计量属性等计量属性就有着优势了，它可以及时反映价值的变化，并且可以预测变化的趋势。

二、会计计量属性的优劣对比（一）历史成本计量属性的优势及面临的挑战历史成本是传统会计模式的计量属性。

长期以来，在财务会计中，按历史成本计量是一条重要的原则。

历史成本以交易双方确定的价值为基础，资料容易取得，并且具有较强的可靠性和可验证性，而且以历史成本计量属性为基础的历史成本会计程序简单，容易操作。

但历史成本以物价稳定为前提，在物价变动明显时，其可比性、相关性下降。

历史成本计量下，从时间角度看，费用、成本是过去的信息资料，收入为现行的信息资料，收入与费用的配比缺乏逻辑性，经营业绩和持有收益不易分清，难以真实揭示企业的财务状况。

由于注重的是过去的交易，讲究证据，因而更多的是记录，而把资产或负债项目的计价功能转交给了市场。

这也就带来了传统财务报告的局限：重成本而轻价值、重历史而轻未来、重利润而轻现金流。

历史成本计量属性最显著的优势就是其可靠性强数据容易取得且信息成本低。

历史成本可以在实际的交易和事项中取得，它如实的反映了交易中涉及资产和负债的价值，而这种价值的取得不依赖于企业会计人员主观的判断，是具有客观性、真实性的价值。

而这些价值确定数据在今后的会计活动中也可以实现稽核，因此完全符合可靠性的概念和要求。

同时，由于历史成本在交易和事项发生时就可以予以确定，因此取得数据较简便。

采用历史成本计量属性并不像公允价值计量属性计量那样对于市场的活跃程度和会计人员职业素养有较高要求，相比之下更容易实践，可操作性更强，也更适合我国等活跃市场发展不完善，会计人员职业水平参差不齐且普遍偏低的国家采用。

（二）公允价值计量属性的特点和运用的难点公允价值是理性双方自愿达成的交易价格或市场上对资产和负债公平、自愿的交易金额。

其确定的基础不是已有的交易达成的意愿价值，而是现行或正在进行的交易的意愿价值。

公允价值的主要特点是它来自公平交易市场的确认，是一种具有明显可观察性、决策相关性和真实性的会计信息。

但在缺乏市场的环境下，公允价值计量的难度较大，具有主观随意性，可靠性难以保证。

公允价值的运用提高了会计信息的相关性，却降低了会计信息的可靠性。

而相关性和可靠性是同等重要的会计信息质量特征。

公允价值如何取得，如何确保其可靠性一直是公允价值运用的难点。

按照新准则的定义，在已发生的交易中，资产或负债的公允价值就是市场价格；如果没有发生交易，则需对其进行评估，若双方是非关联方，双方的协商作价也可视为公允价值。

虽然新准则明确规定了在采用公允价值计量属性时一系列使用条件，但是在采用什么技术或方法评估没有市场参考价格的公允价值，以及如何保证该评估价或协商价是合理的和可靠的，仍然缺乏具体的操作指南。

由于不同的方法会生成不同的会计信息，从而影响不同主体的经济利益。

因此，如何保证公允价值计量的合理性、可靠性，是一个十分现实的问题。

（三）现值，重置成本，可变现净值计量属性的优势与挑战未来现金流量现值是指以预期的未来经济利益或产生未来现金净流入为依据，结合货币时间价值因素和适当的贴现率进行计算的资产的价值。

预期现金流量、时期和贴现率等因素决定它的公允性，现值只有符合或大致接近交易双发自愿达成的金额时才能作为公允价值，当公允价值一级估计、二级估计不可实现时，采用估值技术，而在采用估值技术估计相关资产或者负债的公允价值时，现值往往是普遍采用的一种方法。

重置成本是指按照当前市场条件，重新取得同样一项资产所需支付的现金或现金等价物金额。

当不存在活跃市场时，公允价值采用二级估计，即采用同类或者类似资产的活跃市场报价，此时二级估计与重置成本有关。

重置成本只适合部分资产负债的计价，对有些资产负债项目则不适宜以重置成本来计量，如不可销售的专用设备、无形资产等。

任何资产和负债项目只要它具有能够导致企业流入现金或流出现金的能力，都可以确定其公允价值。

可变现净值，是指在正常生产经营过程中，以预计售价减去进一步加工成本和销售所必须的预计税金、费用后的净值。

在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额计量。

当其销售价款公允时，认为与公允价值有关。

影响会计计量模式选择、应用的因素是多种多样、错综复杂的，在实际择用时不能只从单一因素考虑，而必须全面综合地衡量，以上分析与会计计量属性的选择密切相关，也时刻影响着内部决策。

而不同的会计计量属性在不同的时期不同的环境中所发挥的作用却不尽相同。

每一种计量属性都有其自身的优缺点，通过比较才能做出正确选择，从而保证会计信息的相关性与可靠性。

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