企业对外捐赠资产的会计处理

（一）企业对外捐赠资产的会计处理

企业在将自产、委托加工的产成品，根据新《企业会计准则》的规定，《企业会计准则第14号——收入》指出，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；（三）收入的金额能够可靠地计量；（四）相关的经济利益很可能流入企业；（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。以实物捐赠由于不能同时满足上述五个条件，而且以实物捐赠并非企业的日常经营活动，不是企业的经营常态，而是与企业经营活动无关的支出，所以会计上不能做收入处理，而应该按成本转账。

按照会计制度及相关准则规定，企业将自产、委托加工的产成品和外购的商品、原材料、固定资产、无形资产和有价证券等用于捐赠，应将捐赠资产的账面价值及应交纳的流转税等相关税费，作为营业外支出处理。按捐出产品的账面价值及涉及的应交增值税、消费税等相关税费（不含所得税），借记“营业外支出”科目，按捐出产品账面价值余额，贷记“产成品”等科目。企业将外购的商品、原材料、固定资产、无形资产和有价证券等用于捐赠时，应按捐出资产的账面价值及涉及的应交增值税、消费税等相关税费（不含所得税），借记“营业外支出”科目，按捐出资产的账面价值余额，贷记“原材料”、“库存商品”、“无形资产”等科目，按捐出资产涉及的应交增值税、消费税等相关税费，贷记“应交税金”等科目。涉及捐出固定资产的，应首先通过“固定资产清理”科目，对捐出固定资产的账面价值、发生的清理费用及应交纳的相关税费等进行核算，再将“固定资产清理”科目的余额转入“营业外支出”科目。企业对捐出资产已计提了减值准备的，在捐出资产时，应同时结转已计提的资产减值准备。也就是说，企业的会计处理上，对捐赠的实物，不论是自产还是外购的，均不作为销售处理。

（二）企业对外捐赠资产的企业所得税处理

对企业不论是以自制的资产对外捐赠，还是以外购的资产对外捐赠，在企业所得税上，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，企业所得税上应按规定视同销售确定收入。但对视同销售的价格确认上，自制的资产与外购的资产有所区别。根据《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）文规定：企业自制的资产应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入，即为公允价值。在捐赠支出上，根据《财政部国家税务总局民政部关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税[2008]160号）文规定：“捐赠资产的价值，按以下原则确认：（一）接受捐赠的货币性资产，应当按照实际收到的金额计算；（二）接受捐赠的非货币性资产，应当以其公允价值计算。捐赠方在向公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门和直属机构捐赠时，应当提供注明捐赠非货币性资产公允价值的证明。”。由此可见，捐赠支出的价格确认与自产货物的价格确认是一致的，也是应当根据所捐赠的非货币性资产的公允价值确认捐赠支出。而在会计上的捐赠支出根据其帐面价值及发生的相关税费作为捐赠支出，与税法的规定存在明显差异，需要作相应的纳税调整处理。

举例说明：2008年，某企业将自产产品2000件（成本单价200元，单位售价250元）通过减灾委员会向地震灾区捐赠。当年度利润总额为500万元，企业所得税税率25%，增值税税率17%。对外捐赠时的会计处理为：

借：营业外支出485000元

贷：库存商品400000元

应交税费——应交增值税（销项税额）85000元。

而在计算企业所得税时，首先应当调整视同销售的应纳税所得额。对视同销售的纳税调整额为: 2000 (250-200) = 100000.00元;其次，对捐赠支出的纳税调整。税法允许在税前扣除的捐赠支出＝500×12%=600000.00元，实际捐赠支出为产品的公允价即250×2000=500000.00元,因此允许扣除的捐赠支出为500000.00元,。除了会计帐面反映的捐赠支出485000.00元可以税前扣除外，对其差额部分即15000.00元（500000-485000）仍可以作调减应纳税所得额处理。

对企业外购的资产用于捐赠，根据《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函

[2008]828号）文规定：属于外购资产对外捐赠视同销售，其资产价格的确认可以按购入时的价格确定销售收入。也就是说，不增大企业的应纳税所得额。

举例说明:A公司将外购的不动产（固定资产账面原值为200000元，已经提取折旧100000元，提取减值准备20000元）通过县政府捐赠给福利院，目前该不动产的市场实际价值为150000元。当年度捐赠业务的利润总额为500万元。对外捐赠时的账务处理：

１、固定资产投入清理：

借：固定资产清理100000

累计折旧100000

贷：固定资产200000

２、发生清理费用及应缴税金：

借：固定资产清理9500

贷：应交税费7500

银行存款2000

3、结转固定资产减值准备：

借：固定资产减值准备20000

贷：固定资产清理20000

4、对外捐赠支出：

借：营业外支出89500

贷：固定资产清理89500

会计处理的整个过程对利润的影响为：89500元。但税务处理上,因为对企业外购的资产用于捐赠的，其价格可按购入时的价格确定销售收入,所以,其视同销售对应纳税所得额与会计处理结果一致，不存在纳税调整。但在捐赠支出的确认上,企业所得税上是可以按照该固定资产的公允价值进行确定。允许扣除的捐赠支出为：500×12%=600000.00元，实际公允价值的捐赠支出为：150000.00元，对会计帐面反应的捐赠支出89500元可以扣除外，对其差额部分即60500.00元（150000-89500）部分仍可以作调减应纳税所得额处理。